Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 22 июля 2013 г. N Ф02-2939/13 по делу N А78-7245/2012

г. Иркутск

22 июля 2013 г.

N А78-7245/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 16 июля 2013 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 22 июля 2013 года.

Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Новогородского И.Б.,

судей: Левошко А.Н., Чупрова А.И.,

при ведении протокола судебного заседания специалистом судьи Огородниковым С.С.,

при участии в судебном заседании в здании Арбитражного суда Забайкальского края путем использования видеоконференц-связи представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите Ломако А.Д. (доверенность от 15.10.2012), представителя индивидуального предпринимателя Салапиной Е.В. - Куприянова А.С. (доверенность от 27.08.2012),

рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 4 декабря 2012 года по делу N А78-7245/2012 и постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 4 апреля 2013 года по тому же делу ( суд первой инстанции : Новиченко О.В., суд апелляционной инстанции: Никифорюк Е.О., Басаев Д.В., Ткаченко Э.В.),

установил:

индивидуальный предприниматель Салапина Елена Викторовна (ОГРН 04753424400177, место нахождения - г. Чита; далее - индивидуальный предприниматель Салапина Е.В., предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Забайкальского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите (ОГРН 1047550035400, место нахождения - г. Чита, далее - инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения от 29.06.2012 N 16-15/18 о привлечении к налоговой ответственности.

Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 4 декабря 2012 года, оставленным без изменения постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 4 апреля 2013 года заявленные требования частично удовлетворены.

Инспекция, не согласившись с решением суда первой инстанции и постановлением апелляционного суда в части удовлетворения заявленных требований, обратилась в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой ставит вопрос о проверке его законности и обоснованности в связи с неправильным применением судами норм материального права.

По мнению заявителя кассационной жалобы, судами первой и апелляционной инстанций сделаны неправильные выводы относительно обязанности налогового органа произвести исключение доли общехозяйственных расходов предпринимателя по первичным документам, отдельно относящимся к хранению и реализации алкогольной продукции. По мнению инспекции, осуществить такой подход невозможно, так как согласно части 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Суды не оценили должным образом собранные налоговым органом материалы о выявленном факте не включения в сумму доходов, полученных индивидуальным предпринимателем в 2008 году, что повлекло за собой увеличение налога на доходы физических лиц, единого социального налога, а также штрафа. Инспекцией были представлены все необходимые доказательства, подтверждающие принадлежность выявленных доходов индивидуальному предпринимателю Салапиной Е.В.

Предприниматель представил отзыв на кассационную жалобу, в котором просит оставить вынесенные судебные акты без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители инспекции и предпринимателя подтвердили доводы, изложенные, соответственно, в кассационной жалобе и отзыве на кассационную жалобу.

Кассационная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Проверив соответствие выводов судов первой и апелляционной инстанций установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, правильность применения судами норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемых судебных актов и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях на нее, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа приходит к следующим выводам.

Как установлено судами и следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах.

По результатам проверки инспекцией составлен акт от 29.05.2012 N 16-15/13 и вынесено решение от 25.06.2012 N 16-15/18 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым предпринимателю доначислены налоги, а также соответствующие пени и штрафы.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю от 13.08.2012 N 2.14-20/294-ИП/08588 решение инспекции от 25.06.2012 N 16-15/18 оставлено без изменения.

Считая, что оспариваемое решение инспекции нарушает его права и законные интересы, предприниматель обратился с вышеуказанным заявлением в Арбитражный суд Забайкальского края.

Согласно пункту 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 настоящего Кодекса, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

В силу пункта 3 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в спорный период) по единому социальному налогу налоговая база налогоплательщиков, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 2 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 2 статьи 153 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Судами установлено, что в 2008 и 2009 году реализацию алкогольной продукции, принадлежащей Принципалу - индивидуальному предпринимателю, осуществляли агенты ООО "Караван" и ООО "Восьмерка" на основании агентских договоров от 01.01.2006 и дополнительных соглашений к ним (далее - агентские договоры).

Федеральным законом от 22.11.1995 N 171-ФЗ "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции" определены участники отношений в обороте алкогольной продукции и специальные условия, связанные с производством и оборотом этой продукции.

Согласно пункту 1 статьи 11 названного Федерального закона производство и оборот алкогольной и спиртосодержащей пищевой продукции осуществляются организациями при наличии соответствующих лицензий. Таким образом, в случае если для осуществления деятельности требуется лицензия, то она необходима именно лицу, осуществляющему эту деятельность, вне зависимости от того, осуществляет данное лицо эту деятельность собственными действиями или посредством действий других лиц (представителей, агентов и т.п.). Пунктом 1 статьи 16 названного Федерального закона установлено, что поставки и (или) розничная продажа алкогольной продукции осуществляются только организациями при наличии соответствующих лицензий.

Принимая во внимание изложенные положения нормативных актов, осуществление каких-либо сделок в рамках агентского договора по продаже алкогольной продукции лицом, не являющимся собственником этой продукции, противоречит действующему законодательству. Индивидуальный предприниматель Салапина Е.В. также в силу прямого указания закона не имеет право осуществлять деятельность по обороту алкогольной продукции.

Вышеуказанные обстоятельства являются основанием для признания агентских договоров от 01.01.2006 и дополнительных соглашений к нему между индивидуальным предпринимателем и ООО "Караван", ООО "Восьмерка" ничтожными на основании статьи 168 Гражданского кодекса Российской Федерации.

В решении Арбитражного суда Забайкальского края от 13 мая 2010 года по делу N А78-5006/2009, постановлении Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 1 ноября 2010 года в отношении агентского договора между ООО "Восьмерка" и индивидуальным предпринимателем, а также в решении Арбитражного суда Забайкальского края от 19 мая 2010 года по делу N А78-5151/2009, постановлении Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 12 ноября 2010 года в отношении агентского договора между ООО "Восьмерка" и индивидуальным предпринимателем, на основе анализа норм гражданского законодательства, регулирующих правоотношения, касающиеся заключения и исполнения агентского договора, суды пришли к выводу о том, что по условиям агентского договора алкогольная продукция, приобретенная агентом за счет принципала, является собственностью последнего, в связи с чем у общества право собственности на алкогольную продукцию при исполнении агентского договора не возникает.

Предпринимателем при подаче уточненных налоговых деклараций по налогу на доходы физических лиц и по единому социальному налогу за 2008, 2009 годы сумма дохода, полученного от предпринимательской деятельности, уменьшена на сумму дохода от реализации алкогольной продукции, сумма профессионального налогового вычета уменьшена на материальные затраты по алкогольной продукции и суммы вознаграждения агента за реализацию алкогольной продукции, то есть налогоплательщик фактически отказался от полученного экономического результата недействительной сделки.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что реализация алкогольной продукции осуществлялась в тех же объектах розничной торговли, на тех же торговых площадях, что и реализация продуктов питания. Инспекцией произведено исключение доли общехозяйственных расходов (аренда помещений, коммунальные услуги, телефон, расходы по охране помещений, инкассирование выручки) пропорционально выручке от реализации алкогольной продукции, как не связанной с получением доходов от розничной торговли продуктами питания.

Инспекцией из общей суммы налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость исключена доля налога на добавленную стоимость, предъявленного предпринимателю при приобретении товаров (работ, услуг), связанных с процессом деятельности торговых точек, рассчитанная пропорционально доле доходов от реализации алкогольной продукции в общей сумме доходов от реализации товаров.

Согласно пункту 4.1 агентских договоров агент уполномочен осуществлять все финансовые и торговые операции самостоятельно, а именно: инкассировать выручку на свой расчетный счет, оплачивать расходы, связанные с процессом деятельности торговых точек (коммунальные услуги, аренда, телефон, текущий ремонт, модернизация оборудования, реклама, содержание ККМ и прочее). В соответствии с пунктом 4.2 данного договора все расходы, связанные с исполнение агентом договора, уплачивает принципал. Указанный пункт агентских договоров в силу ничтожности самого договора также является ничтожным.

В соответствие со статьей 167 Гражданского кодекса РФ недействительная сделка не влечет юридических последствий, за исключением тех, которые связаны с ее недействительностью, и недействительна с момента ее совершения. При недействительности сделки каждая из сторон обязана возвратить другой все полученное по сделке, а в случае невозможности возвратить полученное в натуре (в том числе тогда, когда полученное выражается в пользовании имуществом, выполненной работе или предоставленной услуге) возместить его стоимость в деньгах - если иные последствия недействительности сделки не предусмотрены законом.

Согласно правовым позициям, изложенным в пункте 7 Постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 10.04.2008 N 22 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с применением статьи 169 Гражданского кодекса Российской Федерации" судам необходимо учитывать, что факты уклонения ответчика от уплаты налогов, нарушения им положений налогового законодательства не подлежат доказыванию, исследованию и оценке судом в гражданско-правовом споре о признании сделки недействительной, так как данные обстоятельства не входят в предмет доказывания по такому спору, а подлежат установлению при рассмотрении налогового спора с учетом норм налогового законодательства. Оценка налоговых последствий финансово-хозяйственных операций, совершенных во исполнение сделок, должна производиться налоговыми органами в порядке, предусмотренном налоговым законодательством. При установлении в ходе налоговой проверки факта занижения налоговой базы вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенных сделок и оценки налоговых последствий их исполнения налоговый орган, руководствуясь подпунктом 3 пункта 2 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации, вправе самостоятельно осуществить изменение юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика и обратиться в суд с требованием о взыскании доначисленных налогов (начисленных пеней, штрафов).

Налоговый кодекс Российской Федерации не предусматривает последствия ничтожной сделки для определения налогооблагаемой базы по налогу на доходы физических лиц, единому социальному налогу и суммы налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, поэтому изменение налогового обязательства может быть произведено только с применением последствий признания сделки недействительной.

Таким образом, суды пришли к правильному выводу, что при проведении выездной налоговой проверки инспекция с учетом правовых последствий реституции по ничтожной сделке, предусмотренных статьей 167 Гражданского кодекса РФ, должна была проанализировать и выявить по первичным документам общехозяйственные расходы предпринимателя, приходящиеся на реализацию алкогольной продукции не пропорционально выручке от реализации алкогольной продукции, а в частности: расходов на аренду, охрану, теплоснабжение нежилых помещений путем определения части соответственно арендуемого, охраняемого, теплоснабжаемого помещения, приходящуюся на реализацию алкогольной продукции; расходов за услуги инкассации путем выявления доли инкассированной выручки от алкогольной продукции и оплаты за нее согласно заключенным договорам. Исключение доли общехозяйственных расходов (аренда помещений, коммунальные услуги, телефон, расходы по охране помещений, инкассирование выручки) пропорционально выручке от реализации алкогольной продукции, как не связанной с получением доходов от розничной торговли продуктами питания, произведенное инспекцией, не предусмотрено налоговым законодательством, выходит за рамки последствий реституции по гражданскому законодательству и не соответствует фактическому налоговому обязательству налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания соответствующих общехозяйственных расходов, приходящихся на реализацию алкогольной продукции.

Доводы инспекции о применении по аналогии норм пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации (учет сумм налога, предъявленных продавцами товаров, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, в пропорции, в которой они используются для производства, реализации) и пункта 9 статьи 274 Налогового кодекса Российской Федерации (определение расходов организаций, осуществляющих наряду с деятельностью, подпадающей под общий режим налогообложения, деятельность, подпадающую под единый налог на вмененный доход, в случае невозможности их разделения пропорционально доле доходов организации от деятельности, подпадающей по единый налог на вмененный доход, в общем доходе организации по всем видам деятельности) судами обоснованно отклонены, поскольку оснований для применения аналогии закона не имеется. В силу части 6 статьи 13 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации аналогия закона может быть применена только, если спорные отношения прямо не урегулированы федеральным законом и другими правовыми актами. Порядок определения налоговой базы по налогу на доходы физических лиц, единому социальному налогу, налогу на добавленную стоимость установлен главами 21, 23, 24 Налогового кодекса РФ и напрямую связан с наличием документов, подтверждающих соответствующие расходы и налоговые вычеты.

Суды правильно указали, что инспекцией не выявлена и не обоснована невозможность разделения расходов, приходящихся на реализацию продуктов питания и алкогольную продукцию. На момент проведения выездной налоговой проверки у инспекции имелись документы (договоры субаренды от 01.01.2008, от 01.01.2009, от 01.02.2009, 21.01.2009, договоры аренды от 29.12.2004, 21.01.2009, 01.01.2008, счета-фактуры за услуги инкассации, охраны объектов, теплоэнергию и др.), позволявшие инспекции разделить общехозяйственные расходы, приходящиеся на реализацию продуктов питания и алкогольную продукцию.

Кроме того, судами установлено, что инспекция, производя пропорциональное доле выручке от реализации алкогольной продукции уменьшение расходов и вычетов по спорным налогам, не указала ни одной нормы права, которая позволяла бы производить такой перерасчет. Таким образом, решение инспекции в данной части является не мотивированным с правовой точки зрения.

Нормы пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации касаются вопросов распределения сумм налога на добавленную стоимость, если налогоплательщик осуществляет облагаемые и необлагаемые налогом на добавленную стоимость операции, а также, если он совмещает деятельность по общей системе налогообложения и единого налога на вмененный доход. Нормы пункта 9 статьи 274 Налогового кодекса Российской Федерации касаются вопросов распределения расходов по налогу на прибыль при осуществлении налогоплательщиком деятельности по общей системе налогообложения с деятельностью, относящейся к игорному бизнесу, и деятельностью, облагаемой единым налогом на вмененный доход.

Таким образом, данные нормы не соответствует условиям ведения деятельности предпринимателя, так как она находилась только на общей системе налогообложжения и осуществляла только облагаемые налогом на добавленную стоимость операции.

Норма абзаца 4 пункта 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации касается признания расходов по налогу на прибыль по методу начисления, если они не могут быть отнесены на затраты по конкретному виду деятельности.

В соответствии с абзацем 4 пункта 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Судами установлено, что инспекцией в акте и в решении не указано, по какому методу ею и предпринимателем осуществлялось определение расходов - методом начисления или кассовым методом. Из содержания акта проверки и решения инспекции усматривается, что инспекция исходила из оплаты спорных расходов, что указывает на кассовый метод определения расходов. Из содержания указанной нормы следует, что пропорциональное распределение расходов производится только в случае невозможности распределения расходов по видам деятельности, то есть, прежде чем задействовать пропорциональное распределение расходов, следует попытаться распределить расходы по видам деятельности. Однако из акта проверки и решения инспекции не усматривается, чтобы такие попытки инспекцией предпринимались. Инспекция просто произвела пропорциональное перераспределение, причем без указания нормы права, на основании которой это можно сделать.

При этом из договоров субаренды от 01.01.2008, от 01.01.2009, от 01.02.2009, 21.01.2009 следует, что для торговли алкогольной продукцией арендовались конкретные площади, причем имеется оговорка, что агент субарендатор несет расходы по содержанию арендуемого помещения. Из договоров аренды от 29.12.2004, 21.01.2009, 01.01.2008 следует, что предприниматель осуществляла оплату за тепло-, водо-, энергопотребление на основании показаний счетчиков, самостоятельно устанавливала светильники, необходимое оборудование. Из документов по услугам инкассации (счета-фактуры, акты) следует, что оплата производится в процентном отношении от денежных сумм. Таким образом, суды пришли к правильному выводу, что часть расходов действительно могла быть разделена по видам деятельности, в том числе арендная плата, энергопотребление (поскольку каждый осветительный прибор имеет свое потребление, количество отопительных приборов также могло быть учтено).

Часть расходов вне зависимости от того, осуществлялась бы деятельность по реализации алкогольной продукции или нет, предпринимателем бы была понесена. Например, расходы по теплоснабжению, поскольку не зависимо от сдачи в субаренду иным лицам, предприниматель оплачивала бы данные расходы в целом за арендуемое ею помещение.

Согласно подпункту 12 пункта 3 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации в акте налоговой проверки указываются, в частности, документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых.

В соответствии с пунктом 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

В пункте 2 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.06.1999 N 42 "Обзор практики рассмотрения споров, связанных с взиманием подоходного налога" указано, что при рассмотрении споров о размере налогооблагаемого дохода на налоговом органе лежит бремя доказывания факта и размера дополнительно вмененного налогоплательщику дохода, а на налогоплательщике - факта и размера понесенных расходов.

Как правильно установлено судами, в акте и решении о привлечении к налоговой ответственности указано, что в нарушение пункта 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации в сумму доходов, полученных индивидуальным предпринимателем в 2008 году от розничной торговли продуктами питания, оказания маркетинговых услуг, услуг по сдаче торговой площади в аренду и др. не включены доходы в размере 863 476 рублей 90 копеек. В приложении N 1 к акту приведена расшифровка по реализации товаров агентами ООО "Караван" и ООО "Восьмерка" на сумму 273 389 349 рублей 31 копейку по продуктам питания и промышленным товарам и на сумму 34 214 288 рублей 44 копеек по алкогольным товарам. В приложении N 2 к акту приведена расшифровка по доходам, полученным при расчетах безналичным путем (на расчетный счет) на общую сумму без налога на добавленную стоимость в размере 1 509 910 рублей 59 копеек. Указанная сумма согласно оспариваемому решению установлена налоговым органом на основе выписки о движении денежных средств по расчетным счетам налогоплательщика, книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций за 2008 год, книги покупок за 2008 год, отчетов агентов ООО "Караван", ООО "Восьмерка" об исполнении агентского поручения, счетов-фактур, предъявленных поставщиками товаров, работ (услуг), товарно-транспортных накладных, платежных поручений за 2008 год.

В соответствии со статьей 209 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации. Согласно статье 210 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Налогового кодекса Российской Федерации.

Также в проверяемый период индивидуальные предприниматели на основании пункта 2 статьи 235 Налогового кодекса Российской Федерации признавались налогоплательщиками единого социального налога.

Согласно пункту 2 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 Кодекса, признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением. В соответствии с пунктом 3 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база определяется как сумма полученных доходов, полученных от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Определениями от 03.09.2012, 03.10.2012, 15.11.2012 инспекции предлагалось представить в полном объеме материалы выездной налоговой проверки со всеми приложениями, в том числе явившиеся основанием для выводов по не включению налогоплательщиком доходов в налоговую базу по налогу на доходы физических лиц, единому социальному налогу в размере 863 476 рублей 90 копеек. Соответствующие доказательства в материалы дела инспекцией не представлены, в связи с чем в соответствии с частью 2 статьи 9, частью 3 статьи 41 Арбитражного процессуального кодекса РФ, инспекция несет риск наступления последствий совершения или не совершения ею процессуальных действий.

Как следует из выписки по операциям на расчетном счете предпринимателя за 2008 год, на расчетный счет предпринимателя в рассматриваемый период поступали денежные средства от различных предпринимателей и юридических лиц. Между тем инспекцией в материалы дела не представлены первичные документы, подтверждающие основания зачисления денежных средств на расчетный счет предпринимателя.

Суды пришли к правильному выводу, что сведения из выписки с расчетного счета предпринимателя за указанный период сами по себе не могут являться достаточным доказательством получения предпринимателем денежных средств в 2008 году как дохода на дополнительно вмененную налоговой проверкой сумму 863 476 рублей 90 копеек. Представленные инспекцией в судебное заседание копии платежных поручений, полученных инспекией от ОО "Читинский" СФ ОАО "Промсвязьбанк" 21.11.2012, суды правильно не приняли в качестве достаточных доказательств вменяемого налогоплательщику дохода, поскольку указанные платежные поручения получены в ходе судебного разбирательства, доказательств их исследования в ходе выездной налоговой проверки инспекцией не представлено, первичные документы, по которым были осуществлены банковские операции по платежным поручениям инспекцией также не представлены.

Инспекция документально не подтвердила, что спорные денежные средства являются выручкой предпринимателя от реализации товаров, работ, услуг, а также, что у налогоплательщика возникло право распоряжения данными денежными средствами, в результате чего данные денежные средства подлежали бы включению в налоговую базу при исчислении налога на доходы физических лиц и единого социального налога. Налоговый орган, установив факт зачисления денежных средств на расчетный счет предпринимателя в общем размере, не установил правовой природы этих сумм.

Суды правильно указали, что из тех обстоятельств, как они установлены налоговым органом и отражены в оспариваемом решении, в отсутствие перечня доходов в разрезе конкретных контрагентов и вменяемых налогоплательщику сумм доходов, а также первичных документов и результатов встречных проверок лиц, от которых денежные средства могли поступить на расчетный счет предпринимателя, не представляется возможным установить, какие именно денежные средства и по каким операциям вменены дополнительно предпринимателю в доход от реализации товаров, работ, услуг за 2008 год, что является существенным нарушением пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации. Отражение данных по доходам в табличной форме (приложения 1,2 к акту выездной налоговой проверки), не подкрепленных документально и не соотносящихся с размером дополнительно вменяемого налогоплательщику дохода, не может служить доказательством обоснованности доначисления сумм налога на доходы физических лиц и единого социального налога, начисления пеней и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Суды установили, что в решении инспекции и в акте проверки указана просто сумма, которая дополнительно вменена предпринимателю в качестве дохода. При этом никаких ссылок на какие-либо приложения к акту проверки или к решению не имеется, то есть установить, по каким именно хозяйственным операциям производится доначисление невозможно. Приложения N 1 и N 2 к акту проверки представляют собой просто свод доходов, причем на приложение N 1 инспекция ссылается при указании сумм дохода, полученных при наличном расчете, а само приложение N 1 имеет наименование "расшифровка по реализации товаров агентами ООО "Караван" и ООО "Восьмерка" в 2008 г.". Какие из поступивших денежных сумм из общего перечня оказались предпринимателем не учтенными, инспекцией не установлено.

Таким образом, судами сделан правильный вывод о том, что инспекцией не представлено доказательств обоснованности включения 863 476 рублей 90 копеек в доход индивидуального предпринимателя. При указанных обстоятельствах не имеется возможности проверить обоснованность решения инспекции в части вменения налогоплательщику дополнительно выявленных доходов.

По результатам рассмотрения кассационной жалобы Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа приходит к выводу о том, что обжалуемые судебные акты основаны на полном и всестороннем исследовании имеющихся в деле доказательств, приняты с соблюдением норм материального и процессуального права, в связи с чем на основании пункта 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат оставлению без изменения.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 4 декабря 2012 года по делу N А78-7245/2012 и постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 4 апреля 2013 года по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

И.Б. Новогородский

Судьи

А.Н. Левошко А.И. Чупров