Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 18 декабря 2014 г. N Ф02-5856/14 по делу N А78-11579/2013

г. Иркутск

18 декабря 2014 г.

N А78-11579/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 16 декабря 2014 года.

Полный текст постановления изготовлен 18 декабря 2014 года.

Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Рудых А.И.,

судей: Левошко А.Н., Новогородского И.Б.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Новиковой С.В.,

при участии в открытом судебном заседании, проводимом с использованием систем видеоконференц-связи в Арбитражном суде Забайкальского края, представителей гражданина, осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, имеющего статус индивидуального предпринимателя, Курусенко Светланы Александровны - Алабужевой Ирины Рифатовны (доверенность от 09.07.2013), Журавлевой Дарьи Викторовны (доверенность от 09.07.2013), Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по городу Чите - Миллер Ларисы Вячеславовны (доверенность от 09.01.2014),

с участием судьи Арбитражного суда Забайкальского края, осуществляющего организацию видеоконференц-связи, Артемьевой А.А., при ведении протокола отдельного процессуального действия секретарем Кузнецовой В.Н.,

рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 19 мая 2014 года по делу N А78-11579/2013 и постановление Четвёртого арбитражного апелляционного суда от 24 сентября 2014 года по тому же делу (суд первой инстанции: Куликова Н.Н., суд апелляционной инстанции: Ткаченко Э.В., Сидоренко В.А., Никифорюк Е.О.),

установил:

гражданин, осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, имеющий статус индивидуального предпринимателя, Курусенко Светлана Александровна (ОГРНИП 313753619700040, ИНН 753610341600, г. Чита, далее - предприниматель Курусенко С.А., налогоплательщик) обратилась в Арбитражный суд Забайкальского края к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по г. Чите (ОГРН 1047550035400, ИНН 7536057435, г. Чита, далее - инспекция, налоговый орган) с заявлением о признании недействительным решения от 09.09.2013 N 16-07/30.

Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 19 мая 2014 года заявленные требования удовлетворены частично. Решение инспекции признано недействительным в части: доначисления 467 152 рублей налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), соответствующих ему 74 327 рублей 32 копеек пени и 93 430 рублей 40 копеек штрафа, а также в части взыскания 140 145 рублей 60 копеек штрафа за непредставление в установленный срок налоговых деклараций по НДФЛ. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Четвёртый арбитражный апелляционный суд, согласившись с выводами суда первой инстанции о недостоверности сведений, указанных в экспертных заключениях, и недоказанности инспекцией правомерности доначисления НДФЛ, постановлением от 24 сентября 2014 года решение суда первой инстанции в части суммы санкций по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации отменил, принял новый судебный акт.

Судебные акты в части наличия оснований для удовлетворения заявленных требований по НДФЛ приняты со ссылкой на пункт 1 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации, статьи 23 (подпункт 3 пункта 1), 31 (подпункты 1, 2, 7 пункта 1), 40 (пункты 1, 3, 4-7, 8, 12), 41, 207, 209 (пункт 1), 210 (пункт 3), 221, 227 (пункт 1) Налогового кодекса Российской Федерации.

В кассационной жалобе инспекция просит судебные акты в части удовлетворенных требований отменить в связи с неправильным применением норм материального права (статей 31, 40, 221 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 20 Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" (далее - Закон N 135-ФЗ)), неполным выяснением имеющих значение для правильного рассмотрения дела обстоятельств и несоответствием выводов имеющимся в деле доказательствам, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований.

Инспекция не согласна с выводами судов о недостоверности сведений, указанных в экспертных заключениях, полагает, что при их проведении экспертом правильно применены положения статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации и статьи 20 Закона N 135-ФЗ и у судов не имелось оснований для сомнений в достоверности сведений.

Налоговый орган указывает на то, что налогоплательщик имел возможность оспорить экспертные заключения, однако не воспользовался своим правом, приводит примеры судебной практики.

Заявитель кассационной жалобы считает, что при проведении проверки инспекцией на основании пункта 2 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации правомерно не были приняты в состав расходов акты сверок взаимных расчетов за 2010-2011 годы с ОАО "Читаэнергосбыт", ОАО "ТГК-14", поскольку эти документы не связаны с оказанием услуг по сдаче в аренду помещений, находящихся в собственности налогоплательщика.

Предпринимателем Курусенко С.А. в отзыве на кассационную жалобу её доводы отклонены со ссылкой на их несостоятельность.

Присутствующие в судебном заседании представители сторон подтвердили доводы и возражения, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на неё соответственно.

Проверив в порядке главы 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения арбитражными судами норм материального права и соблюдение норм процессуального права, соответствие выводов судов о применении норм права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам и, исходя из доводов кассационной жалобы и возражений относительно неё, суд кассационной инстанции приходит к следующим выводам.

Как установлено судами и следует из материалов дела, по результатам выездной проверки предпринимателя Курусенко С.А. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов, в том числе НДФЛ за период с 01.01.2010 по 31.12.2011, составлен акт от 17.06.2013 и принято решение от 09.09.2013 N 16-07/30 о привлечении налогоплательщика по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное неперечисление НДФЛ, по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление документов, по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный срок налоговых деклараций по НДФЛ за 2010-2011 годы, доначислен НДФЛ, соответствующие ему пени и штраф.

Основанием для привлечения к ответственности за неуплату НДФЛ послужил вывод инспекции о занижении предпринимателем Курусенко С.А. налогооблагаемой базы по данному налогу в результате не включения в состав доходов части денежных средств, полученных от сдачи по договорам в аренду нежилых помещений по адресу: г.Чита, ул.Костюшко-Григоровича, 48, индивидуальным предпринимателям: Желудковой М.В. (договор от 03.01.2010), Воробьевой О.А. (договор от 10.01.2010), Портяновой Г.А. (договор от 05.04.2010), Лоншаковой Е.В. (договор от 01.09.2010, 01.09.2011).

Апелляционная жалоба налогоплательщика на решение инспекции Управлением Федеральной налоговой службы по Забайкальскому краю оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение инспекции нарушает его права и законные интересы, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования частично, арбитражные суды пришли к выводу о недоказанности налоговым органом несоответствия величины арендной платы, примененной по указанным сделкам, уровню рыночной величины арендной платы в 2010-2011 годах и наличия оснований для изменения цены по этим сделкам, а также недоказанности размера дополнительно вмененного предпринимателю Курусенко С.А. дохода.

Арбитражные суды также исходили из того, что налоговым органом в нарушение положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31, статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации не определен размер произведенных расходов и отказано в применении профессионального налогового вычета.

Апелляционным судом в соответствии с установленными по делу обстоятельствами и положениями пункта 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации определен размер налоговой санкции, в связи с чем, решение суда первой инстанции отменено в части и в отмененной части принят новый судебный акт.

Выводы судов о наличии оснований для частичного удовлетворения заявленных требований являются правильными в силу следующего.

В соответствии со статьёй 207 Налогового кодекса Российской Федерации предприниматель Курусенко С.А. в проверяемом периоде являлся плательщиком НДФЛ.

Из материалов дела следует и судами установлено, что полученный налогоплательщиком доход от аренды нежилых помещений непосредственно связан с предпринимательской деятельностью, передача в аренду указанного имущества осуществлялась в целях, направленных на систематическое получение прибыли.

Согласно пункту 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен, в том числе, при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени (подпункт 3 пункта 2 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации).

Согласно пункту 3 указанной статьи 40 Кодекса в случаях, предусмотренных пунктом 2 данной статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пеней, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги. Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 настоящей статьи.

В соответствии с пунктами 4-7 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации. Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки (при определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель; незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться). Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми (при определении однородности товаров учитываются, в частности, их качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения).

Согласно пунктам 8, 9 статьи 40 Кодекса при определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми (сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок). При определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены. При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

При определении и признании рыночной цены товара (работы или услуги) используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках (пункт 11 статьи 40 Кодекса).

При этом в силу пункта 12 этой статьи при рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4-11 статьи 40 Кодекса.

Право налоговых органов на привлечение экспертов при проведении действий по осуществлению налогового контроля с целью получения достоверной и объективной информации предусмотрено подпунктом 11 пункта 1 статьи 31, пунктом 1 статьи 95 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела и установлено судами, налоговый орган на основании экспертных заключений N N 183, 184, 185, 186, 187, 188 о рыночной стоимости величины арендной платы за пользование 1 кв. м площади торговых помещений и складских помещений, расположенных по адресу: г. Чита, ул. Костюшко-Григоровича, дом 48, пришел к выводу о занижении налогоплательщиком более чем на 20 процентов стоимости 1 кв.м площади, сданной в аренду предпринимателям Желудковой М.В., Воробьевой О.А., Портяновой Г.А. и Лоншаковой Е.В., по отношению к стоимости 1 кв.м площади, сданной в аренду обществу с ограниченной ответственностью "Евросеть-Ритейл" (далее - ООО "Евросеть-Ритейл") по договору от 16.12.2009 N Ч-З.

Арбитражные суды, исходя из того, что экспертное заключение является одним из доказательств по делу, которое подлежит оценке и исследованию наряду с другими доказательствами, исследовали и оценили представленные налоговым органом экспертные заключения в совокупности с иными имеющимися в деле доказательствами, доводами и возражениями сторон и установили, что экспертом использованы метод сравнительного подхода и информация из объявлений об аренде торговых помещений, размещенная в газетах, а не сведения о совершенных сделках. При этом обоснование выбора в качестве аналогов именно указанных в заключении объектов при наличии сведений об иных объектах экспертом не приведено, доказательства заключения сделок с применением стоимости величины арендной платы, указанной в объявлениях, в материалы дела не представлено; правильность применения цен по сделке с ООО "Евросеть-Ритейл" не проверялась, соответствие величины арендной платы по договору с указанным арендатором рыночной величине арендной платы инспекцией и экспертом не устанавливались.

Данные обстоятельства подтверждены материалами дела и налоговым органом не опровергнуты.

Следовательно, является правильным вывод арбитражных судов о том, что данные заключения невозможно признать достоверными доказательствами рыночной величины арендной платы за пользование аналогичными торговыми помещениями в спорный период.

При этом суды также правильно исходили из того, что объекты недвижимости, принятые в заключениях в качестве аналогов для сравнения, таковыми не являются; экспертом применен сравнительный подход для определения рыночной стоимости объекта недвижимости и элементами сравнения в заключении указаны гаражи, которые не соответствуют предмету оценки.

При оценке доказательств, в том числе экспертных заключений, положения статей 64, 67, 68 и 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судами не нарушены, бремя доказывания необходимых для правильного разрешения спора обстоятельств распределено в соответствии с положениями статей 65 и пункта 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Наличия несоответствий или противоречий в выводах судов обстоятельствам дела и имеющимся в нём доказательствам судом кассационной инстанции не установлено.

Подлежащие применению положения статей 31, 40 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 20 Закона N 135-ФЗ применены и истолкованы судами правильно.

Несогласие заявителя кассационной жалобы с выводами судов о недостоверности сведений, указанных в экспертных заключениях, несмотря на ссылку на неправильное применение указанных норм материального права, по существу направлено на переоценку доказательств и установление иных фактических обстоятельств, что невозможно в суде кассационной инстанции в силу положений главы 35 Арбитражного процессуального кодекса российской Федерации.

Ссылка инспекции на судебную практику (дело N А78- 8187/2013) не может быть принята во внимание, поскольку фактические обстоятельства указанного дела и настоящего различны.

Доводы о неполном выяснении имеющих значение для правильного рассмотрения дела обстоятельств, несоответствии выводов судов имеющимся в деле доказательствам и ссылка на правомерное непринятие инспекцией в состав расходов актов сверок взаимных расчетов с ОАО "Читаэнергосбыт", ОАО "ТГК-14" судом кассационной инстанции не могут быть приняты во внимание в силу следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации индивидуальные предприниматели при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

В рассматриваемом случае доходы предпринимателя с целью определения налоговой базы по НДФЛ инспекцией определены расчетным путем.

Согласно разъяснениям пункта 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", при определении налоговым органом на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы.

Таким образом, наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов.

Данный правовой подход ранее был сформирован в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.02.2004 N 668/04, от 19.07.2011 N 1621/11.

Следовательно, является верным вывод апелляционного суда, что применительно к НДФЛ налоговым законодательством не предусмотрено определение налоговой базы только с учетом сумм дохода.

В рассматриваемом случае налогоплательщику в предоставлении профессионального вычета инспекцией отказано в связи с непринятием актов-сверок взаимных расчетов за период 2010-2011 годы с ОАО "Читаэнергосбыт", ОАО "ТГК-14" в качестве доказательств несения расходов из-за их оформления на имя Курусенко Юрия Ивановича.

Между тем, в соответствии с абзацем 4 пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации, если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной предпринимателем от предпринимательской деятельности.

Таким образом, является правильным вывод судов о недействительности оспариваемого решения в части доначисления НДФЛ. При этом суды правомерно сослались на то, что в нарушение подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации действительная налоговая обязанность предпринимателя Курусенко С.А. по уплате НДФЛ за 2010-2011 годы с учетом произведенных им расходов и права на применение налоговых вычетов расчетным путем налоговым органом не установлена.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловными основаниями для отмены судебного акта, кассационным судом не установлено.

Поскольку решение суда первой инстанции в обжалуемой части апелляционным судом изменено, оставлению в силе на основании пункта 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежит постановление суда апелляционной инстанции, как основанное на полном и всестороннем исследовании имеющихся в деле доказательств, принятое с соблюдением норм материального и процессуального права.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

Постановление Четвёртого арбитражного апелляционного суда от 24 сентября 2014 года по делу N А78-11579/2013 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

А.И. Рудых

Судьи

А.Н. Левошко И.Б. Новогородский