Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 7 февраля 2013 г. N Ф04-6915/12 по делу N А27-2584/2012

г. Тюмень

7 февраля 2013 г.

Дело N А27-2584/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 31 января 2013 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 07 февраля 2013 года.

Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Кокшарова А.А.

судей Мартыновой С.А.

Чапаевой Г.В.

при ведении протокола помощником судьи Шороховой И.Г. рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Барталомовой Ларисы Анатольевны на решение Арбитражного суда Кемеровской области от 25.07.2012 (судья Дворовенко И.В.) и постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 18.10.2012 (судьи Колупаева Л.А., Журавлева В.А., Кривошеина С.В.) по делу N А27-2584/2012 по заявлению индивидуального предпринимателя Барталомовой Ларисы Анатольевны (город Мыски) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Кемеровской области (652888, Кемеровская область, город Междуреченск, улица Гончаренко, 4, ИНН 4214005003, ОГРН 1044214009861) о признании недействительным решения.

Путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Кемеровской области (судья Потапов А.Л.) в заседании участвовали представители:

от индивидуального предпринимателя - Барталомова Лариса Анатольевна - свидетельство от 30.04.2004 серия 42 N 00178026, Шевченко С.В. по доверенности от 10.09.2012;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Кемеровской области - Феденёв А.Е. по доверенности от 09.01.2013 N 3.

Суд установил:

индивидуальный предприниматель Барталомова Лариса Анатольевна (далее - Предприниматель, налогоплательщик) обратилась в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения от 02.08.2011 N 1486 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Кемеровской области (далее - Инспекция, налоговый орган) в части исключения из числа расходов сумм: 296 610,17 руб. - за оплату работ, выполненных ООО "БизнесМастер", 532 925,66 руб. процентов по долговым обязательствам, 245 210,50 руб. за услуги ресурсо-снабжающих организаций (ЗАО "Мысковское АПЭС"); в части применения налоговым органом профессионального вычета (20%), и в части применения налоговым органом имущественного вычета (13%) в размере 39 791,06 руб.

Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 25.07.2012, оставленным без изменения постановлением Седьмого арбитражного апелляционного суда от 11.10.2012, требования Предпринимателя оставлены без удовлетворения в полном объеме.

Предприниматель, не согласившись с принятыми по делу судебными актами, обратился с кассационной жалобой, так как считает, что они приняты с нарушением норм материального и процессуального права, при несоответствии выводов судов фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, просит отменить решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда и направить дело на новое рассмотрение.

По мнению заявителя жалобы, суды в нарушение положений статей 64, 71, 75 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) не дали оценку всем доводам и доказательствам налогоплательщика, в связи с чем неправильно применили нормы налогового законодательства и сделали неправильные выводы.

Отзыв на кассационную жалобу от Инспекции не поступил.

Заслушав представителей сторон, поддержавших доводы, изложенные в кассационной жалобе и дополнительно представленном дополнении к ней, проверив законность и обоснованность судебных актов в порядке статей 284, 286 АПК РФ, исследовав материалы дела, суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы.

Из материалов дела следует, что представляя первичную налоговую декларацию по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2008 год Предприниматель доходы от предпринимательской деятельности и профессиональные вычеты не заявлял. Декларация представлена с нулевыми показателями.

Инспекция в октябре 2009 года провела в отношении Предпринимателя выездную налоговую проверку по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджеты налога на добавленную стоимость (далее - НДС), НДФЛ, единого социального налога (далее - ЕСН) за период с 01.01.2007 по 31.12.2008.

В ходе проведения данной выездной налоговой проверки налоговый орган установил наличие налоговых правонарушений, в результате которых Предпринимателю были дополнительно начислены НДФЛ, ЕСН и НДС за проверяемый период.

Одним из оснований начисления налогов явилось занижение налоговых баз от сдачи в аренду недвижимого имущества ООО "Связной Сибирь" (собственного нежилого помещения, расположенного по адресу г. Мыски, ул. Вахрушева, 18а).

По результатам налоговой проверки составлен акт, на основании которого принято решение от 05.11.2009 N 155.

Законность данного ненормативного акта налогового органа проверялась в судебном порядке (дело А27-5392/2010).

Судебным актом (от 16.08.2010), вступившим в законную силу (23.11.2010) и подтвержденным окружным федеральным судом (17.03.2011), выводы Инспекции признаны правомерными за исключением начисления НДФЛ, так как были учтены профессиональные вычеты.

03 февраля 2011 года Предприниматель представил в налоговый орган уточненную декларацию по НДФЛ за 2008 год, в соответствии с которой сумма дохода составила 382 606,36 руб., а так же рассчитала сумму расходов 1 174 629,05 руб. Сумма к уплате составила 0 руб. При этом, налогоплательщик применил как профессиональный, так и имущественный налоговые вычеты.

В подтверждение правомерности расчета НДФЛ за 2008 год по уточненной декларации Предприниматель представил совместно с декларацией документальные доказательства, подтверждающие произведенные расходы.

Инспекция провела камеральную налоговую проверку уточненной налоговой декларации в порядке, установленном статьей 88 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

В ходе проверки Инспекция установила отсутствие документального подтверждения произведенных расходов в размере 1 126 599 руб. (расходы по оплате работ ООО "БизнесМастер"; расходы за оплату электроэнергии по договору с ОАО "Мысковское АПЭС"; расходы по оплате процентов по договорам кредита и займа), в связи с чем налоговый орган пересчитал суммы профессионального и имущественного вычета. При этом сумма НДФЛ к уплате составила 0 руб., все обстоятельства, послужившие основанием не принятия расходов изложены (отражены) в описательной части акта проверки.

По результатам проверки 02.08.2011 принято решение N 1486 об отказе в привлечении Предпринимателя к налоговой ответственности, так как недоимка по налогу отсутствует, налогоплательщику предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от 30.09.2011 N 7007 принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение Инспекции оставлено без изменения.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения Предпринимателя в арбитражный суд с заявленными требованиями.

Судами установлено и подтверждается материалами дела, что документы, подтверждающие осуществление Предпринимателем расходов, уменьшающих налоговую базу по НДФЛ, ЕСН, а также уплату в адрес продавцов НДС, были представлены только в суд первой инстанции, при этом в ходе налоговой проверки и при обращении Предпринимателя с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган данные документы не представлялись.

Суды первой и апелляционной инстанций, отказывая в удовлетворении требований налогоплательщика, проанализировав положения пункта 7 статьи 3, статей 23, 42, 207, 208, 209, 210, 220, 221, 223, 224, 252, 265 НК РФ, пункта 9 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного приказом Минфина Российской Федерации N 86н, МНС Российской Федерации N БГ-3/04/430 от 13.08.2002, с учетом позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 16.10.2003 N 329-О, Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды и пункта 5 статьи 200 АПК РФ, исходили из того, что оспариваемое решение Инспекции соответствует положениям налогового законодательства и не нарушает права и законные интересы Предпринимателя как хозяйствующего субъекта в сфере предпринимательской деятельности, при этом судом первой инстанции указано, что суд не может подменять собой процедуру камеральной проверки и представление документов, подтверждающих правомерность заявленных предпринимателем расходов, непосредственно в суд не может быть основанием для признания незаконным оспариваемого решения налогового органа, поскольку представление Предпринимателем документов после вынесения налоговым органом решения в соответствии с нормами Налогового кодекса Российской Федерации не лишает Предпринимателя права подачи уточненной налоговой декларации.

Суды обеих инстанций, исследовав имеющиеся в деле доказательства и дав им в соответствии со статьей 71 АПК РФ надлежащую правовую оценку, приняли законные и обоснованные судебные акты. Кассационная инстанция поддерживает выводы судов, в связи с чем отклоняет доводы кассационной жалобы, при этом исходит из следующего.

По эпизоду, связанному с неправомерным занижением Предпринимателем общей суммы НДФЛ, подлежащей к уплате в бюджет за 2008 год, путем неправомерного включения в состав профессиональных вычетов сумм расходов в размере 1 126 599 руб.

Судами установлено и следует из материалов дела, что Предприниматель, оспаривая решение налогового органа в судебном порядке, ссылается на ошибку, допущенную им при составлении (расчете налога) налоговой декларации, которую не усмотрели должностные лица налогового органа, проводившие камеральную проверку, хотя обязаны были это сделать в соответствии со статьями 30 и 32 НК РФ. Данная ошибка состоит в неверном указании налогоплательщиком сумм дохода: так, вместо суммы 382 606,36 руб. необходимо было указать 287 606,36 руб., то есть за минусом 95 000 руб., которые, по мнению Предпринимателя, не являются доходом в силу подпункта 2 пункта 1 статьи 251 НК РФ, поскольку получены им в качестве депозитного платежа для обеспечения обязательств ОАО "Связной Сибирь". Из дополнительных правовых оснований следует, что уточненная декларация по НДФЛ за 2008 год в будущем будет им представлена в налоговый орган, однако, оспаривая решение Инспекции в судебном порядке, Предприниматель считает, что эти обстоятельства характеризуют его как добросовестного налогоплательщика, в связи с чем ненормативный акт может быть признан судом недействительным.

Между тем, признавая правомерным доначисление Предпринимателю НДФЛ по итогам налоговой проверки, суды правильно указали, что документы, на которые ссылался Предприниматель (платежное поручение от 25.09.2008, квитанция на возврат депозита от 04.09.2010, письма ОАО "Связной Сибирь" от 29.09.2008, 24.12.2008, акт сверки от 28.12.2008), в налоговый орган при проведении проверки налогоплательщиком не представлялись, платежное поручение от 25.09.2008 отсутствует в материалах дела, следовательно, ссылка налогоплательщика на документы, которые не проверялись Инспекцией в период камеральной проверки, когда налогоплательщиком кроме выписки по расчетному счету не представлены документы, подтверждающие уплату ОАО "Связной Сибирь" обеспечительного платежа в размере 95 000 руб., судом правомерно не принята во внимание, поскольку информация из выписки без изучения и анализа первичных документов не может свидетельствовать о том, что сумма 95 000 руб. (без НДС) не является доходом налогоплательщика в проверяемом периоде.

При этом суды, отклоняя доводы заявителя о том, что сумма 95 000 руб. является не арендной платой ОАО "Связной Сибирь", а является депозитом (задатком, обеспечительным платежом), исследовав и оценив в порядке статьи 71 АПК РФ представленные Предпринимателем в суд доказательства по данному эпизоду, исходили из того, что указанные документы в ходе камеральной налоговой проверки не проверялись, доказательств, свидетельствующих о том, что на момент проведения проверки у налогового органа и у самого заявителя имелись документы, свидетельствующие об уплате ОАО "Связной Сибирь" обеспечительного платежа в спорной сумме, Предпринимателем в порядке статьи 65 АПК РФ не представлено. При этом судами обоснованно не принята во внимание ссылка на наличие у Инспекции (в период проверки) выписки с расчетного счета Предпринимателя, поскольку информация из данной выписки без первичных документов, (о наличии которых налогоплательщиком ранее не заявлялось), не может свидетельствовать о том, что сумма 95 000 руб. (без НДС) не является доходом, в связи с чем признали оспариваемое решение налогового органа в части, касающейся НДФЛ, законным и обоснованным.

Доводы заявителя по данному эпизоду не опровергают указанные выводы судов, а направлены фактически на их переоценку, что в силу статьи 286 АПК РФ недопустимо в суде кассационной инстанции.

Отклоняя доводы Предпринимателя в отношении непринятия Инспекцией расходов за рассматриваемый период по взаимоотношениям с ООО "БизнесМастер", с ЗАО "Мысковский АПЭС", суды обеих инстанций, руководствуясь вышеуказанными нормами налогового законодательства, исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства, пришли к выводу об отсутствии в материалах дела соответствующих доказательств несения расходов. Факт выполнения строительно-монтажных работ Предпринимателем не доказан, таким образом оснований для признания расходов обоснованными в силу положений статьи 252 НК РФ не имеется. Расходы на приобретение услуг, выполнение работ являются документально неподтвержденными. В частности, ссылаясь на документы, связанные с уплатой процентов по кредиту (займу), за пользование электрической энергией, в качестве произведенных расходов Предпринимателем не указано, в какой части такие расходы использовались в целях осуществления своей предпринимательской деятельности, а какие связаны с осуществлением деятельности ООО "Калинка" (учредитель и директор (в спорный период) Барталомова Лариса Анатольевна).

Как указано выше, при обращении в арбитражный суд, а также в ходе рассмотрения дела налогоплательщиком в обоснование своей позиции предоставлялись в материалы дела дополнительные доказательства, которые не исследовались Инспекцией в ходе проведения камеральной налоговой проверки.

Суды обеих инстанций, руководствуясь положениями статей 9, 65-71 АПК РФ, статьи 252 НК РФ, исходя из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П и в определении от 12.07.2006 N 267-О, Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 29 постановления Пленума от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", с учетом выводов, изложенных и отраженных в оспариваемом решении Инспекции, пришли к выводу о том, что налогоплательщик в данном случае не представил документальных доказательств, опровергающих выводы и доказательства Инспекции, отраженные в описательной части решения и представленные в материалы дела. При этом судами указано, что в ходе разбирательства по настоящему делу по поручению суда представленные заявителем в суд доказательства оценивались налоговым органом, однако, без системного анализа доказательств, только при визуальном исследовании документов, однозначных выводов об обоснованности заявленных расходов контролирующий орган не смог сделать, поскольку для проверки достоверности и непротиворечивости вновь заявленных фактов, сведений, обстоятельств, с учетом действующего налогового законодательства, налоговый орган пришел к выводу, что необходимо проводить контрольные налоговые мероприятия, которые могут быть осуществлены налоговым органом только в порядке проведения выездной либо камеральной проверок.

С учетом указанных обстоятельств, суды пришли к правильному выводу, что в данном случае суд в ходе рассмотрения спора о признании недействительным ненормативного правового акта контролирующего органа, по существу, не должен подменять налоговый орган и самостоятельно устанавливать обстоятельства, которые могут служить основанием для определения налоговых обязательств, используя обстоятельства и документы, на наличие которых ранее налогоплательщик также не ссылался, не проходившие ранее налоговую проверку и не положенные в основу решения по ее результатам, в совокупности с иными обстоятельствами, которые были выявлены в ходе проведения контрольных мероприятий.

Суды обеих инстанций, всесторонне и полно исследовав и оценив представленные Предпринимателем как в налоговый орган, так и в суд доказательства несения расходов по хозяйственной операции с ООО "БизнесМастер" (г. Москва), в частности, договор на проведение внутренних строительно-монтажных, отделочных и электротехнических работ, смету на выполненные работы, акт сверки взаимной задолженности по договору, счет-фактуру, квитанцию к приходному ордеру, справку о стоимости работ и затрат, копию доверенности от 10.01.2008, оформленную директором ООО "БизнесМастер" Дельновым С.В. на имя Маланина Д.С. (которая отсутствовала при проведении камеральной проверки и подлинные документы не представлялись на обозрение суду), оценив их в совокупности с установленными обстоятельствами по делу, в частности, представляя второй пакет документов, включая иные доказательства об оплате спорных операций, и заявляя о правомерности расчета налогового вычета, Предприниматель не указал, в чем заключается ошибка в ранее представленных в налоговый орган документах относительно спорных операций. При наличии в документах противоречий (стоимость выполненных работ оплачена Предпринимателем ранее, чем составлены акт, справка и счет-фактура, без учета оговоренных сторонами условий договора), непредставление в подтверждение выполненных строительных и ремонтных работ документов унифицированной формы КС-2 и КС-3, отсутствие контрагента по месту регистрации, представление им налоговой отчетности за 4 квартал 2006 года и закрытие расчетного счета 19.03.2007, указание в представленном в счете-фактуре ИНН, не принадлежащего ООО "БизнесМастер", суды пришли к правильному выводу о том, что в данном случае не доказан факт реального выполнения спорных работ ООО "Бизнес-Мастер", также как и факт оплаты работ, то есть, факт несения заявленных расходов, не обоснованы критерии выбора названного контрагента, следовательно, не доказано проявление должной осмотрительности со стороны налогоплательщика при выборе названного контрагента.

Кассационная жалоба заявителя по рассматриваемому эпизоду не содержит ссылок на доказательства, опровергающие установленные выше выводы судов, в связи с чем отсутствуют основания для ее удовлетворения.

Как следует из материалов дела и установлено судами, основанием для непринятия расходов, понесенных Предпринимателем по договору с ЗАО "Мысковский АПЭС" за пользование электрической энергией и включенных им в состав затрат за 2008 год, послужили выводы налогового органа о нарушении налогоплательщиком требований статьи 252 НК РФ, поскольку понесенные расходы должны быть направлены на получение прибыли, однако, по мнению Инспекции, спорные затраты за полученные услуги по приобретению электроэнергии не направлены на получение дохода от предпринимательской деятельности.

Так, налоговый орган, исследовав и оценив представленные Предпринимателем в ходе налоговой проверки в подтверждение правомерности понесенных спорных затрат документы по хозяйственной операции с ОАО "Связной Сибирь" по договору аренды нежилого помещения по адресу г. Мыски, ул. Вахрушева, 18а., с учетом пояснений Предпринимателя, полученных в ходе выездной налоговой проверки (протокол от 19.06.2009 N 157), и пояснений, данных в ходе проведения камеральной проверки, (протокол от 06.05.2011 N 1), с учетом "нулевых" налоговых деклараций, имеющихся у налогового органа на момент проведения камеральной проверки по другим налогам, пришел к выводу об отсутствии у налогоплательщика какой - либо предпринимательской деятельности в период с 2007 года до сентября 2008 года.

Суды обеих инстанций, исследовав в соответствии положениями статей 71, 75 АПК РФ представленные Предпринимателем в ходе судебного разбирательства дополнительные доказательства, (которые отсутствовали в период проведения камеральной проверки, свидетельствующие, по мнению налогоплательщика, что нежилое помещение в 2008 году сдавалось в аренду другой организации (ООО "Калинка"), при этом Предприниматель получал доход в виде арендной платы, а также об осуществлении им с начала 2008 года по сентябрь 2008 года предпринимательской деятельности, и оценив их в совокупности и взаимосвязи с изложенными выше обстоятельствами, установленными налоговым органом в ходе проверки, пришли к обоснованным выводам о том, что Предприниматель не получая арендной платы (не получая дохода от предпринимательской деятельности) нес затраты на оплату электроэнергии в спорном нежилом помещении, то есть оплачивал названные услуги по электроэнергии не для получения дохода.

Кроме того, соглашаясь с позицией налогового органа, суды исходили из того, что документы по аренде и другие внутренние бухгалтерские документы, оформленные Предпринимателем, не представлялись им совместно с уточненной налоговой декларацией по НДФЛ, также как не заявлялось о их наличии при проведении выездной налоговой проверки, имеются противоречия в представленных Предпринимателем объяснениях и документах, таким образом, правомерность расчета налоговой выгоды (заявленных расходов) в указанной части не подтверждена налогоплательщиком надлежащими доказательствами.

Отклоняя доводы Предпринимателя относительно правомерности включения в состав расходов 2008 года при исчислении сумм процентов по кредиту и займам, арбитражные суды, руководствуясь вышеуказанными нормами налогового законодательства, пришли к обоснованному выводу, что в данном случае Предпринимателем в составе расходов, связанных с извлечением доходов, при исчислении ЕСН были заявлены суммы уплаченных процентов по кредиту (договор от 07.11.2006) в размере 395 835,54 руб., который использован Барталомовой Л.А. как в деятельности взаимозависимого (аффилированного) юридического лица - ООО "Калинка", так и в деятельности индивидуального предпринимателя, облагаемой единым налогом на вмененный доход (далее - ЕНВД), в размере 113 865,12 руб. (по договору займа от 05.02.2008 N 100216, заключенному с Кредитным потребительским кооперативом граждан "Лидер-Альфа", в размере 23 225 руб. (по договору займа от 19.03.2008, заключенному с физическим лицом Макаровым Алексеем Сергеевичем), при отсутствии документального подтверждения получения их в статусе индивидуального предпринимателя и использования кредитных средств (частично или в полном объеме) в предпринимательской деятельности.

Предприниматель, ссылаясь в качестве доказательства о произведенных расходов на документы, связанные с выплатой кредита, займа, между тем не указывает, в какой части такие расходы использовались в целях осуществления своей предпринимательской деятельности, а какие связаны с осуществлением деятельности ООО "Калинка". В нарушение требований статей 23, 54, 346.26 НК РФ и пункта 7 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного совместным приказом Минфина Российской Федерации и МНС Российской Федерации от 13.08.2002 N 86н, БГ-3-04/430, Предприниматель в проверяемом периоде не вел учет доходов и расходов и хозяйственных операций по каждому виду предпринимательской деятельности, а также раздельный учет доходов и расходов в отношении деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД и по общей системе налогообложения.

Доводы, изложенные налогоплательщиком в кассационной жалобе, повторяют его позицию по делу, не опровергают выводов судов первой и апелляционной инстанций, направлены на переоценку уже исследованных и оцененных судами обстоятельств и материалов дела.

Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа считает, что выводы арбитражных судов первой и апелляционной инстанций подтверждены материалами дела и основаны на установленных по делу фактических обстоятельствах, получивших надлежащую юридическую оценку судов в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ. Судебными инстанциями применены нормы материального права, подлежащие применению, нарушений процессуального закона не установлено, в связи с чем у суда кассационной инстанции в силу статей 286, 287 АПК РФ правовые основания для переоценки установленных судами обстоятельств и отмены вынесенных по делу судебных актов отсутствуют.

При данных обстоятельствах кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

решение Арбитражного суда Кемеровской области от 25.07.2012 и постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 18.10.2012 по делу N А27-2584/2012 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

А.А. Кокшаров

Судьи

С.А. Мартынова Г.В. Чапаева