Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 25 сентября 2014 г. N Ф04-8826/14 по делу N А46-217/2014

г. Тюмень

25 сентября 2014 г.

Дело N А46-217/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 18 сентября 2014 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 25 сентября 2014 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Буровой А.А.

судей Алексеевой Н.А.

Кокшарова А.А.

при ведении протокола помощником судьи Шимпф Е.В., рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области на постановление от 26.06.2014 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Сидоренко О.А., Золотова Л.А., Шиндлер Н.А.) по делу N А46-217/2014 Арбитражного суда Омской области по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Ликеро-водочный завод "ОША" (644105, г. Омск, ул. 22 Партсъезда, 101; ОГРН 1025501857260, ИНН 5503024984) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области (644010, г. Омск, ул. Маршала Жукова, 72, корп.1; ОГРН 1045507036783, ИНН 5504097167) о признании недействительным решения налогового органа.

Путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Омской области (судья Мартыненко Ю.В.) в заседании участвовали представители:

от общества с ограниченной ответственностью "Ликеро-водочный завод "ОША" - Маслов К.В. по доверенности от 21.04.2014 (до перерыва), Шептунов С.И. по доверенности от 12.12.2012 (до и после перерыва);

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области (до и после перерыва) - Мотченко Т.А. по доверенности от 18.12.2013, Алянич И.В. по доверенности от 30.12.2013, Юшко Е.А. по доверенности от 18.12.2013.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью "Ликеро-водочный завод "ОША" (далее - ООО "ЛВЗ "ОША", Общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 30.09.2013 N 05-11/165ДСП о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением от 06.03.2014 Арбитражного суда Омской области (судья Стрелкова Г.В.) в удовлетворении требований налогоплательщику отказано.

Постановлением от 26.06.2014 Восьмого арбитражного апелляционного суда решение суда первой инстанции изменено, заявленные Обществом требования удовлетворены частично. Решение налогового органа признано недействительным в части доначисления акциза за июнь 2011 года в размере 53 016 188 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в размере 10 603 238 руб. и начисления соответствующей суммы пени. В удовлетворении остальной части требований отказано.

В кассационной жалобе налоговый орган, ссылаясь на несоответствие выводов апелляционного суда обстоятельствам и материалам дела, неправильное применение норм материального права, просит постановление в части удовлетворенных требований налогоплательщика отменить, оставить в силе решение суда первой инстанции. По мнению Инспекции, выводы апелляционного суда о правомерном формировании налоговых обязательств Общества по акцизу по реализации водки, переданной ООО "БМС" и возвращенной на склад налогоплательщика в рамках одного и того же периода (июня 2011 года), ошибочны и противоречат материалам дела; полагает, что при рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции Общество в нарушение требований статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) изменило основания заявленного требования; в рамках обжалуемого эпизода указывает на недоказанность факта возврата Обществу реализованной алкогольной продукции, о необходимости включения в налоговую базу всей реализованной в налоговом периоде продукции.

В отзыве на кассационную жалобу Общество, указывая на отсутствие оснований для отмены обжалуемого судебного акта, просит оставить постановление апелляционного суда без изменения, кассационную жалобу Инспекции - без удовлетворения.

В судебном заседании на основании статьи 163 АПК РФ объявлялся перерыв до 08 часов 40 минут 18 сентября 2014 года.

В соответствии с частью 1 статьи 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Проверив в соответствии со статьями 284, 286 АПК РФ обоснованность доводов, изложенных в кассационной жалобе и отзыве на нее, а также выступлениях представителей участвующих в деле лиц, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, по результатам проведенной в отношении Общества выездной налоговой проверки по вопросам правильности исчисления, своевременности уплаты (удержания, перечисления) акциза за период с 01.01.2011 по 31.12.2011, Инспекцией составлен акт проверки от 23.08.2013 N 05-11/200 ДСП и с учетом возражений налогоплательщика вынесено решение от 30.09.2013 N 05-11/165 ДСП, согласно которому Обществу доначислены и предложены к уплате: акциз в общем размере 69 185 369 руб., штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 13 837 074 руб., пени в сумме 15 017 494,9 руб.

Основанием для принятия решения послужили, в том числе выводы налогового органа о занижении Обществом налоговой базы по акцизам за июнь 2011 года в результате уменьшения налогоплательщиком объема реализованной в июне 2011 года подакцизной продукции на величину возврата от покупателя - ООО "БМС" (в регистрах бухгалтерского учета суммы акциза по счетам-фактурам на возврат товара отражены записью "красное сторно", оформлены счетом-фактурой на возврат алкогольной продукции от 30.06.2011 N ПНк-002842 и соответствующими ему приходной накладной от 30.06.2011 N ПНк-002842 и товарной накладной от 30.06.2011 N 38679).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Омской области от 13.01.2014 N 16- 22/00135 решение Инспекции утверждено.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований и признавая правомерным доначисление спорной суммы акциза, арбитражный суд первой инстанции установил факт реализации Обществом продукции, исключенной из налогооблагаемой базы в июне 2011 года, и указал, что возврат алкогольной продукции для целей исчисления налога может сопровождаться заявлением вычета, тогда как вычет на возвращенную в июне 2011 года алкогольную продукцию Общество в соответствии со статьей 200 НК РФ не заявляло.

Изменяя решение суда первой инстанции, апелляционный суд с учетом отказа Общества в апелляционной жалобе от части заявленных требований пришел к выводу о доказанности налогоплательщиком возврата спорной алкогольной продукции от ООО "БМС" и отсутствии у Общества недоимки по акцизу за июнь 2011 года. При этом суд исходил из того, что поскольку спорный товар был реализован и возвращен в одном налоговом периоде, то неверное отражение Обществом в налоговой декларации операций по реализации и возврату товара с учетом права налогоплательщика на вычет акциза не привело к занижению подлежащего уплате акциза.

Суд кассационной инстанции поддерживает выводы апелляционного суда как соответствующие обстоятельствам и материалам дела.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 181 НК РФ подакцизными товарами признаются: алкогольная продукция (спирт питьевой, водка, ликероводочные изделия, коньяки, вино, пиво, напитки, изготавливаемые на основе пива, иные напитки с объемной долей этилового спирта более 1,5 %).

Согласно пункту 1 статьи 182 НК РФ объектом налогообложения акцизом признаются следующие операции: реализация на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров, в том числе реализация предметов залога и передача подакцизных товаров по соглашению о предоставлении отступного или новации.

В силу пункта 1 статьи 202 НК РФ сумма акциза, подлежащая уплате налогоплательщиком, осуществляющим операции, признаваемые объектом налогообложения в соответствии с главой 22 НК РФ, определяется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на налоговые вычеты, предусмотренные статьей 200 НК РФ, сумма акциза, определяемая в соответствии со статьей 194 НК РФ.

Согласно пункту 5 статьи 194 НК РФ сумма акциза по подакцизным товарам исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям по реализации подакцизных товаров, дата реализации (передачи) которых относится к соответствующему налоговому периоду, а также с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

В силу пунктов 1, 5 статьи 200 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить сумму акциза по подакцизным товарам, определенную в соответствии со статьей 194 НК РФ, на установленные названной статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы акциза, уплаченные налогоплательщиком, в случае возврата покупателем подакцизных товаров (в том числе возврата в течение гарантийного срока) или отказа от них.

Материалами дела установлено и не оспаривается сторонами, что:

- в июне 2011 года ООО "ЛВЗ "ОША" поставило в адрес ООО "БМС" водку собственного производства в ассортименте в количестве 101,96 тыс. дал. В этом же месяце (30.06.2011) ООО "БМС" осуществило возврат водки в количестве 66,76 тыс. дал в адрес ООО "ЛВЗ "ОША", согласно оформленным соответствующим образом первичным документам: счетом-фактурой от 30.06.2011 N ПНк-002842, приходной накладной от 30.06.2011 N ПНк-002842, товарной накладной от 30.06.2011 N 38679;

- хозяйственная операция об осуществленном возврате также отражена в оборотно-сальдовой ведомости ООО "БМС" по счету N 41.1. Факт возврата водки помимо первичных документов подтверждается допросами свидетелей, в том числе работников ООО "ЛВЗ "ОША": Резиковой О.В. - заведующей складом тары, Дубровиной С.А. - заведующей складом готовой продукции, Шуваловой А.В.- начальником ЦПВ, Удрас И.Ю. - начальником цеха водочного производства, Самуйловой Н.Г. - старшим оператором по обслуживанию ЕГАИС, а также работников ООО "БМС": Ивановой Л.А. - главным бухгалтером, Сухановой Л.В. - заведующей складом;

- в налоговой декларации за июнь 2011 года сумма реализации (налоговая база) отражена Обществом за минусом суммы возврата, то есть с нарушением порядка определения налоговой базы по акцизу, поскольку налогоплательщик обязан отразить в налоговой декларации в качестве налогооблагаемой базы стоимость всей отгруженной продукции, независимо от ее возврата.

При рассмотрении дела судом апелляционной инстанции также установлено, что налоговый орган, выявив при проверке нарушение налогоплательщиком ведения бухгалтерского учета при корректировке налоговой базы путем сторнирования суммы выручки, неправомерно сослался на заявительный характер применения вычетов и доначислил оспариваемые суммы акциза без учета предусмотренных налоговым законодательством вычетов, для определения размера которых препятствия отсутствовали.

В силу пункта 4 статьи 89, пункта 1 статьи 122 НК РФ налоговый орган, выявив в ходе проверки занижение налогоплательщиком налоговой базы или неправильное исчисление налога, должен установить, привело ли это нарушение к неуплате (неполной уплате) налога.

Апелляционный суд с учетом установленных обстоятельств по делу и изложенных норм права пришел к обоснованному выводу о том, что поскольку отгрузка и возврат подакцизного товара имели место в одном налоговом периоде, равно как и операции по корректировке отгруженного товара, у Общества в силу пункта 5 статьи 200 НК РФ возникло право на применение налоговых вычетов в отношении возвращенного товара в тот же период, что и обязательство по уплате акциза, а потому неверное отражение в учете операций по реализации и возврату товара с учетом права налогоплательщика на вычет акциза не привело к занижению подлежащего уплате акциза и образованию у Общества недоимки по акцизам за июнь 2011 года.

Доводы налогового органа о документальном неподтверждении возврата налогоплательщику спорного товара от ООО "БМС" со ссылкой на нарушения в документообороте со стороны контрагентов последнего, обоснованно отклонены апелляционным судом как противоречащие материалам дела.

Так, судом правомерно учтено, что в ходе проведения налоговой проверки, рассмотрения дела в суде налоговым органом признан тот факт, что первичные документы, подтверждающие как реализацию, так и возврат товара были представлены Обществом. Счета, накладные, оборотно-сальдовые ведомости, книги продаж исследовались налоговым органом в ходе проверки, какие-либо замечания по ним не выявлены и не заявлены. В свою очередь представленные налогоплательщиком бухгалтерские документы оформлены надлежащим образом и отражают конкретные операции по возврату продукции между ООО "БМС" и ООО "ЛВЗ "ОША", что зафиксировано в бухгалтерском учете обществ.

Довод налогового органа в кассационной жалобе со ссылкой на дефектность первичных документов, подтверждающих операции по возврату алкогольной продукции, судом кассационной инстанции отклоняется как основание к отмене (изменению) судебного акта, поскольку факт отражения в документах за июнь 2011 года возвращенной продукции (237 577 бутылок), поставленной ранее указанного периода, Обществом признан, с учетом отказа от части заявленных требований в суде апелляционной инстанции, заявителем решение налогового органа в данной части не оспаривалось.

В опровержение факта осуществления возврата подакцизного товара налоговый орган в обоснование своей позиции ссылается на взаимозависимость поставщика и покупателя (один и тот же состав участников обществ), а также отсутствие достаточных запасов продукции на складе ООО "БМС" на дату возврата.

Данные доводы были предметом рассмотрения в суде апелляционной инстанции и обоснованно отклонены как несостоятельные.

При этом судом с учетом правовой позиции, изложенной в пункте 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", дана полная и всесторонняя оценка договору поставки от 01.12.2009, заключенному между ООО "БМС" (покупатель) и ООО "ЛВЗ "ОША" (производитель продукции, поставщик), факту длительных хозяйственных связей указанных организаций, в связи с чем правомерно отмечено, что взаимозависимость участников сделок сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды, полученной по совершенной ими сделке, необоснованной.

Как отмечалось выше в данном случае материалами налоговой проверки и в ходе рассмотрения дела в суде установлено, что операции по возврату алкогольной продукции надлежащим образом оформлены первичными бухгалтерскими документами и отражены в бухгалтерском учете обществ, что, в свою очередь, подтверждается сверкой первичных бухгалтерских документов, актом от 27.05.2013, подписанным представителями налогоплательщика и налогового органа, и отражено в решении налогового органа. Кроме того, факты наличия спорной продукции на складах обществ и ее перемещения при возврате подтверждены показаниями работников обеих организаций, тогда как доказательств, свидетельствующих о наличии согласованных действий указанных обществ, направленных именно на получение необоснованной налоговой выгоды, Инспекцией не представлено, не приведены соответствующие доводы в кассационной жалобе.

Проанализировав информацию об остатках продукции на складе, поступлении товара на склад, реализации и возврате товара, отраженную в таблицах N 53 и N 54, являющихся приложениями к оспариваемому решению налогового органа, суд апелляционной инстанции правомерно отклонил доводы налогового органа относительно отсутствия достаточных для возврата в адрес ООО "ЛВЗ "ОША" запасов продукции на складе ООО "БМС".

Ссылка Инспекции в обоснование невозможности возврата алкогольной продукции в адрес ООО "ЛВЗ "ОША" в связи с отсутствием возврата товара от контрагентов ООО "БМС" - ЗАО "Олвэйс", ООО "ТД "Троя", ООО "Штандарт "ОША", ООО "Оша "Центральный" - как источника запасов продукции, достаточных для ее возврата производителю в июне 2011 года, обоснованно отклонена апелляционным судом, поскольку встречные проверки, касающиеся определения фактических остатков продукции на складе ООО "БМС", а также на складах ЗАО "Олвэйс", ООО "ТД "Троя", ООО "Штандарт "ОША", ООО "Оша "Центральный", не проводились; руководители ЗАО "Олвэйс" и ООО "ТД "Троя", равно как и иные лица, ответственные за состояние складских остатков указанных организаций, в ходе мероприятий налогового контроля не допрошены и показаний, опровергающих факты возвратов продукции в адрес ООО "БМС" водки, не давали; генеральный директор ООО "Штандарт "ОША" и ООО "ОША "Центральный" Туравинина М.В. факт возврата продукции от возглавляемых ею обществ в адрес ООО "БМС" подтвердила, аналогичные показания даны сотрудниками магазинов, входящих в состав ООО "Штандарт "ОША" и ООО "ОША "Центральный".

Довод ООО "ЛВЗ "ОША" о том, что источником для осуществленного возврата подакцизного товара явилась поставка продукции ООО "ЛВЗ "ОША", осуществленная в июне 2011 года, Инспекцией не опровергнут.

Учитывая, что связь между продукцией, поступившей на склад ООО "БМС" от его контрагентов, с продукцией, возвращенной ООО "БМС" на склад ООО "ЛВЗ "ОША", и продукцией, реализованной ООО "БМС" после 30.06.2011 материалами налоговой проверки не подтверждена, суд кассационной инстанции поддерживает позицию апелляционного суда о том, что вывод налогового органа об отсутствии достаточных для возврата остатков носит предположительный характер.

Судом апелляционной инстанции дана полная и всесторонняя оценка договору поставки от 01.12.2009, заключенному между ООО "ЛВЗ "ОША" и ООО "БМС", в совокупности и во взаимосвязи с иными доказательствами и установленными обстоятельствами по делу, в связи с чем правомерно отмечено, что отсутствие условия, регулирующего совершенный указанными контрагентами возврат продукции, не свидетельствует о недопустимости подобных действий хозяйствующих субъектов и их противоречии нормам законодательства о налогах и сборах, поскольку обе стороны договора поставки приняли решение о возврате продукции, которое само по себе не противоречит ни гражданскому законодательству, ни договору поставки.

В свою очередь действующее налоговое законодательство не ставит право налогоплательщика на вычет в зависимость от конкретной причины возврата продукции.

В кассационной жалобе Инспекция указывает на то, что журнал учета уничтожения специальных марок не содержит сведений об уничтожении марок по возвращенным от ООО "БМС" в июне 2011 года бутылкам водки.

Вместе с тем судом апелляционной инстанции установлено, что слив водки подтвержден актами об утилизации, показаниями свидетелей: Самуйлова Н.И., Удрас И.Ю., Шувалова А.В., Резикова О.В., непосредственно участвовавшими в указанных хозяйственных операциях, которые не опровергнуты данными налоговой проверки; уничтожение возвращенной от ООО "БМС" водки осуществлено ООО "ЛВЗ "ОША" собственными силами в период после даты окончания срока действия лицензии на производство, хранение и реализацию водки.

В свою очередь, утилизация собственной продукции в период отсутствия лицензии не запрещена. Материалы рассматриваемого дела не содержат данных о привлечении Общества к ответственности за нарушение действующего законодательства в связи с утилизацией продукции.

Подлежат отклонению доводы налогового органа об отсутствии подтверждения факта уничтожения использованных марок продукции в соответствии с Порядком учета федеральных специальных марок, а также уничтожения неиспользованных, поврежденных и не соответствующих установленным требованиям федеральных специальных марок организаций, осуществляющей производство алкогольной продукции на территории Российской Федерации, утвержденным приказом Росалкогольрегулирования от 24.06.2010 N 42н (далее - Порядок). Инспекция не указала основания для применения данного Порядка в отношении рассматриваемой ситуации по уничтожению использованных марок (наклеенных на произведенную продукцию).

Довод налогового органа о неотражении ООО "ЛВЗ "ОША", ООО "БМС" в декларациях об оборотах алкогольной продукции сведений о возвратах продукции был предметом рассмотрения в суде апелляционной инстанции и правомерно им отклонен, поскольку расчет акцизов методом сопоставления деклараций об оборотах алкогольной продукции и деклараций по налогу является недопустимым.

Ссылка Инспекции на несоответствие сведений, содержащихся в бухгалтерском балансе ООО "БМС", данным оборотно-сальдовой ведомости по счету 41, судом кассационной инстанции отклоняется, так как данные сведения не могут в отсутствие иных доказательств свидетельствовать об отсутствии на складе в июне 2011 года достаточных для возврата в адрес Общества запасов алкогольной продукции.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции приходит к выводу, что по рассматриваемому эпизоду относительно акциза, доначисленного налоговым органом на сумму отгруженной и возвращенной в июне 2011 года алкогольной продукции, а также в части соответствующих сумм штрафа и пеней, выводы суда апелляционной инстанции соответствуют действующему законодательству, установленным фактическим обстоятельствам дела, всем представленным доказательствам.

Довод налогового органа о том, что суд апелляционной инстанции по своей инициативе изменил основание иска, противоречит материалам дела, основан на ошибочном толковании норм права, в связи с чем подлежит отклонению.

Судом апелляционной инстанции дана оценка доводам налогоплательщика с учетом уточнения заявленных требований, которым не была дана оценка судом первой инстанции, что, в свою очередь, является не изменением основания иска, а исполнением апелляционным судом требований пунктов 12, 13, части 2 статьи 271 АПК РФ, и вытекает из соответствующих полномочий суда, предусмотренных частью 1 статьи 268 АПК РФ.

Доводы Инспекции о неполном исследовании имеющих значение для дела обстоятельств, нарушении судом апелляционной инстанции норм процессуального права (статей 271 и 268 АПК РФ), несоответствии выводов суда имеющимся в деле доказательствам и установленным по делу обстоятельствам, по существу выражают несогласие Инспекции с оценкой доказательств и выводами апелляционного суда об установленных на основании этой оценки фактических обстоятельств, что само по себе не может являться основанием для отмены (изменения) судебного акта.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены обжалуемого судебного акта в порядке статьи 288 АПК РФ, судом кассационной инстанции не установлено, в связи с чем кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

постановление от 26.06.2014 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А46-217/2014 Арбитражного суда Омской области оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

А.А. Бурова

Судьи

Н.А. Алексеева А.А. Кокшаров