Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 15 сентября 2014 г. N Ф04-8726/14 по делу N А27-18046/2013

г. Тюмень

15 сентября 2014 г.

Дело N А27-18046/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 09 сентября 2014 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 15 сентября 2014 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Буровой А.А.

судей Перминовой И.В.

Поликарпова Е.В.

при ведении протокола помощником судьи Золотарёвой И.А. рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Кемеровской области на решение от 18.02.2014 Арбитражного суда Кемеровской области (судья Исаенко Е.В.) и постановление от 03.06.2014 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Марченко Н.В., Бородулина И.И., Усанина Н.А.) по делу N А27-18046/2013 по заявлению муниципального бюджетного дошкольного образовательного учреждения "Детский сад N 104" (654067, Кемеровская область, г. Новокузнецк, ул. Звездова, 14; ОГРН 1124253005018, ИНН 4253008551) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Кемеровской области (654041, Кемеровская область, г. Новокузнецк, ул. Кутузова, 35; ОГРН 1114217002833, ИНН 4217424242) о признании недействительным решения налогового органа.

Путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Кемеровской области (судья Нестеренко А.О.) в заседании участвовал представитель Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Кемеровской области Кунова С.П. по доверенности от 03.06.2014.

Суд установил:

муниципальное бюджетное дошкольное образовательное учреждение "Центр развития ребенка - Детский сад N 104" (далее - детский сад, Учреждение, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением об оспаривании решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Кемеровской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 05.09.2013 N 1696; прекращении производства по делу о налоговом правонарушении в отношении заявителя; отмене всех штрафных санкций и пени.

Решением от 18.02.2014 Арбитражного суда Кемеровской области, оставленным без изменения постановлением от 03.06.2014 Седьмого арбитражного апелляционного суда, заявленные требования удовлетворены в части: признано недействительным решение Инспекции от 05.09.2013 N 1696 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения"; в части требований о прекращении производства по делу о налоговом правонарушении в отношении заявителя, об отмене всех штрафных санкций и пени производство по делу прекращено на основании пункта 1 части 1 статьи 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

В кассационной жалобе и дополнениях к ней Инспекция, ссылаясь на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, неправильное применение норм материального права, просит решение и постановление отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявления.

По мнению налогового органа, подпункт 4 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) предусматривает возможность освобождения реализации услуг по содержанию детей от налогообложения исключительно в образовательных организациях, которые реализуют основную общеобразовательную программу дошкольного образования, следовательно, Учреждение, не имея лицензию на образовательную деятельность, не может воспользоваться правом на получение льготы по налогу на добавленную стоимость (далее -НДС) в соответствии с указанной нормой права.

Отзыв на кассационную жалобу не поступил.

Судами установлено и подтверждено материалами дела, что Учреждение представило в налоговый орган налоговую декларацию по НДС за 1 квартал 2013 года, заявив право на льготу по НДС в отношении реализации услуг по содержанию детей в дошкольных учреждениях на основании подпункта 4 пункта 2 статьи 149 НК РФ. По результатам проведенной камеральной налоговой проверки данной декларации Инспекцией составлен акт от 22.07.2013 N 2200 и принято решение от 05.09.2013 N 1696 о привлечении детского сада к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением Учреждению доначислен НДС в сумме 21 658 руб., штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 4 332 руб., пени в сумме 367,28 руб.

Основанием принятия оспариваемого решения Инспекции послужил вывод налогового органа о неправомерном применении Учреждением льготы по НДС, предусмотренной подпунктом 4 пункта 2 статьи 149 НК РФ, в связи с отсутствием лицензии на ведение образовательной деятельности.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от 18.10.2013 N 577 решение Инспекции от 05.09.2013 N 1696 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения утверждено.

Данные обстоятельства послужили основанием для обращения детского сада в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суды первой и апелляционной инстанций, признавая решение налогового органа недействительным, пришли к выводу о том, что применение Учреждением льготы по НДС в отношении реализации услуг по содержанию детей в дошкольном учреждении является обоснованным.

Суды указали, что:

- в проверяемом периоде детский сад в соответствии с Уставом осуществлял основной вид деятельности - дошкольное образование (предшествующее начальному общему образованию);

- в соответствии с положениями пункта 4.7.7. Устава между детским садом и родителями воспитанников заключены договоры, из содержания которых усматривается, что Учреждение принимает на себя обязательства не только по обучению детей, но и по их содержанию;

- осуществляемая детским садом деятельность по содержанию детей в дошкольных учреждениях, в отличие от образовательной деятельности по программе дошкольного, общего образования, дополнительного образования детей, профессиональной подготовки, профессионального образования не названа в числе видов деятельности, подлежащих лицензированию;

- денежные средства, поступившие в Учреждение от родителей, являются платой, полученной за оказание услуг по содержанию детей в дошкольном учреждении, и не расходуются на обучение детей;

- подпунктом 4 пункта 2 статьи 149 НК РФ для освобождения от НДС услуг по содержанию детей прямо не предусмотрено такое условие как получение лицензии на образовательную деятельность, в то же время материалами дела факт осуществления такой деятельности подтвержден.

В соответствии с частью 1 статьи 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Проверив в соответствии со статьями 284, 286 АПК РФ обоснованность доводов, изложенных в кассационной жалобе, дополнениях к ней, в выступлении представителя налогового органа, суд кассационной инстанции приходит к следующим выводам.

Согласно статье 56 НК РФ льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.

С правовой точки зрения, налоговая льгота - это всегда специальная норма, которая может применяться только при наличии установленных законодательством условий. Так, в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

При этом установление в налоговом законе налоговой льготы предполагает, что наряду с общим порядком налогообложения существует и специальный, в результате которого налогоплательщик, применяющий льготу, получает определенные преимущества по сравнению с другими плательщиками налога в виде снижения или смягчения налогового бремени.

Характерными признаками налоговой льготы являются порядок, процедура и условия ее применения налогоплательщиком. Для того чтобы налогоплательщик смог воспользоваться налоговой льготой, он должен соблюсти все необходимые для ее применения условия, установленные налоговым законодательством. При этом налогоплательщик вправе самостоятельно воспользоваться налоговой льготой, в том числе без какого-либо разрешения налогового органа. Вместе с тем, при возникновении конфликтной ситуации с налоговым органом по поводу применения той или иной налоговой льготы налогоплательщик должен доказать, что при ее использовании им были соблюдены все предусмотренные для этого условия.

Согласно подпункту 4 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации услуг по содержанию детей в образовательных организациях, реализующих основную общеобразовательную программу дошкольного образования, услуг по проведению занятий с несовершеннолетними детьми в кружках, секциях (включая спортивные) и студиях (в редакции, действовавшей в спорный период).

Пунктом 6 статьи 149 НК РФ предусмотрено, что перечисленные в данной статье операции, не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) при наличии у налогоплательщиков, осуществляющих эти операции, соответствующих лицензий на осуществление деятельности, лицензируемой в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Таким образом, как правомерно отмечено судами, для получения льготы в виде освобождения реализуемых услуг от обложения НДС необходима совокупность следующих условий: отнесение услуг к числу направленных на содержание детей в дошкольных учреждениях и наличие лицензии только в том случае, если такая лицензия необходима.

В соответствии с подпунктом 40 пункта 1 статьи 12 Федерального закона от 04.05.2011 N 99-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" образовательная деятельность (за исключением указанной деятельности, осуществляемой негосударственными образовательными учреждениями, находящимися на территории инновационного центра "Сколково") подлежит лицензированию.

Пунктом 2 статьи 33.1 Закона РФ от 10.07.1992 N 3266-1 "Об образовании", действовавшего в спорный период, (далее - Закон N 3266-1) предусмотрено, что лицензированию подлежит образовательная деятельность образовательных учреждений, научных организаций или иных организаций по образовательным программам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 12 Закона N 3266-1 образовательным является учреждение, осуществляющее образовательный процесс, то есть реализующее одну или несколько образовательных программ и (или) обеспечивающее содержание и воспитание обучающихся, воспитанников.

В силу пункта 4 статьи 12 Закона N 3266-1 к образовательным учреждениям относятся, в том числе дошкольные учреждения, а также и другие учреждения, осуществляющие образовательный процесс.

Согласно пункту 1 статьи 9 Закона N 3266-1 образовательная программа определяет содержание образования определенных уровня и (или) направленности. В Российской Федерации реализуются следующие образовательные программы: общеобразовательные (основные и дополнительные), профессиональные (основные и дополнительные); профессиональной подготовки. К основным общеобразовательным программам относятся, в том числе программы дошкольного образования (пункт 3 статьи 9 Закона N 3266-1).

Из анализа вышеперечисленных норм права следует, что дошкольные учреждения вправе осуществлять реализацию основных общеобразовательных программ дошкольного образования только после получения соответствующей лицензии.

Так, в соответствии с пунктом 2.1 Устава Учреждение создано в целях реализации прав граждан на получение гарантированного государством общедоступного и бесплатного дошкольного образования. Дошкольное образование в Учреждении осуществляется в соответствии с основной общеобразовательной программой дошкольного образования Учреждения, разрабатываемой им самостоятельно (пункт 3.1 Устава).

При этом пунктом 2.10 Устава предусмотрено, что виды деятельности, подлежащие лицензированию, Учреждение вправе осуществлять после получения лицензии в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации.

Судами было установлено и не оспаривается Учреждением, что в рассматриваемом налоговом периоде у заявителя отсутствовала лицензия на образовательную деятельность (лицензия получена только 07.08.2013), следовательно, Учреждение не вправе было осуществлять деятельность по реализации основных общеобразовательных программ дошкольного образования.

Учитывая то, что право на применение льготы по НДС в отношении реализации услуг по содержанию детей, предусмотренное подпунктом 4 пункта 2 статьи 149 НК РФ, возникает только у образовательных организаций, реализующих общеобразовательную программу дошкольного образования, а Учреждение такой вид деятельности не вправе было осуществлять до получения соответствующей лицензии, соответственно, довод налогового органа о неправомерном применении детским садом льготы по НДС за 1 квартал 2013 года в отношении реализации указанных услуг следует признать обоснованным.

Таким образом, выводы судов о несоответствии оспариваемого решения налогового органа положениям статьи 149 НК РФ являются ошибочными.

Поскольку фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены арбитражными судами первой и апелляционной инстанций, но этими судами неправильно применены вышеперечисленные нормы главы 21 НК РФ применительно к установленным по делу обстоятельствам, суд кассационной инстанции считает возможным, отменив решение от 18.02.2014 Арбитражного суда Кемеровской области и постановление от 03.06.2014 Седьмого арбитражного апелляционного суда в обжалуемой части, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Руководствуясь пунктом 2 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

решение от 18.02.2014 Арбитражного суда Кемеровской области и постановление от 03.06.2014 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А27-18046/2013 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Кемеровской области от 05.09.2013 N 1696 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и взыскания с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Кемеровской области в пользу Муниципального бюджетного дошкольного образовательного учреждения "Детский сад N 104" 2 000 рублей государственной пошлины, уплаченной по платежному поручению N 9933598 от 12.11.2013.

В указанной части принять новый судебный акт. В удовлетворении заявленных требований отказать.

В остальной части принятые по настоящему делу судебные акты оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

А.А. Бурова

Судьи

И.В. Перминова Е.В. Поликарпов