Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 27 сентября 2012 г. N Ф04-4517/12 по делу N А46-6189/2012

г. Тюмень

27 сентября 2012 г.

Дело N А46-6189/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 27 сентября 2012 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 27 сентября 2012 года.

Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Перминовой И.В.

судей Поликарпова Е.В.

Чапаевой Г.В.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Управления вневедомственной охраны полиции Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Омской области на решение от 19.04.2012 Арбитражного суда Омской области (судья Стрелкова Г.В.) и постановление от 20.07.2012 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Сидоренко О.А., Золотова Л.А., Шиндлер Н.А.) по делу N А46-6189/2012 по заявлению Управления вневедомственной охраны полиции Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Омской области (644033, г.Омск, ул. 6-я Северная, 1 "А", ОГРН 1025500520484, ИНН 5502020017) к Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому административному округу г. Омска (644089, г.Омск, ул.Магистральная, 82 "Б", ОГРН 1045501036558, ИНН 5501082500) о признании недействительным решения.

В заседании приняли участие представители:

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому административному округу г. Омска - Михалькова И.А. по доверенности от 15.03.2012, Куранова И.А. по доверенности от 19.03.2012, Лозицкая А.Ю. по доверенности от 12.12.2011.

Суд установил:

Управление вневедомственной охраны полиции Управления Министерства внутренних дел Российской Федерации по Омской области (далее - УВО полиции УМВД России по Омской области, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому административному округу г. Омска (далее - налоговый орган, Инспекция) о признании решения о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения от 22.12.2011 N 02-33/13692 ДСП недействительным в части начисления налога на прибыль в размере 27 109 798 руб., пени за неуплату налога на прибыль в размере 6 462 570,46 руб., привлечения к ответственности за неуплату налога на прибыль, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 5 421 960 руб. и за непредставление налоговых деклараций по налогу на прибыль, предусмотренной статьей 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в размере 8 132 939 руб.

Решением от 19.04.2012 Арбитражного суда Омской области в удовлетворении требований заявителя отказано.

Постановлением от 20.07.2012 Восьмого арбитражного апелляционного суда решение суда частично отменено. Оспариваемое решение Инспекции признано недействительным по эпизодам, связанным с привлечением к налоговой ответственности УВО полиции УМВД России по Омской области по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 5 367 740,40 руб. и по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 8 051 609,61 руб. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

УВО полиции УМВД России по Омской области обратилось с кассационной жалобой, в которой просит отменить состоявшиеся по делу судебные акты и принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

По мнению заявителя, суды неправильно применили положения главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, в том числе статьи 321.1 Кодекса.

Налогоплательщик указывает, что перечисленные ему денежные средства за оказание услуг по охране являются неналоговым доходом федерального бюджета, а не доходом подразделения охраны в смысле, придаваемом ему статьей 41 Налогового кодекса Российской Федерации.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция просит судебные акты оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

В соответствии с частями 1 и 3 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Проверив законность судебного акта в порядке статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив доводы жалобы, отзыва на нее, кассационная инстанция не находит оснований для ее удовлетворения.

Судами установлено и подтверждено материалами дела, что Инспекцией проведена выездная налоговая проверка УВО полиции УМВД России по Омской области по вопросам правильности исчисления, своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2008 по 31.12.2010, о чем составлен акт проверки от 11.11.2011 N 02-33/1257 дсп.

Рассмотрев акт проверки и возражения к нему налоговым органом было принято решение от 22.12.2011 N 02-33/13692 дсп, которым налогоплательщик привлечен к ответственности за неуплату налога на прибыль, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 5 421 960 руб. и за непредставление налоговых деклараций по налогу на прибыль, предусмотренной статьей 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в размере 8 132 939 руб., а также начислен налог на прибыль в размере 27 109 798 руб. и пени за неуплату налога на прибыль в размере 6 462 570,46 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Омской области от 03.02.2012 N 16-15/01512 решение Инспекции оставлено без изменения.

Считая, что решение Инспекции в полном объеме не соответствует нормам действующего законодательства, налогоплательщик оспорил его в судебном порядке.

Основанием для принятия оспариваемого решения явился вывод налогового органа о том, что получаемые заявителем в 2008-2010 годах денежные средства за оказанные услуги по охране имущества юридических и физических лиц являются выручкой от реализации и должны учитываться при определении налогооблагаемой прибыли в установленном главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации порядке.

Отказывая в удовлетворении требований УВО полиции УМВД России по Омской области, суд первой инстанции исходил из того, что статья 251 Налогового кодекса Российской Федерации содержит исчерпывающий перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, в которой доходы, получаемые подразделениями вневедомственной охраны в виде платы на основании заключенных договоров на охрану, законодателем не указаны, поэтому полученные средства подлежали включению в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль бюджетных учреждений в порядке, предусмотренном статьей 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации, действующей в проверяемый период.

Апелляционная инстанция согласилась с данным выводом суда. Вместе с тем суд апелляционной инстанции, установив наличие смягчающих вину обстоятельств, посчитал возможным применить пункт 3 части 1 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации и снизил размер штрафных санкций, в связи с чем признал оспариваемое решение Инспекции недействительным в части привлечения заявителя к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в сумме 5 367 740,40 руб. и по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 8 051 609,61 руб.

Кассационная инстанция, поддерживая вывод арбитражных судов двух инстанций о том, что доходы, получаемые подразделениями вневедомственной охраны в виде платы на основании заключенных договоров на охрану, подлежали включению в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль бюджетных учреждений, исходит из обстоятельств, установленных по делу, и следующих норм материального права.

Федеральным законом от 22.08.2004 N 122-ФЗ в Закон Российской Федерации от 18.04.1991 N 1026-1 "О милиции" внесены изменения: из статьи 35 исключены положения о финансировании подразделений вневедомственной охраны при органах внутренних дел за счет средств, поступающих от договоров.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 04.08.2005 N 489 "Об изменении и признании утратившим силу некоторых постановлений Правительства Российской Федерации, приостановлении действия постановления Правительства Российской Федерации от 29.01.2000 N 82 и признании не действующим на территории Российской Федерации постановления Совета Министров СССР от 22.02.1988 N 263 в связи с Федеральным законом "О федеральном бюджете на 2005 год" внесены изменения в Положение о вневедомственной охране при органах внутренних дел Российской Федерации, утвержденное постановлением Правительства Российской Федерации от 14.08.1992 N 589 (далее - Положение N 589), согласно которым из пункта 10 исключены положения об осуществлении вневедомственной охраной своей деятельности на принципах самоокупаемости, самофинансирования и о содержании за счет специальных (внебюджетных) средств, поступающих по договорам от собственников.

Кроме этого, утратил силу пункт 11 указанного Положения, согласно которому фонд оплаты труда работников вневедомственной охраны формируется в пределах 80% от средств, поступающих по договорам от собственников. Данным пунктом также было установлено, что средства, остающиеся в распоряжении вневедомственной охраны после уплаты налогов, изъятию не подлежат. Они накапливаются на счетах и расходуются на развитие вневедомственной охраны, финансирование социальных программ. За счет остатка неиспользованных средств производятся также отчисления в централизованный резервный фонд, из которого возмещаются убытки от крупных краж и пожаров. Положение о централизованном резервном фонде утверждается Министерством внутренних дел Российской Федерации по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации.

В соответствии с действующей редакцией Положения N 589 оплата охраны объектов и других услуг производится по договорным ценам с учетом экономически обоснованных затрат и 5-процентного превышения доходов над расходами для возмещения убытков в связи с кражами и пожарами (пункт 10). Финансовое обеспечение деятельности вневедомственной охраны осуществляется за счет средств федерального бюджета.

В соответствии с пунктом 3 статьи 6 Федерального закона N 198-ФЗ "О федеральном бюджете на 2008 год и плановый период 2009 и 2010 годов" средства в валюте Российской Федерации, поступающие на лицевые счета по учету средств, полученных от приносящей доход деятельности, открытые в установленном порядке в территориальных органах Федерального казначейства подразделениям органов внутренних дел в соответствии с договорами по охране имущества юридических и физических лиц и предоставлению иных услуг, связанных с обеспечением охраны и безопасности граждан, после уплаты налогов, сборов и иных обязательных платежей в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, и после возмещения убытков в связи с кражами и иными обстоятельствами, обусловленными условиями договоров, подлежат перечислению в федеральный бюджет.

Следовательно, до перечисления указанных средств в бюджет уплачиваются налоги, сборы и иные обязательные платежи в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации являются доходы от реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав и внереализационные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов в порядке, установленном этим Кодексом.

В силу статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации реализацией товаров, работ или услуг организацией признается, соответственно, передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Доходами от коммерческой деятельности бюджетных учреждений, признаются доходы, получаемые бюджетными учреждениями от юридических и физических лиц по операциям реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав, а также внереализационные доходы; налоговая база бюджетных учреждений определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг, суммой внереализационных доходов (без учета налога на добавленную стоимость, акцизов по подакцизным товарам) и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности (пункт 1 статьи 321.1 Налогового кодекса Российской Федерации, действующей в проверяемый период).

При определении налоговой базы по налогу на прибыль в отношении доходов от коммерческой деятельности установлен запрет на направление суммы превышения доходов над расходами от данной деятельности до исчисления налога на прибыль на покрытие расходов, предусмотренных за счет выделенных по смете средств целевого финансирования.

Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 22.06.2009 N 10-П разъяснил, что по смыслу правовой позиции, сформулированной им в постановлении от 13.03.2008 N 5-П, налоговые обязательства организаций являются прямым следствием их деятельности в экономической сфере и потому неразрывно с ней связаны; возникновению налоговых обязательств, как правило, предшествует вступление организации в гражданские правоотношения, то есть налоговые обязательства базируются на гражданско-правовых отношениях либо тесно с ними связаны. Следовательно, бюджетные учреждения признаются плательщиками налога на прибыль организаций, поскольку они допущены государством к участию в гражданском обороте в качестве самостоятельных субъектов, обладающих правом оперативного управления государственным имуществом, и уполномочены на осуществление деятельности, связанной с получением экономической выгоды.

В силу приведенных законоположений участие бюджетных учреждений в договорных отношениях, возникающих при оказании ими платных услуг по охране имущества граждан и юридических лиц, относится для целей налогообложения к коммерческой деятельности бюджетных учреждений и влечет возникновение у них дохода от иных источников.

Бюджетный кодекс Российской Федерации (абзац третий пункта 3 статьи 41 Кодекса в редакции, действовавшей в проверяемом периоде), квалифицируя средства, получаемые в виде платы за оказание услуг, как доходы бюджетов от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, признает их неналоговым доходом бюджета после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.

Изложенное также свидетельствует об обязанности бюджетного учреждения произвести уплату налога на прибыль с соответствующих доходов.

Судами установлено, что УВО полиции УМВД России по Омской области в проверяемом периоде оказывало услуги юридическим и физическим лицам в соответствии с заключенными договорами по охране их имущества за плату, то есть на возмездной основе. Доходы, полученные от указанной деятельности, не включались в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Исчерпывающий перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, установлен в статье 251 Налогового кодекса Российской Федерации, и к таким доходам не отнесены доходы от оказания услуг юридическим и физическим лицам в соответствии с заключенными договорами по охране их имущества за плату.

При таких обстоятельствах суды пришли к обоснованному выводу о том, что полученные заявителем денежные средства по договорам на охрану имущества юридических и физических лиц и предоставление иных услуг, связанных с обеспечением охраны и безопасности граждан, являются выручкой от реализации услуг и, соответственно, должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в порядке, определенном главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с чем Инспекция правомерно приняла решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за неуплату налога на прибыль.

Право устанавливать наличие смягчающих ответственность обстоятельств, а также уменьшать размер штрафа предоставлено как налоговому органу при производстве по делу о налоговом правонарушении, так и суду при рассмотрении дела.

Принимая во внимания подпункт 3 пункта 1 и пункт 4 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации, суд вправе признать недействительным решение налогового органа в части необоснованного применения налоговых санкций. Апелляционный суд, признавая оспариваемое решение Инспекции в части недействительным, пришел к выводу о наличии смягчающих ответственность обстоятельств, которые не были приняты во внимание Инспекцией и судом первой инстанции и снизил размер штрафа.

Правомерность применения апелляционным судом смягчающих вину обстоятельств и снижения штрафа сторонами не оспаривается.

Постановление апелляционной инстанции принято при правильном применении норм права, содержащиеся в нем выводы, не противоречат имеющимся в деле доказательствам. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены судебного акта, кассационной инстанцией не установлено.

При таких обстоятельствах оснований для отмены постановления апелляционной инстанции и удовлетворения кассационной жалобы не имеется.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

постановление от 20.07.2012 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А46-6189/2012 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

И.В. Перминова

Судьи

Е.В. Поликарпов Г.В. Чапаева