Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 18 июля 2017 г. N Ф02-3497/17 по делу N А69-3770/2016

город Иркутск

18 июля 2017 г.

Дело N А69-3770/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 18 июля 2017 года.

Полный текст постановления изготовлен 18 июля 2017 года.

Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Загвоздина В.Д.,

судей: Соколовой Л.М., Сонина А.А.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Степаненко Р.А.,

при участии в судебном заседании, проводимом с использованием систем видеоконференц-связи, присутствующих в Арбитражном суде Республики Тыва представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва - Дондуй О.В. (доверенность от 04.04.2017), Сат О.А. (доверенность от 10.07.2017),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу федерального бюджетного учреждения здравоохранения "Центр гигиены и эпидемиологии в Республике Тыва" на решение Арбитражного суда Республики Тыва от 04 апреля 2017 года по делу N А69-3770/2016 (суд первой инстанции - Павлов А.Г.),

установил:

федеральное бюджетное учреждение здравоохранения "Центр гигиены и эпидемиологии в Республике Тыва" (ОГРН 2121719022885, ИНН 1701010753, далее - учреждение, заявитель, налогоплательщик) обратилось с заявлением в Арбитражный суд Республики Тыва к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва (далее - налоговый орган, инспекция), уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения от 13.05.2016 N 36/1720 в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС), пеней и санкций за его неуплату, а также доначисления налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) в сумме 24 215 рублей 80 копеек и соответствующих ей сумм пеней и штрафов.

Решением Арбитражного суда Республики Тыва от 04 апреля 2017 года в удовлетворении заявленных требований учреждению отказано.

Суд пришел к выводу, что доначисление НДС является правомерным, поскольку оказываемые учреждением на основании соответствующей лицензии санитарно-эпидемиологические услуги не могут быть отнесены к медицинским услугам, реализация которых подпунктом 2 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) освобождена от взимания НДС.

Также суд со ссылкой на положения статьи 252 Кодекса согласился с выводами инспекции относительно необоснованного включения налогоплательщиком в состав расходов по налогу на прибыль стоимости новогодних подарков и бездоговорного потребления электроэнергии.

Определением Третьего арбитражного апелляционного суда от 24 мая 2017 года апелляционная жалоба налогоплательщика на решение суда первой инстанции возвращена в связи с пропуском срока на обжалование и отказом в удовлетворении ходатайства о восстановлении указанного срока.

Учреждение, не согласившись с решением суда первой инстанции, обратилось в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой ставит вопрос о проверке его законности и обоснованности в связи с неправильным применением судом норм материального и процессуального права, просит обжалуемый судебный акт отменить и дело направить на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Заявитель кассационной жалобы полагает, что оказанные им услуги по диагностике инфекционных заболеваний не подлежат налогообложению на основании подпункта 4 пункта 2 статьи 146 и подпункта 2 пункта 2 статьи 149 Кодекса.

Вывод суда о том, что спорные услуги не являются медицинскими, сделан без оценки представленного налогоплательщиком заключения специалистов АНО "Судебный эксперт" от 31.03.2016, а также письма Министерства финансов Российской Федерации от 11.03.2016 N 03-07-03/13511 по вопросу применения рассматриваемой льготы, при этом ходатайство учреждения о привлечении специалиста отклонено немотивированно. Также суд не оценил решение Кызылского городского суда Республики Тыва от 16 июля 2016 года, в котором рассматриваемые услуги признаны медицинскими.

Кроме того учреждение указывает, что судом не дана оценка доводам налогоплательщика о наличии в его действиях обстоятельств, смягчающих ответственность статье 122 Кодекса за неуплату НДС за 1 и 2 кварталы 2014 годы. Вопрос о наличии отягчающих ответственность обстоятельств, учтенных в решении налогового органа при определении размера штрафа за неуплату НДС за 3 и 4 кварталы 2014 года, судом также не исследован, выводы по данному вопросу в решении отсутствуют.

Доводов о несогласии с обжалуемым судебным актом в части налога на прибыль, пеней и санкций за его неуплату, кассационная жалоба не содержит.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция отклонила её доводы как несостоятельные и просила оставить обжалуемые судебные акты без изменения как законные и обоснованные.

Присутствующие в судебном заседании представители заявителя налогового органа поддержали доводы отзыва.

Иные лица, участвующие в деле, о времени и месте судебного заседания извещены по правилам статей 121-123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (почтовые уведомления от 30.06.2017, 07.07.2017, информация о рассмотрении кассационной жалобы размещена на общедоступных сайтах Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа (http://fasvso.arbitr.ru) и картотеки арбитражных дел (http://kad.arbitr.ru) в сети "Интернет"), однако своих представителей в судебное заседание не направили, в связи с чем рассмотрение жалобы проведено в их отсутствие.

Кассационная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Проверив в пределах, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, правильность применения судом норм материального и соблюдения норм процессуального права, а также соответствие выводов суда установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам, исходя из доводов кассационной жалобы и возражений на неё, Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа пришел к следующим выводам.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки за 2014 год инспекцией составлен акт выездной налоговой проверки от 08.03.2016 N 09-15-22 и принято решение от 13.05.2016 N 36/1720, которым учреждению начислены суммы, оспариваемые в настоящем деле.

Основанием доначисления НДС, пеней и санкций за его неуплату послужили выводы налогового органа о неправомерном применении налогоплательщиком льготы, предусмотренной подпунктом 2 пункта 2 статьи 149 Кодекса.

Досудебный порядок урегулирования спора, предусмотренный статьей 138 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщиком соблюден.

Не согласившись с решением налогового органа, учреждение обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Отказывая налогоплательщику в удовлетворении заявленных требований в части НДС, пеней и санкций за его неуплату суд исходил из того, что услуги, оказанные учреждением в 2014 году на основании лицензии от 04.07.2005 N 77.99.03.001.Л.000930.07.05 на осуществление деятельности, связанной с использованием возбудителей инфекционных заболеваний II - IV групп патогенности, относятся к санитарно-эпидемиологическим услугам и под предусмотренное подпунктом 2 пункта 2 статьи 149 Кодекса освобождение не подпадают.

Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа по результатам рассмотрения кассационной жалобы пришел к следующим выводам.

Подпунктом 2 пункта 2 статьи 149 Кодекса (в редакции, действовавшей в спорные налоговые периоды) предусмотрено, что не подлежит налогообложению реализация медицинских услуг, оказываемых медицинскими организациями, индивидуальными предпринимателями, осуществляющими медицинскую деятельность, за исключением косметических, ветеринарных и санитарно-эпидемиологических услуг. Ограничение, установленное настоящим подпунктом, не распространяется на ветеринарные и санитарно-эпидемиологические услуги, финансируемые из бюджета. В целях настоящей главы к медицинским услугам, в том числе, относятся услуги, оказываемые населению, по диагностике, профилактике и лечению независимо от формы и источника их оплаты по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации.

Согласно утвержденному постановлением Правительства Российской Федерации от 20.02.2001 N 132 перечню к указанным медицинским услугам относятся:

- услуги по диагностике, профилактике и лечению, непосредственно оказываемые населению в рамках амбулаторно-поликлинической (в том числе доврачебной) медицинской помощи, включая проведение медицинской экспертизы;

- услуги по диагностике, профилактике и лечению, непосредственно оказываемые населению в рамках стационарной медицинской помощи, включая проведение медицинской экспертизы;

- услуги по диагностике, профилактике и лечению, непосредственно оказываемые населению в дневных стационарах и службами врачей общей (семейной) практики, включая проведение медицинской экспертизы;

- услуги по диагностике, профилактике и лечению, непосредственно оказываемые населению в санаторно-курортных учреждениях;

- услуги по санитарному просвещению, непосредственно оказываемые населению.

Пунктом 6 статьи 149 Кодекса предусмотрено, что если операции, освобождаемые от налогообложения, подлежат лицензированию в соответствии с законодательством Российской Федерации, то такое освобождение допускается только при наличии у налогоплательщиков, осуществляющих эти операции, соответствующих лицензий.

Судом первой инстанции установлено, что учреждение в рассматриваемом периоде имело только одну лицензию от 04.07.2005 N 77.99.03.001.Л.000930.07.05, которая предоставляла право на осуществление деятельности, связанной с использованием возбудителей инфекционных заболеваний II - IV групп патогенности.

В соответствии с подпунктами 55 и 96 пункта 1 статьи 17 Федерального закона от 08.08.2001 N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" (Закон N 128-ФЗ), который действовал в период выдачи лицензии и её продления, деятельность, связанная с использованием возбудителей инфекционных заболеваний, и медицинская деятельность, относились к разным лицензируемым видам деятельности.

В соответствии со статьей 1 Федерального закона от 30.03.1999 N 52-ФЗ "О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения" санитарно-противоэпидемические (профилактические) мероприятия, направленные на предотвращение возникновения и распространения инфекционных заболеваний регулируются санитарным законодательством.

Учитывая изложенное, суд пришел к обоснованному выводу, что услуги, оказываемые учреждением на основании лицензии от 04.07.2005 N 77.99.03.001.Л.000930.07.05, не являются медицинскими услугами, предусмотренными подпунктом 2 пункта 2 статьи 149 Кодекса.

Принимая во внимание, что учреждением не подтверждено оказание медицинских услуг на основании соответствующей лицензии, в том числе связанных с проведением диагностических работ и исследований, подлежащих лицензированию согласно подпункту 96 пункта 1 статьи 17 Закона N 128-ФЗ, а также подпункту 46 пункта 1 статьи 12 Федерального закона от 04.05.2011 N 99-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности", суды пришли к обоснованным выводам об отсутствии оснований для применения заявителем предусмотренного подпунктом 2 пункта 2 статьи 149 Кодекса права на освобождение спорных хозяйственных операций от уплаты НДС в налоговых периодах 2014 года.

Доводы заявителя кассационной жалобы о необходимости применения в настоящем деле положений подпункта 4 пункта 2 статьи 146 Кодекса судом кассационной инстанции отклоняются, поскольку заявитель при рассмотрении дела в суде первой инстанции не представил доказательств того, что учреждение входит в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления и оказанные им услуги относятся к сфере исключительных полномочий учреждения в этой сфере деятельности.

Ссылки заявителя на принятое в 2016 году решение суда общей юрисдикции (т.22 л.д.68-70) не могут быть приняты судом округа, поскольку данный судебный акт вынесен по результатам рассмотрения спора между иными лицами, содержание судебного акта касается толкования норм права с учетом доказательств, представленных исключительно учреждением, а не установления фактических обстоятельств, имеющих отношение к лицам, участвующим в настоящем деле (часть 3 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации). Ссылаясь на указанный судебный акт, заявитель не представил доказательств привлечения к участию в соответствующем деле другой заинтересованной стороны настоящего спора - налогового органа.

Выводы суда первой инстанции по вопросу доначисления НДС и пеней за его неуплату основаны на правильном применении норм права, соответствуют имеющимся в деле доказательствам и установленным по делу фактическим обстоятельствам. Положения главы 7 и статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при исследовании и оценке доказательств судом не нарушены. Ссылки учреждения на неотражение в судебном акте по указанному вопросу всех имеющихся в деле доказательств либо доводов заявителя подлежат отклонению, поскольку не свидетельствуют об отсутствии их надлежащей судебной проверки и оценки.

Так, ссылки заявителя на заключение специалистов АНО "Судебный эксперт" от 31.03.2016, а также письмо Министерства финансов Российской Федерации от 11.03.2016 N 03-07-03/13511 с учетом приведенного выше правового регулирования и установленных по делу фактических обстоятельств на выводы суда не влияют. При этом содержание вышеуказанного письма (т.2 л.д.75-76) носит общий характер, его выводы по существу не противоречат выводам суда первой инстанции (о необходимости для освобождения от уплаты НДС получения лицензии на осуществление медицинской деятельности).

Вместе с тем, отказывая в удовлетворении требования в части привлечения к ответственности по статье 122 Кодекса, суд не дал оценки доводам налогоплательщика о наличии смягчающих ответственность обстоятельств и отсутствии установленных в решении инспекции (т.1 л.д.9, 47-48) обстоятельств, отягчающих ответственность за неуплату НДС.

Между тем, наличие отягчающих и смягчающих ответственность обстоятельств в силу положений статей 112, 114 Кодекса влияет на размер налоговой санкции. Суд не установил, имели ли место обстоятельства, смягчающие (отягчающие) ответственность по статье 122 Кодекса за неуплату НДС.

Таким образом, не оценка судом доводов и возражений сторон относительно обстоятельств, смягчающих (отягчающих) ответственность, могла привести к принятию неправильного решения.

Выявленное нарушение в оценке доказательств, доводов и возражений сторон не может быть устранено на стадии кассационного рассмотрения, поскольку арбитражный суд, рассматривающий дело в кассационной инстанции, не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении или постановлении либо были отвергнуты судом первой или апелляционной инстанции, предрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими (часть 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации)

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основаниями для отмены решения суда первой инстанции, не установлено.

По результатам рассмотрения кассационной жалобы Арбитражный суд Восточно- Сибирского округа приходит к выводу о том, что обжалуемый судебный акт на основании пункта 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежит отмене в части отказа в признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва от 13.05.2016 N 36/1720 в отношении привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату НДС за 1-4 кварталы 2014 года. В остальной части решение суда первой инстанции отмене или изменению не подлежит.

В связи с тем, что в определении от 20 июня 2017 года о принятии кассационной жалобы к производству не указано на удовлетворение ходатайства учреждения о зачете государственной пошлины, уплаченной по платежному поручению от 09.11.2016 N 450993 и подлежащей возврату на основании постановления Третьего арбитражного апелляционного суда от 19 мая 2017 года по делу N А69-3329/2016 Арбитражного суда Республики Тыва, в счет уплаты государственной пошлины за подачу кассационной жалобы по настоящему делу, суд округа полагает возможным указать на проведение соответствующего зачета в данном судебном акте.

При новом рассмотрении суду следует учесть изложенное, установить все входящие в предмет доказывания и имеющие существенное значение для правильного рассмотрения спора обстоятельства, в том числе проверить доводы сторон о наличии (отсутствии) обстоятельств, смягчающих и (или) отягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, с учетом этого и полной, всесторонней оценки имеющихся в деле доказательств принять законное и мотивированное решение, а также с учетом результатов рассмотрения спора решить вопрос о распределении государственной пошлины, уплаченной учреждением при рассмотрении настоящего дела, в том числе при рассмотрении кассационной жалобы.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

Провести зачет государственной пошлины, уплаченной федеральным бюджетным учреждением здравоохранения "Центр гигиены и эпидемиологии в Республике Тыва" по платежному поручению от 09.11.2016 N 450993 в сумме 1 500 рублей в счет уплаты государственной пошлины за подачу кассационной жалобы по настоящему делу.

Решение Арбитражного суда Республики Тыва от 04 апреля 2017 года по делу N А69-3770/2016 отменить в части отказа федеральному бюджетному учреждению здравоохранения "Центр гигиены и эпидемиологии в Республике Тыва" в признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Тыва от 13.05.2016 N 36/1720 в отношении привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на добавленную стоимость за 1-4 кварталы 2014 года. В отмененной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Тыва.

В остальной части обжалуемый судебный акт оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

В.Д. Загвоздин

Судьи

Л.М. Соколова А.А. Сонин