Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 5 апреля 2011 г. N Ф04-1326/11 по делу N А81-3470/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 30 марта 2011 года.

Полный текст постановления изготовлен 05 апреля 2011 года

Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Кокшарова А.А.

судей Мартыновой С.А.

Роженас О.Г.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Докторовой Зинаиды Михайловны на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 22.09.2010 (судья Каримов Ф.С.) и постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 16.12.2010 (судьи Шиндлер Н.А., Лотов А.Н., Золотова Л.А.) по делу N А81-3470/2010 по заявлению индивидуального предпринимателя Докторовой Зинаиды Михайловны (ИНН 891100090288, ОГРН 304891308200019) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Губкинскому Ямало-Ненецкого автономного округа (ИНН 8913000012, ОГРН 1048900953970) о признании недействительным решения.

В заседании приняли участие представители:

от индивидуального предпринимателя Докторовой Зинаиды Михайловны - Валеев В.Р. по доверенности от 04.02.2011;

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Губкинскому Ямало-Ненецкого автономного округа - Пятакина Т.П. по доверенности от 01.03.2011 N 7.

Суд установил:

индивидуальный предприниматель Докторова Зинаида Михайловна (далее - Предприниматель, налогоплательщик) обратилась в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Губкинскому Ямало-Ненецкого автономного округа (далее - налоговый орган, Инспекция) от 29.03.2010 N 9 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 22.09.2010, оставленным без изменения постановлением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 16.12.2010, требования Предпринимателя удовлетворены частично.

Обратившись с кассационной жалобой, Предприниматель, полагая, что судами неправильно применены нормы материального и процессуального права, просит отменить решение и постановление судебных инстанций и направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа.

По мнению заявителя жалобы, судами в нарушение части 4 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) не дана оценка всем имеющимся в материалах дела доказательствам, неправильно применены положения статей 50, 68, 87, 208, 221, 247, пункта 4 статьи 170, пункта 2 статьи 54, абзаца 4 пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), статьи 9, 23, 49, 58, 180, 183, 974, 990, 999, 1005, 1007, 1008, 1011 Гражданского кодекса Российской Федерации, а также не применен пункт 1 статьи 257 НК РФ.

Предприниматель считает, что выводы судов первой и апелляционной инстанций не основаны на фактических обстоятельствах дела и имеющихся в деле доказательствах.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция просит оставить решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения. С доводами кассационной жалобы не согласна в полном объеме.

Заслушав представителей сторон, поддержавших доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее, проверив законность судебных актов в порядке статей 284, 286 АПК РФ, исследовав материалы дела, проверив правильность применения арбитражными судами норм материального и процессуального права, суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы.

Из материалов дела следует, что Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка Предпринимателя Докторовой З.М., по результатам которой составлен акт от 03.03.2010 N 8.

На основании акта Инспекцией принято решение от 29.03.2009 N 9 о привлечении Предпринимателя к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в виде штрафа в сумме 273 380 руб., налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) виде штрафа в сумме 791 221 руб. и единого социального налога (далее - ЕСН) в виде штрафа в сумме 228 692 руб.

Указанным решением Предприниматель также привлечен к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ за неуплату НДФЛ (налоговый агент) в виде штрафа в сумме 2 920 руб.

Этим же решением Предпринимателю предложено уплатить НДС за налоговые периоды 2007 года в сумме 1 485 362 руб., за налоговые периоды 2008 года в сумме 1 132 388 руб., НДФЛ за 2007 год в сумме 2 969 691 руб., НДФЛ за 2008 год в сумме 1 058 797 руб., ЕСН за 2007 год в сумме 484 396 руб., ЕСН за 2008 год в сумме 719 659 руб., НДФЛ (налоговый агент) в сумме 14 602 руб., а также начислены пени за несвоевременную уплату указанных налогов в сумме 1 684 537,18 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу от 15.06.2010 N 157, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение Инспекции в части неуплаты (неполной уплаты) НДФЛ, неуплаты (неполной уплаты) ЕСН изменено.

Несогласие с вышеназванным решением Инспекции (в редакции решения Управления) послужило основанием для обращения Предпринимателя в арбитражный суд с заявленными требованиями.

Суды обеих инстанций, исследовав имеющиеся в деле доказательства и дав им в соответствии со статьей 71 АПК РФ надлежащую правовую оценку, отказывая Предпринимателю в удовлетворении требований в соответствующей части, приняли законные и обоснованные судебные акты. Кассационная инстанция поддерживает выводы судов, в связи с чем, отклоняет доводы кассационной жалобы, при этом исходит из следующего.

Согласно статье 221 НК РФ налогоплательщики НДФЛ при исчислении налоговой базы имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Приказом Минфина России и МНС России от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430 утвержден Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, в соответствии с которым учет доходов и расходов и хозяйственных операций ведется путем фиксирования в книге учета операций о полученных доходах и произведенных расходах на основе первичных документов после фактического получения доходов и совершения расходов (пункты 4, 13).

В соответствии с пунктом 3 статьи 237 НК РФ налоговая база по ЕСН для индивидуальных предпринимателей, определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период, как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

При этом в соответствии с нормами статей 221, 237 НК РФ расходы, принимаемые к вычету, определяются налогоплательщиком в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат установленных главой 25 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ критериями, позволяющими отнести суммы затрат на расходы, уменьшающие доходы, признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Из анализа положений статей 170, 171, пунктов 4 и 7 статьи 346.26 НК РФ следует, что налогоплательщик, осуществляющий виды деятельности, как облагаемые НДС, так и необлагаемые НДС, в случае обложения их ЕНВД, должен вести раздельный учет как имущества, обязательств и хозяйственных операций, в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщик уплачивает НДС, так и раздельный учет сумм НДС по приобретенным товарам, используемым для осуществления как облагаемым НДС, так и не подлежащих налогообложению НДС операций.

Пунктом 2 статьи 54 НК РФ предусмотрено, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.

Материалами дела установлено, что в 2007 году Предпринимателем велась книга доходов и расходов, при этом в ней учитывались понесенные материальные расходы и полученные доходы как от деятельности облагаемой по общей системе налогообложения, так и деятельности облагаемой ЕНВД. Расходы были распределены самостоятельно Предпринимателем, и надлежащим образом проверены налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки.

Судебными инстанциями установлено, что первичных документов, подтверждающих расходы по приобретению в 2006 году товарно-материальных ценностей реализованных в 2007 году, налогоплательщиком представлено не было и указано, что книга учета доходов и расходов не является первичным документом и не может являться подтверждением реальности понесенных Предпринимателем расходов, подтверждением фактической реализации приобретенных товаров.

Материалы дела не содержат доказательств обоснованности увеличения материальных расходов в 2007 году, а также увеличения расходов за 2008 год в виде стоимости реализованных товаров.

Таблицы N 1-6А к книге доходов и расходов "Учет стоимостных показателей реализации материальных ресурсов" за 2007 и 2008 годы, как правильно указали суды обеих инстанций, таким доказательством не являются.

В связи с чем суды сделали правильный вывод, что доводы Предпринимателя о том, что налоговым органом при определении размера пропорционального налогового вычета не были учтены материальные расходы, понесенные им в 2007 и 2008 годах в рамках системы налогообложения в виде уплаты ЕНВД, а также нереализованные переходящие с прошлых налоговых периодов остатки товарно-материальных ценностей, не подтверждаются материалами дела.

В части, касающейся непринятия при определении налоговой базы по НДФЛ и ЕСН затрат по контрагентам ООО "Элара" и ООО "ТД "Мирика" суды первой и апелляционной инстанций установлено, что основанием для исключения расходов по контрагенту ООО "Элара" послужило то, что ООО "Элара" в качестве юридического лица не зарегистрировано, на налоговом учете в проверяемы период не состояло, документы представленные Докторовой З.М. по данному контрагенту подписаны неизвестным лицом.

Основанием для исключения расходов по контрагенту ООО "ТД "Мирика" послужило то, что данная организация прекратила свою деятельность с 11.05.2007, в дальнейшем в качестве юридического лица не зарегистрировано, на налоговом учете не состоит, документы, представленные Предпринимателем по этому контрагенту подписаны неизвестным лицом.

Суды обеих инстанций, применив положения статьи 252 НК РФ, пункты 1, 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", исследовав представленные налогоплательщиком в обоснование расходов, учитываемых при определении налоговой базы по НДФЛ и ЕСН счета-фактуры, товарные накладные, составленные от имени ООО "Элара", пришли к выводу о том, что представленные документы не подтверждают реальности совершения хозяйственных операций и не могут служить доказательством произведенных Предпринимателем расходов.

При этом суды указали, что указанная организации не зарегистрирована в Едином государственном реестре юридических лиц и в силу пункта 3 статьи 49, пункта 2 статьи 51 Гражданского кодекса Российской Федерации ООО "Элара" не обладало правоспособностью, в связи с чем действия, направленные на изменение и прекращение гражданских прав и обязанностей, не могут быть признаны сделками.

По взаимоотношениям Предпринимателя с ООО "ТД "Мирика" суды установили, что указанное предприятие снято с учета 11.05.2007 в связи с исключением из Единого государственного реестра юридических лиц при слиянии. Предприятие, в состав которого влилось ООО "ТД "Мирика" состоит на налоговом учете в ИФНС России по Чкаловскому району г. Екатеринбурга, само же ООО "ТД "Мирика" на налоговом учете в ИФНС России по Чкаловскому району г. Екатеринбурга не состоит в Едином государственном реестре юридических лиц и в реестре налогоплательщиков не числится, ИНН, указанный продавцом в счетах-фактурах не был присвоен ни одному налогоплательщику.

В связи с чем суды первой и апелляционной инстанций сделали обоснованный вывод о документальном неподтверждении проведения хозяйственных операций с данным контрагентом.

Предприниматель считает, что Инспекцией не учтены при определении профессионального налогового вычета по НДФЛ и расходам, уменьшающим налоговую базу по ЕСН, затраты по приобретению товаров, списанных на собственные нужды, в 2007 году в сумме 102 752 руб., в 2008 году - 156 127 руб.

Судебные инстанции, проанализировав положения пункта 1 статьи 252, подпункта 7 пункта 1 статьи 264 НК РФ, подпункта 5 пункта 47 Порядка учета доходов и расходов, исследовав имеющиеся в материалах дела документы, касающиеся данного эпизода, установили, что акты списания товарно-материальных ценностей на собственные нужды представлены Предпринимателем без приложения первичных документов, установить в какой период и по какой цене приобретались списанные предпринимателем товарно-материальные ценности, не представляется возможным.

Судебными инстанциями также установлено, что магазин "Солнечный дом" используется предпринимателем исключительно в рамках деятельности облагаемой единым налогом на вмененный доход и сделан правильный вывод, со ссылкой на пункт 9 статьи 274 НК РФ о том, что расходы согласно актам списания товара на собственные нужды по данному магазину не могут быть признаны обоснованными и, соответственно, учитываться при определении профессионального налогового вычета, уменьшающего налоговую базу по НДФЛ, а также в расходах уменьшающих налоговую базу по ЕСН.

Предприниматель считает, что при определении первоначальной стоимости амортизируемого имущества в 2007 и 2008 годах не были учтены все расходы по его приобретению, сооружению, изготовлению, доведению до состояния, в котором оно пригодно для использования, а также не были учтены приобретенные основные средства, с первоначальной стоимости которых начисляется амортизация, которая учитывается в расходах при определении налоговой базы по НДФЛ и ЕСН.

Суды обеих инстанций, применив положения подпункта 3 статьи 253, пункта 1 статьи 256 НК РФ, исследовав материалы дела, указали на то, что представленные налогоплательщиком документы не являются бесспорным доказательством, подтверждающим сведения об увеличении амортизации в спорный период.

Суды также отметили, что налогоплательщик не представил достоверных доказательств использования приобретенных материалов в создании основных средств, на которые начисляется амортизация. Предпринимателем также не представлен сводный реестр документов и сумм, израсходованных по данным документам на создание основных средств.

Кроме того, судами установлен факт использования магазина "Солнечный дом" расположенного по адресу: ЯНАО, п. Пурпе, ул. Молодежная, д. 17, в спорный период в деятельности, облагаемой ЕНВД, а в силу положений пункта 9 статьи 274 НК РФ суммы начисленной амортизации в 2007 году, в 2008 году, по указанному объекту основных средств не могут учитываться при определении профессионального налогового вычета по НДФЛ, а также уменьшать налоговую базу по ЕСН.

Налогоплательщик не согласился с порядком расчета сумм НДС подлежащих вычету в соответствии с указанной пропорцией, указывая на то, что в проверяемом периоде (2007 и 2008 годы) им осуществлялись поставки продуктов питания по муниципальному контракту, соответственно указанные продукты питания не поступали в розничную сеть и суммы НДС должны относиться к виду деятельности, облагаемому по общей системе налогообложения, то есть без применения пропорционального вычета по НДС, соответственно, доначисленный к уплате в ходе выездной налоговой проверки НДС подлежит уменьшению.

Суды первой и апелляционной инстанций, проанализировав положения статей 169, 171, 172, пункта 4 статьи 170, пункта 7 статьи 346.26 НК РФ сделали вывод о том, что налоговый орган в соответствии с приведенными нормами закона, в связи с отсутствием у налогоплательщика раздельного учета, обоснованно произвел расчет пропорции доли дохода по общему режиму налогообложения в общем объеме доходов.

При этом суды установили, что фактически налогоплательщик осуществлял виды деятельности, облагаемые по общей системе налогообложения (розничная торговля красками, лаками и эмалями, бытовыми электротоварами; товарами бытовой химии, синтетическими моющими средствами, обоями) через магазины "Солнечный дом", находящиеся по адресам: г. Губкинский, мкрн. 12 дом 37, промышленная зона, панель 4; а также оптовую торговлю продуктами питания, облагаемые ЕНВД (розничная торговля красками, лаками и эмалями, бытовыми электротоварами, товарами бытовой химии, синтетическими моющими средствами, обоями) через магазин "Солнечный дом", находящийся по адресу: п. Пурпе Пуровского района, ул. Молодежная, с площадью торгового зала 72 кв.м.

Кроме того, налогоплательщик осуществлял поставку продуктов питания по муниципальному контракту для нужд МУЗ "Городская больница", которые не поступали в розничную сеть, в связи с чем данная деятельность также подлежит налогообложению по общей системе налогообложения.

Из материалов дела следует, и не оспаривается Предпринимателем, что в связи с отсутствием у налогоплательщика раздельного учета, Инспекцией при определении пропорции доли дохода по общему режиму налогообложения в общем объеме доходов учтены все доходы предпринимателя, в том числе и доходы, полученные предпринимателем по муниципальному контракту для нужд МУЗ "Городская больница".

Предприниматель, в нарушение части 1 статьи 65 АПК РФ не представил каких-либо доказательств подтверждающих свои доводы, в связи с чем суды первой и апелляционной инстанций обоснованно отказали налогоплательщику в удовлетворении заявленных требований в указанной части.

В целом доводы кассационной жалобы, повторяют позицию Предпринимателя по делу, не опровергают выводов судов первой и апелляционной инстанций, а направлены на переоценку уже исследованных и оцененных судами обстоятельств и материалов дела.

Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа считает, что выводы Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа и Восьмого арбитражного апелляционного суда подтверждены материалами дела и основаны на установленных по делу фактических обстоятельствах, получивших надлежащую юридическую оценку судов в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ судебными инстанциями применены нормы материального права, подлежащие применению, нарушений процессуального закона не установлено, в связи с чем у суда кассационной инстанции в силу статьи 286, части 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правовые основания для переоценки установленных судами обстоятельств и отмены, вынесенных по делу судебных актов отсутствуют.

При данных обстоятельствах кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 22.09.2010 и постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 16.12.2010 по делу N А81-3470/2010 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

А.А. Кокшаров

Судьи

С.А. Мартынова О.Г. Роженас