Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 8 февраля 2024 г. N Ф02-7807/23 по делу N А58-6502/2021

город Иркутск

08 февраля 2024 г.

Дело N А58-6502/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 07 февраля 2024 года.

Полный текст постановления изготовлен 08 февраля 2024 года.

Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Рудых А.И.,

судей: Левошко А.Н., Шелёминой М.М.,

при ведении помощником судьи Слободчиковой О.А. протокола открытого судебного заседания, проводимого с использованием видеоконференц-связи Арбитражного суда Республики Саха (Якутия), с участием Николаевой Г.Н., при ведении протокола отдельного процессуального действия секретарем Еремеевой Л.Н.,

при участии представителей: Управления Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) - Раднаевой А.И. (доверенность от 27.12.2023, диплом), акционерного общества "Нерюнгринский городской водоканал" - Кожевиной И.И. (доверенность от 09.01.2024, диплом),

рассмотрев кассационную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) на решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 27 июля 2023 года по делу N А58-6502/2021, постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 18 октября 2023 года по тому же делу,

УСТАНОВИЛ:

акционерное общество "Нерюнгринский городской водоканал" (ИНН 1434039203, ОГРН 1091434001350, далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) (ИНН 1435153396, ОГРН 1041402072216, далее - Управление, налоговый орган) о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по Нерюнгринскому району Республики Саха (Якутия) (далее - инспекция) от 19.03.2021 N 08/1 с учетом изменений, внесенных решением Управления от 28.06.2021 N 05-17/10108 (далее - решение) по жалобе на акт налогового органа ненормативного характера, в части начисления: 3 528 386 рублей налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) за 2018 год, соответствующих ему 929 123 рублей пени и 88 209 рублей штрафа, 3 050 848 рублей налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 4 квартал 2018 года, соответствующих ему 279 288 рублей 36 копеек пени и 70 552 рублей штрафа.

Решением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 02 июня 2022 года, оставленным без изменения постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 11 октября 2022 года, в удовлетворении требований отказано.

Постановлением Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 02 февраля 2023 года названные судебные акты отменены в части эпизода по налогу на прибыль, соответствующих ему пеней и штрафа, в связи с неверной квалификацией в качестве субсидий сумм, полученных по договорам вклада в имущество общества, дело в отмененной части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия).

При новом рассмотрении дела в отмененной части решением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 27 июля 2023 года, оставленным без изменения постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 18 октября 2023 года, требования налогоплательщика удовлетворены, оспариваемое решение признано незаконным в части налога на прибыль в сумме 1 340 403 рублей, соответствующих ему 336 143 рублей 11 копеек пени и 33 509 рублей штрафа.

Управление в кассационной жалобе, ссылаясь на нарушение норм материального права (статья 248, подпункт 3.7 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), статья 66.1 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), статья 32.2 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (далее - Закон N 208-ФЗ), несоблюдение норм процессуального права (статьи 2, 8, 9, 65, 198, 200, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), постановление Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 6, Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 8 от 01.07.1996 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации", постановление Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 28.06.2022 N 21 "О некоторых вопросах применения судами положений главы 22 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации и главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации" (далее - Постановления N 6/8 и N 21), просит решение и постановление отменить в части удовлетворенных требований по налогу на прибыль, не передавая дело на новое рассмотрение в отмененной части, принять новый судебный акт об отказе в признании решения налогового органа незаконным по оспариваемым суммам налога на прибыль.

По мнению заявителя кассационной жалобы: судами не дана правовая оценка его доводу о несоблюдении налогоплательщиком положений статьи 66.1 ГК РФ и статьи 32.2 Закона N 208-ФЗ применительно к положениям подпункта 3.7 пункта 1 статьи 251 НК РФ; в деле отсутствуют доказательства согласования договоров внесения вкладов в имущество советом директоров общества; судами допущено неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для правильного рассмотрения спора и нарушены принципы равноправия и состязательности.

Налоговый орган считает: в нарушение пункта 2.1 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) судами не исполнено обязательное для суда, вновь рассматривающего дело, указание суда кассационной инстанции о необходимости установления обстоятельств соблюдения обществом при заключении договоров вклада в имущество требований и условий, установленных статьей 66.1 ГК РФ и статьей 32.2 Закона N 208-ФЗ к данным договорам.

Общество в отзыве на кассационную жалобу против её доводов возразило, ссылаясь на их несостоятельность и ошибочность, и на согласие с выводами судов.

Присутствующие в судебном заседании представители сторон поддержали доводы и возражения, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее.

Проверив в порядке главы 35 АПК РФ правильность применения арбитражными судами норм материального и соблюдение норм процессуального права, соответствие выводов судов о применении норм права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам и, исходя из доводов кассационной жалобы и возражений относительно неё, суд округа приходит к следующим выводам.

При новом рассмотрении дела в отмененной части согласно имеющимся в деле расчетам и пояснениям сторон, обществом оспаривается 1 340 403 рублей налога на прибыль, соответствующие ему 336 143 рублей 11 копеек пени и 33 509 рублей штрафа (том 18, л.д. 107, том 20, л.д. 10, 35, аудио протокол судебного заседания от 04.05.2023 время 03-25).

По спорному эпизоду по результатам выездной проверки инспекция установила, что в 2017 и в 2018 году обществом занижены внереализационные доходы в результате нарушения абзаца 4 пункта 4.1 статьи 271, абзаца 3 подпункта 2 пункта 4 статьи 271, пункта 8 статьи 250 НК РФ на 6 004 870 рублей и 6 702 016 рублей средств субсидий, полученных из средств местного бюджета МО "Нерюнгринский район" по договорам вклада между единственным акционером и обществом в виде безвозмездных денежных вкладов, которыми возмещены затраты, ранее понесенные обществом по уплате налога на доходы физических лиц (НДФЛ), страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (ОПС) и на обязательное медицинское страхование (ОМС), на компенсацию расходов по уплате банковских процентов.

Полученные на основании указанных договоров вклада денежные средства налоговый орган квалифицирует в качестве субсидий, подлежащих учету в качестве внереализационных доходов при исчислении налога на прибыль (пункт 8 статьи 250, абзац 4 пункта 4.1 и абзац 271 НК РФ), общество квалифицирует данные суммы в качестве вкладов в его имущество с целью увеличения чистых активов, не подлежащих учету при исчислении налога на прибыль (пункт 3.4 статьи и пункт 3.7 статьи 251 НК РФ).

Удовлетворяя требования общества при новом рассмотрении, суды исходили из неправомерности квалификации налоговым органом денежных средств по договорам вклада в имущество, в качестве субсидий, подлежащих учету при исчислении налога на прибыль, отсутствия оснований для включения спорных сумм во внереализационные доходы при исчислении налога на прибыль и недоказанности налоговым органом несоблюдения обществом установленных законом требований при заключении договоров вклада в имущество акционерного общества.

Суд округа оснований для отмены обжалуемых судебных актов не усматривает, исходя из следующего.

Порядок признания полученных средств в виде субсидий, отнесения их в внереализационным доходам в целях исчисления налога на прибыль определены в статьях 250, 251, 271 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ (редакция 2017 года) при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав в размере их денежной оценки, которые переданы хозяйственному обществу в целях увеличения чистых активов, в том числе путем формирования добавочного капитала, соответствующими акционерами или участниками.

Согласно подпункту 3.7 пункта 1 статьи 251 НК РФ (редакция 2018 года) к доходам, не учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль, в том числе, относятся доходы в виде имущества в размере их денежной оценки, которые получены в качестве вклада в имущество хозяйственного общества или товарищества в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации.

Из содержания пункта 4.1 статьи 271 НК РФ следует, что средства в виде субсидий, указанные в статье 251 настоящего Кодекса либо полученных в рамках возмездного договора, не признаются в составе внереализационных доходов:

Согласно пункту 1 статьи 66.1 ГК РФ вкладом участника общества в его имущество могут быть, в том числе денежные средства, доли (акции) в уставных (складочных) капиталах других хозяйственных товариществ и обществ, государственные и муниципальные облигации.

В соответствии с положениями статьи 32.2 Закона N 208-ФЗ акционеры на основании договора с обществом имеют право в целях финансирования и поддержания деятельности общества в любое время вносить в имущество общества безвозмездные вклады в денежной или иной форме, которые не увеличивают уставный капитал общества и не изменяют номинальную стоимость акций (далее - вклады в имущество общества).

Вносимое акционерами в качестве вклада имущество должно относиться к видам, указанным в пункте 1 статьи 66.1 ГК РФ.

Договор, на основании которого акционером вносится вклад в имущество общества, должен быть предварительно одобрен решением совета директоров (наблюдательного совета) общества, за исключением случаев внесения вкладов в имущество общества, предусмотренных пунктом 3 статьи 32.2 Закона N 208-ФЗ (о вкладах в непубличные общества).

Согласно части 3 статьи 47 Закона N 208-ФЗ В обществе, все голосующие акции которого принадлежат одному акционеру, решения по вопросам, относящимся к компетенции общего собрания акционеров, принимаются этим акционером единолично и оформляются письменно. При этом положения настоящей главы, определяющие порядок и сроки подготовки, созыва и проведения общего собрания акционеров, не применяются, за исключением положений, касающихся сроков проведения годового общего собрания акционеров.

Каких-либо иных специальных требований к содержанию и форме договора о внесении вклада в имущество общества Закон N 208-ФЗ не содержит.

Согласно подпункту 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль и доходы, полученные в рамках целевого финансирования. При этом налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.

К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами, в том числе в виде субсидий, полученных на возмещение расходов, указанных в статье 270 НК РФ (за исключением расходов, указанных в пункте 5 статьи 270 Кодекса (расходы, не учитываемые в целях налогообложения): в виде расходов по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, а также расходов, осуществленных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств, за исключением расходов, указанных в пункте 9 статьи 258 Кодекса).

Из содержания положений статей 69, 78 БК РФ следует, что бюджетные средства являются субсидией, если они: не увеличивают уставный капитал юридического лица; носят строго целевой характер; предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основе, в том числе, в целях возмещения затрат в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг; могут выделяться в виде межбюджетных трансфертов.

Из смысла и системного толкования указанных норм права не следует, что субсидии, имеющие целевой характер, не могут быть внесены в качестве вклада в имущество общества акционером (участником), в том числе муниципальным образованием (МО) в лице его уполномоченного органа, имеющего статус юридического лица.

Правовая позиция о том, что доходы в виде субсидий, полученные в качестве вкладов в имущество акционерного общества согласно статье 66.1 ГК РФ и статье 32.2 Закона N 208-ФЗ, не учитываются при определении налоговой базы, в том числе по налогу на прибыль, содержится в письмах Минфина России от 15.08.2022 N 03-11-12 06/2/9510, от 26.11.2020 N 03-03-06/1/103198, от 27.10.2020 N 03-03-06/1/93381, от 23.11.2018 N 03-03-06/1/84929.

Руководствуясь положениями указанных норм права, суды, оценив доводы сторон и представленные в их обоснование доказательства, установили не оспариваемые сторонами следующие факты.

МО "Нерюнгринский район" в лице Комитета земельных и имущественных отношений Нерюнгринского района является единственным акционером общества, на основании решений которого в проверяемые периоды между МО "Нерюнгринский район" (акционер) и обществом заключены договоры внесения безвозмездных денежных вкладов в имущество общества в суммах 6 004 870 рублей и 6 702 016 рублей в целях погашения задолженности по налогам и сборам (по НДФЛ и ОПС, ОМС) и процентов по кредитному договору от 26.12.2013.

Обществом субсидии использованы в соответствии с условиями договоров и решениями единственного акционера (задолженность по НДФЛ, страховым взносам и банковским процентам погашена), полученныенные в качестве вклада в имущество суммы в составе внереализационных доходов не отражены.

По результатам оценки доказательств (решения единственного акционера, договоры вклада в имущество общества) судами нарушения при заключении указанных договоров требований и условий, установленных статьей 66.1 ГК РФ и статьей 32.2 Закона N 208-ФЗ к данным договорам, в том числе с учетом подпункта 3.7 пункта 1 статьи 251 НК РФ, не установлены.

При этом судами также установлено: обстоятельства несоблюдения обществом при заключении договоров вклада в имущество требований указанных норм права, инспекцией при проверке не устанавливались, в оспариваемом решении не отражены и не являлись основаниями для принятия решения в оспариваемой части, такие выводы в акте и решении инспекции не содержатся, соответствующие доказательства в деле отсутствуют.

Установив данные факты, которые заявителем кассационной жалобы по существу не оспорены и не опровергнуты, суды пришли к обоснованным выводам: о неправомерности квалификации налоговом органом сумм вкладов в качестве субсидий для целей применения пункта 8 статьи 250 и пункта 4.1 статьи 271 НК РФ; о недействительности оспариваемого решения инспекции в части доначисления оспариваемых сумм по налогу на прибыль и, как следствие, о наличии оснований для удовлетворения требования общества в указанной части.

Выводы судов соответствуют содержанию имеющихся в деле доказательств, исследование и оценка которых осуществлены судами с соблюдением требований главы 7 АПК РФ, при этом при рассмотрении дела нарушений судами положений статей 2, 8, 9 АПК РФ, судом округа не установлено.

Утверждения заявителя кассационной жалобы о том, что судами не дана оценка его доводу о несоблюдении налогоплательщиком положений статьи 66.1 ГК РФ и статьи 32.2 Закона N 208-ФЗ применительно к положениям подпункта 3.7 пункта 1 статьи 251 НК РФ и об отсутствии в деле доказательств согласования договоров внесения денежных вкладов в имущество советом директоров общества противоречат содержанию судебных актов, на страницах 10-12 решения 8-10 постановления содержатся мотивы непринятия указанных доводов со ссылкой на установленные при рассмотрении настоящего дела факты и применения к ним положений указанных норм права.

При оценке доказательств и доводов сторон, в том числе указанных доводов Управления, повторно приведенных в кассационной жалобе, предусмотренные в главе 7, в том числе в статье 65, а также в части 4 статьи 200 АПК РФ, правила оценки доказательств и распределения между сторонами бремени доказывания фактов, необходимых для правильного разрешения спора, вопреки утверждению Управления, судами не нарушены.

Приведенные в кассационной жалобе доводы, несмотря на ссылку на нарушение норм материального и процессуального права, являются правовой позицией заявителя, выражают несогласие с результатами оценки доказательств и обоснованными выводами судов об установленных фактах, направлены на их переоценку и установление иных фактических обстоятельств, что невозможно в суде кассационной инстанции в силу его полномочий, определенных в главе 35 АПК РФ.

Несоблюдение судами при новом рассмотрении дела положений части 2.1 статьи 289 АПК РФ суд округа не усматривает, поскольку все фактические обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела, судами установлены на основании полного и всестороннего исследования доказательств, судебные акты приняты при правильном толковании и применении норм материального права к установленным фактам, нарушений норм процессуального права, в том числе являющихся безусловным основанием для отмены судебных актов в силу части 4 статьи 288 АПК РФ, судами не допущено, в связи с чем у суда кассационной инстанции отсутствуют предусмотренные статьей 288 АПК РФ основания для отмены или изменения обжалуемых судебных актов, которые на основании пункта 1 части 1 статьи 287 АПК РФ подлежат оставлению без изменения.

Настоящее постановление выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленными квалифицированными электронными подписями судей, в связи с чем направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения в установленном порядке в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" в режиме ограниченного доступа.

По ходатайству лиц, участвующих в деле, копия постановления на бумажном носителе может быть направлена им в пятидневный срок со дня поступления соответствующего ходатайства заказным письмом с уведомлением о вручении или вручена им под расписку.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 АПК РФ, Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 27 июля 2023 года по делу N А58-6502/2021, постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 18 октября 2023 года по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

А.И. Рудых

Судьи

А.Н. Левошко М.М. Шелёмина