Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 18 августа 2014 г. N Ф04-8501/14 по делу N А46-15003/2013

г. Тюмень

18 августа 2014 г.

Дело N А46-15003/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 13 августа 2014 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 18 августа 2014 года.

ГАРАНТ:

Определением СК по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 19 марта 2015 г. N 304-КГ14-4815 настоящее постановление отменено в части отказа в признании недействительным пункта 3 резолютивной части решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области от 28.06.2013 N 05-11/159дсп, касающегося начисления пени по налогу на добавленную стоимость в размере 753 432 рубля

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Чапаевой Г.В.

судей Буровой А.А.

Кокшарова А.А.

рассмотрел в судебном заседании с использованием средств аудиозаписи кассационную жалобу Сибирского открытого акционерного общества трубопроводного транспорта нефтепродуктов (ОАО "Сибтранснефтепродукт") на постановление от 30.05.2014 Восьмого арбитражного апелляционного суда и кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области на решение от 05.02.2014 Арбитражного суда Омской области (судья Крещановская Л.А.) и постановление от 30.05.2014 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Лотов А.Н., Сидоренко О.А., Шиндлер Н.А.) по делу N А46-15003/2013 по заявлению Сибирского открытого акционерного общества трубопроводного транспорта нефтепродуктов (ОАО "Сибтранснефтепродукт") (644050, г. Омск, ул. 4-я Поселковая, 44Б; ОГРН 1025500508725, ИНН 5501021184) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области (644010, Омская обл., г. Омск, ул. Маршала Жукова, 72,1; ОГРН 1045507036783, 5504097167) о признании недействительным решения.

В заседании приняли участие представители:

от Сибирского открытого акционерного общества трубопроводного транспорта нефтепродуктов (ОАО "Сибтранснефтепродукт") - Осин В.В. по доверенности от 28.03.2014,

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области - Вакуленчик К.В. по доверенности от 18.12.2013.

Суд установил:

Сибирское открытое акционерное общество трубопроводного транспорта нефтепродуктов (ОАО "Сибтранснефтепродукт", Общество) обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области (далее - Инспекция) о признании недействительным решения от 28.06.2013 N 05-11/159 дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: пункта 1 резолютивной части, которым доначислен налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 2 287 439 руб.; подпункта 2 пункта 2 резолютивной части, которым начислен штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за несвоевременную уплату налога на прибыль в в размере 591 178 руб.; подпункта 3 пункта 2 резолютивной части, которым начислен штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ за несвоевременную уплату налога на имущество в размере 3 144,39 руб.; подпункта 4 пункта 2 резолютивной части, которым начислен штраф по пункту 1 статьи 123 НК РФ за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), подлежащего перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 81 212, 7 руб.; пункта 3 резолютивной части, которым доначислены пени по НДС в размере 753 432 руб.; пункта 3 резолютивной части, которым доначислены пени по НДФЛ, в соответствующей части.

В ходе судебного разбирательства заявитель в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) отказался от требования о признании недействительным решения Инспекции в части привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 123 НК РФ за несвоевременное перечисление НДФЛ, подлежащего перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 584 руб.

Решением от 05.02.014 Арбитражного суда Омской области заявленные требования удовлетворены, также принят отказ заявителя от требования, производство по делу в указанной части прекращено.

Постановлением от 30.05.2014 Восьмого арбитражного апелляционного суда решение суда первой инстанции изменено, его резолютивная часть изложена в новой редакции. Заявленные требования удовлетворены частично; признано недействительным решение Инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: подпункта 2 пункта 2 резолютивной части, которым начислен штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ за несвоевременную уплату налога на прибыль, в размере 591 178 руб.; подпункта 3 пункта 2 резолютивной части, которым начислен штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ за несвоевременную уплату налога на имущество, в размере 3 144,39 руб.; подпункта 4 пункта 2 резолютивной части, которым начислен штраф по пункту 1 статьи 123 НК РФ за несвоевременное перечисление НДФЛ, подлежащего перечислению налоговым агентом, в размере 80 628,7 руб.; пункта 3 резолютивной части, которым доначислены пени по НДФЛ, в соответствующей части, как не соответствующее НК РФ. В части требования о признании недействительным решения Инспекции относительно привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 123 НК РФ за несвоевременное перечисление НДФЛ, подлежащего перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в размере 584 руб. отказ принят, производство по делу прекращено. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Инспекция, указывая на неполноту оценки в судебных актах всех ее доводов и доказательств, просит принятые по делу судебные акты отменить в части удовлетворения требований Общества о признании недействительным решения Инспекции по начислению штрафных санкций по налогу на прибыль и налогу на имущество, вынести по делу новый судебный акт. Общество возражает против удовлетворения кассационной жалобы согласно отзыву.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на нарушение норм материального и процессуального права, просит принятое по делу постановление отменить в части отказа в признании недействительным решения Инспекции относительно доначисления НДС в размере 2 287 439 руб. и пени по НДС в сумме 753 432 руб., оставить в силе решение суда первой инстанции. Инспекция возражает согласно отзыву.

Судом кассационной инстанции в порядке статьи 48 АПК РФ в связи с проведенной реорганизацией произведена замена заявителя по делу - Сибирского открытого акционерного общества трубопроводного транспорта нефтепродуктов (ОАО "Сибтранснефтепродукт") на открытое акционерное общество "Транссибирские магистральные нефтепроводы".

Судами и материалами дела установлено следующее.

По результатам проведения выездной налоговой проверки деятельности Общества налоговым органом составлен акт и принято решение от 28.06.2013 N 05-11/159 дсп о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которым начислены штрафы по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату земельного налога в сумме 2 548 руб., за неуплату налога на прибыль в размере 591 178 руб., за неуплату налога на имущество в размере 5 023 руб.; по статье 123 НК РФ в размере 162 719 руб.; по пункту 1 статьи 119 НК РФ в размере 1 899 руб.; доначислен и предложен к уплате НДС в сумме 2 287 439 руб. и земельный налог в сумме 12 741 руб., а также начислены и предложены к уплате пени.

Не согласившись с принятым решением, Общество обжаловало его в Управление Федеральной налоговой службы по Омской области, решением которого от 10.09.2013 N 16-19/11176 решение Инспекции изменено в части привлечения к налоговой ответственности - применены правила об уменьшении ответственности в связи с установлением смягчающих обстоятельств.

Указанные обстоятельства явились основанием для обращения Общества в арбитражный суд с частичным обжалованием решения Инспекции.

В соответствии с частью 1 статьи 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 АПК РФ изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационных жалоб, отзывов, заслушав представителей сторон, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, суды, руководствуясь положениями статей 55, 78, 79, 81, 108, 122, 285, 379 НК РФ, пункта 20 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57, признали недействительным решение Инспекции относительно привлечения Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль (штраф в размере 591 178 руб.) и налога на имущество (штраф в размере 3 144,39 руб.) в связи с невыполнением, по мнению Инспекции, условий освобождения от ответственности, предусмотренных подпунктом 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ, а именно: уточненная налоговая декларация подана после истечения сроков подачи декларации и уплаты налога, в период проведения налоговой проверки.

Судами установлено, что Обществом в ходе выездной налоговой проверки поданы уточненные налоговые декларации за 2010 год по налогу на прибыль и налогу на имущество; в представленных 10.01.2013 и 29.12.2012 уточненных налоговых декларациях за 2010 год по налогу на прибыль и налогу на имущество, соответственно, суммы подлежащих уплате в бюджет налогов были увеличены.

Делая вывод об отсутствии оснований привлечения Общества к ответственности по статье 122 НК РФ, суды правомерно исходили из следующего:

- по указанным налогам у Общества на дату окончания сроков уплаты имелась переплата, превышающая суммы налогов, подлежащих уплате по уточненным налоговым декларациям;

- наличие переплаты по налогам подтверждается справками налоговых органов о состоянии расчетов по налогам, сборам, пеням, штрафам по состоянию на 28.03.2011, 30.03.2011 и 28.06.2013, а также выписками из лицевого счета;

- Инспекцией не представлено доказательств того, что имеющаяся по итогам 2010 года переплата в дальнейшем была зачтена в счет иной задолженности налогоплательщика;

- в судебном заседании представитель налогового органа на вопрос суда пояснил, что размер переплаты по налогам на указанные даты определен правильно.

С учетом изложенного, суды первой и апелляционной инстанций обоснованно посчитали незаконным начисление штрафа на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ по настоящему эпизоду, поскольку было установлено отсутствие недоимки по срокам уплаты налога, в том числе с учетом сумм, отраженных в уточненных налоговых декларациях.

Кассационной инстанцией отклоняются доводы жалобы Инспекции о несоблюдении налогоплательщиком условий статьи 81 НК РФ, поскольку как обоснованно отмечено судом первой инстанции, в рассматриваемом случае с учетом положений статей 108, 122 НК РФ данное обстоятельство не привело к возникновению потерь бюджета (недоимки).

Доводы о периодическом изменении сумм переплаты, а также иное толкование Инспекцией в кассационной жалобе положений статьи 81 НК РФ, не свидетельствуют о неправильном применении судами норм права, в связи с чем судебные акты по настоящему эпизоду подлежат оставлению без изменения.

Основанием для доначисления НДС за 4 квартал 2009 года в размере 2 287 439 руб. и пени в размере 753 432 руб. явился вывод Инспекции о неисполнении Обществом в нарушение пункта 3 статьи 161 НК РФ обязанностей налогового агента при осуществлении следующих операций.

В проверяемый период налогоплательщик осуществлял ответственное хранение материальных ценностей мобилизационного резерва; функции управления государственным мобилизационным резервом выполняет Управление Федерального агентства по государственным резервам по Сибирскому федеральному округу (далее - Управление Росрезерва).

В декабре 2009 года Общество осуществляло освежение запасов государственного резерва (выпуск и закладку материальных ценностей мобилизационного резерва), оформив при этом следующие документы:

- счет-фактуру от 29.12.2009 N 455, выставленную Обществом в адрес Управления Росрезерва на общую сумму 14 995 431 руб., в том числе НДС - 2 287 439 руб.; товарную накладную от 29.12.2009 N 58, грузоотправитель - Общество, на общую сумму 14 995 431 руб., в том числе НДС - 2 287 439 руб.;

- счет-фактуру от 30.12.2009 N 301, выставленную Управлением Росрезерва в адрес Общества на общую сумму 14 995 431 руб., в том числе НДС - 2 287 439 руб.; товарную накладную от 30.12.2009 N 58, грузоотправитель - Управление Росрезерва, на общую сумму 14 995 431 руб., в том числе НДС - 2 287 439 руб.

Реализацию товаров по счету-фактуре от 29.12.2009 N 455 (поставка товара в госрезерв) налогоплательщик отразил в книге продаж.

Удовлетворяя заявленные требования по данному эпизоду, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что материальные ценности государственного резерва на момент реализации не были переданы в казну Российской Федерации, принадлежность имущества к государственной казне нормативно закреплена только Федеральным законом от 28.12.2010 N 405-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "О государственном материальном резерве" (далее - Закон N 405-ФЗ), вступившим в действие с 11.01.2011.

Кассационная инстанция считает, что апелляционный суд, не соглашаясь с указанным выводом суда первой инстанции, обоснованно исходил из следующего.

Апелляционная инстанция, руководствуясь положениями статьи 214 Гражданского кодекса Российской Федерации, Федерального закона от 29.12.1994 N 79-ФЗ "О государственном материальном резерве" (далее - Закон N 79-ФЗ), Положением о Федеральном агентстве по государственным резервам, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 23.07.2004 N 373, пришла к обоснованному выводу, что поскольку запасы материальных ценностей государственного резерва в силу прямого указания вышеуказанного закона являются федеральной собственностью, на праве хозяйственного ведения и оперативного управления не закреплены за государственными предприятиями и учреждениями, следовательно, они составляют казну Российской Федерации.

Судом апелляционной инстанции верно указано, что Закон N 405-ФЗ в данном случае не определял форму собственности указанного имущества, поскольку изменения носят уточняющий характер и никак не влияют на правовое регулирование спорного вопроса. Данный вывод суда апелляционной инстанции подтверждается в том числе пояснительной запиской к проекту Закона N 405-ФЗ.

Из Закона N 79-ФЗ следует, что расходы ответственного хранителя по освежению запасов государственного резерва не возмещаются из федерального бюджета, так как компенсируются материальными ценностями, выпускаемыми из этого резерва.

Исходя из положений пункта 1 статьи 39, подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ, апелляционная инстанция правомерно указала, что товарообменные операции подлежат обложению НДС в общеустановленном порядке, при этом каких-либо исключений, освобождающих от обложения названным налогом операций с материальными ценностями государственного резерва, НК РФ не предусмотрено.

Исследовав положения статей 154, 161, 164, 168, 174 НК РФ, апелляционная инстанция пришла к выводу, что в отличие от установленного данными нормами порядка в спорных отношениях, связанных с выпуском материальных ценностей из государственного резерва при одновременной поставке и закладке в него равного количества аналогичных материальных ценностей, Общество обязано было не только как налогоплательщик учесть при определении налоговой базы по НДС стоимость операции по поставке им материальных ценностей в государственный резерв, но и как налоговый агент в отношении операций по выпуску товаров из государственного резерва исчислить и уплатить налог в соответствии с абзацем 2 пункта 3 статьи 161 НК РФ.

В статье 161 НК РФ обозначены особенности определения налоговой базы налоговыми агентами.

Так, в соответствии с абзацем 2 пункта 3 статьи 161 НК РФ при реализации (передаче) на территории Российской Федерации государственного имущества, не закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями, составляющего государственную казну Российской Федерации, казну республики в составе Российской Федерации, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа, а также муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации (передачи) этого имущества с учетом налога. При этом налоговая база определяется отдельно при совершении каждой операции по реализации (передаче) указанного имущества.

В этом случае налоговыми агентами признаются покупатели (получатели) указанного имущества, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. Указанные лица обязаны исчислить расчетным методом, удержать из выплачиваемых доходов и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.

Применительно к рассматриваемому случаю налоговым агентом является Общество, получившее от Управления Росрезерва товар по счет-фактуре от 30.12.2009 N 301 на общую сумму 14 995 431 руб., в том числе НДС - 2 287 439 руб.

При расчете денежными средствами в силу однозначного указания абзаца 2 пункта 3 статьи 161 НК РФ Общество было обязано исчислить расчетным методом, удержать из выплачиваемого Управлению Росрезерва дохода и уплатить в бюджет соответствующую сумму НДС.

В то же время, суд кассационной инстанции считает, что постановление апелляционного суда по настоящему эпизоду подлежит отмене в части отказа в признании недействительным решения Инспекции относительно доначисления НДС в размере 2 287 439 руб., исходя из следующих норм материального права.

В силу статьи 24 НК РФ налоговый агент обязан перечислить в соответствующий бюджет сумму налога, удержанную в установленном порядке из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщику.

В том случае, когда денежных выплат в данном налоговом периоде налогоплательщику не производилось и удержание суммы налога оказалось невозможным, налоговый агент на основании подпункта 2 пункта 3 статьи 24 НК РФ обязан лишь исчислить подлежащую уплате налогоплательщиком сумму налога и сообщить в налоговый орган о невозможности удержать налог и сумме задолженности соответствующего налогоплательщика.

В силу подпункта 5 пункта 3 статьи 45 НК РФ, если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена на налогового агента, то обязанность налогоплательщика по уплате налога считается выполненной с момента удержания налога налоговым агентом. До момента удержания налоговым агентом суммы налога обязанность по его уплате лежит на налогоплательщике в порядке пункта 1 указанной статьи.

Довод Инспекции, что ссылка Общества на положения статьи 24 НК РФ не может быть принята, поскольку Общество не сообщило в налоговый орган о невозможности удержания НДС, судом кассационной инстанции отклоняется, поскольку нормами НК РФ не предусмотрено такое последствие несообщения налоговому органу как взыскание неудержанного НДС.

Налоговым органом в отзыве не изложено иных доводов, обосновывающих возможность доначисления (взыскания) сумм неудержанного налога за счет средств налогового агента.

На основании изложенного суд кассационной инстанции считает, что Инспекция не обосновала правомерность начисления Обществу как налоговому агенту сумм неудержанного НДС, в связи с чем в указанной части постановление апелляционного суда подлежит отмене с оставлением в силе решения суда первой инстанции.

Учитывая компенсационный характер пеней как платежа, направленного на компенсацию потерь государственной казны в результате неуплаты налога в срок, Обществу, не удержавшему НДС и не сообщившему о факте неудержания налога Инспекции, были обоснованно начислены пени в порядке статьи 75 НК РФ.

Ссылка Общества на письмо Минфина Российской Федерации от 17.02.2010 N 03-07-11/30 как основание освобождения от уплаты пени в порядке пункта 8 статьи 75 НК РФ судом кассационной отклоняется, поскольку из него не усматривается связь положений пункта 3 статьи 161 НК РФ с Законом N 405-ФЗ.

На основании изложенного постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда по настоящему делу подлежит отмене в части отказа в признании недействительным решения Инспекции относительно доначисления НДС в размере 2 287 439 руб., с оставлением в силе в указанной части решения от 05.02.2014 Арбитражного суда Омской области.

Руководствуясь пунктом 5 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

постановление от 30.05.2014 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А46-15003/2013 отменить в части отказа в признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области от 28.06.2013 N 05-11/159дсп относительно доначисления НДС в размере 2 287 439 руб.

В указанной части оставить в силе решение от 05.02.2014 Арбитражного суда Омской области по настоящему делу.

В остальной части постановление от 30.05.2014 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А46-15003/2013 оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Г.В. Чапаева

Судьи

А.А. Бурова А.А. Кокшаров