Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 22 июля 2013 г. N Ф04-2863/13 по делу N А45-19418/2012

г. Тюмень

22 июля 2013 г.

Дело N А45-19418/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 16 июля 2013 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 22 июля 2013 года.

Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Е.В. Поликарпова

судей И.В. Перминовой

Г.В. Чапаевой

рассмотрел в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Новосибирской области на решение Арбитражного суда Новосибирской области от 10.12.2012 и постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 13.03.2013 по делу N А45-19418/2012 по заявлению открытого акционерного общества "Маслодельный комбинат Чановский" (632200 Новосибирская обл., Чановский р-он, Рабочий поселок Чаны, ул. Ленина, 260, ОГРН 1025406424306, ИНН 5415100805) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Новосибирской области (632865 Новосибирская обл., г. Карасук, ул. Тургенева, 80, ОГРН 1045480001797, ИНН 5422110603) об оспаривании ненормативного правового акта налогового органа.

В заседании приняли участие представители:

от открытого акционерного общества "Маслодельный комбинат Чановский" - Морозова Н.М. по доверенности от 25.07.2012, Мамонтов И.В. по доверенности от 27.08.2012, Смышляев В.В. по доверенности от 29.11.2012,

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Новосибирской области - Клюева О.А. по доверенности от 01.03.2013 N 1, Ясьмо Е.В. по доверенности от 01.07.2013 N 6.

Суд установил:

Открытое акционерное общество "Маслодельный комбинат Чановский" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Новосибирской области с заявлением к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России N 7 по Новосибирской области, правопреемником которой является Межрайонная Инспекция Федеральной налоговой службы России N 14 по Новосибирской области (далее - Инспекция), о признании недействительным решения от 27.12.2011 N 40 ДСП о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 10 934 228 руб., штрафа в размере 2 186 846 руб., начисления пеней по НДС, предложения уменьшить убытки в сумме 8 075 433 руб.

Решением Арбитражного суда Новосибирской области от 10.12.2012, оставленным без изменения постановлением Седьмого арбитражного апелляционного суда от 13.03.2013, заявленные требования удовлетворены. Решение Инспекции от 27.12.2011 N 40 ДСП признано недействительным в части предложения уплатить НДС в размере 10 934 228 руб., штрафа в размере 2 186 846 руб., соответствующих пеней, а также предложения уменьшить убытки при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в размере 8 075 433 руб.

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, Инспекция обратилась с кассационной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции и постановление апелляционной инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявления.

Инспекция считает необоснованными выводы судов о документальном подтверждении Обществом правомерности получения налоговой выгоды с учетом статей 169, 172 Налогового кодекса Российской Федерации. По мнению налогового органа, материалами дела установлена недостоверность, противоречивость сведений в представленных налогоплательщиком документах, отсутствие реальности хозяйственной операции, оформленной от имени контрагента налогоплательщика - ООО "АПК Велес".

В отзыве на кассационную жалобу Общество считает доводы налогового органа неосновательными, просит оставить в силе обжалуемые судебные акты.

В судебном заседании, назначенном на 09.07.2013, в соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации был объявлен перерыв до 16 часов 16.07.2013, по окончании которого судебное заседание было продолжено.

Судами и материалами дела установлено следующее.

В период с 19.07.2011 по 16.11.2011 Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах Российской Федерации за 2009, 2010 годы, в части ЕСН за период с 01.01.2009 по 31.12.2009, в части НДФЛ за период с 16.04.2009 по 19.07.2011.

По результатам проверки составлен акт N 40 ДСП от 01.12.2011, на основании которого начальником Инспекции принято решение от 27.12.2011 N 40 ДСП о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Данным решением Обществу в том числе начислен налог на добавленную стоимость в сумме 10 934 228 руб., штраф по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 2 186 846 руб., уменьшены убытки, исчисленные по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2010 год в сумме 8 075 433 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Новосибирской области N 149 от 14.03.2012 по апелляционной жалобе Общества вышеназванное решение Инспекции было утверждено.

Данные обстоятельства послужили основанием для обращения общества в арбитражный суд с настоящим заявлением.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационной жалобы, отзыва, заслушав представителей сторон, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, считает судебные акты подлежащими отмене в части.

Судами установлено и материалами дела подтверждается, что 02.06.2010 между ОАО "Маслодельный комбинат Чановский" и ООО "АПК Велес" заключен договор поставки молока N 14 с дополнениями и приложениями.

По условиям договора ООО "АПК Велес" (поставщик) обязуется в течение срока действия договора поставлять Обществу (покупатель) молоко, а покупатель - принимать и оплачивать молоко. Доставка молока осуществляется автотранспортом покупателя и за счет покупателя (п. 2.2 договора). Поставщик обязан оформить на каждую партию молока товарно-транспортную накладную (п. 3.5). Оплата за принятое молоко осуществляется покупателем в течение 10 дней с даты поставки молока путем перечисления денежных средств на расчетный счет поставщика (п. 5.6). Основанием для расчета являются счет-фактура и товарно-транспортная накладная.

Договор подписали от имени Общества генеральный директор Няшин М.В., от имени ООО "АПК Велес" - генеральный директор Фоменко А.В.

В ходе проверки было установлено, что Фоменко А.В. выдал Няшину М.В. доверенность от 23.06.2009 N 01/2009Д на совершение от имени и в интересах ООО "АПК Велес" действий по организации бухгалтерского учета и отчетности, представлению интересов в отношении других организаций; Няшину М.В. предоставлено право первой подписи документов ООО "АПК Велес". Установлено также, что между ООО "АПК Велес" и ОАО "Россельхозбанком" заключены договоры на кассовое обслуживание от 31.07.2009 и договор банковского счета от 31.07.2009, подписанные со стороны ООО "АПК Велес" Няшиным М.В.

В проверяемом периоде часть сотрудников Общества работали по совместительству в ООО "АПК Велес", в том числе: директор Няшин М.В., главный бухгалтер Алехно Н.Г., бухгалтер Бритова Н.Г.

Согласно выписке о движении денежных средств на счете ООО "АПК Велес", представленной ОАО "Россельхозбанк", Няшин М.В., Алехно Н.Г. и Бритова Н.Г. неоднократно снимали денежные средства со счета ООО "АПК Велес" в период договорных отношений с заявителем.

До заключения договора поставки с ООО "АПК Велес" продукция (молоко) поставлялась сельхозпроизводителями в адрес Общества. Инициатором заключения договоров поставки молока с ООО "АПК Велес" являлся Няшин М.В., который не отрицал этого в своих объяснениях, данных в ходе проверки. С Няшиным М.В. обсуждались условия заключаемых договоров и расчетов по ним.

В конце 2010 года был изменен адрес ООО "АПК Велес" на г.Владикавказ, однако молоко по-прежнему доставлялось непосредственно Обществу; документы сверялись и передавались в р.п. Чаны главным бухгалтером Алехно Н.Г.

Договорные отношения с ООО "АПК Велес" у заявителя прекратились с января 2011 года, когда из Общества уволился Няшин М.В.

По мнению налогового органа, Общество, являясь единственным покупателем молока у ООО "АПК Велес", приобретало его по более высоким ценам, чем цены поставщиков.

Разница в цене закупаемого молока (в связи с появлением посредника в отношениях между производителями и переработчиком) расценена как необоснованно отнесенная в затраты предприятия в связи с производством продукции.

В качестве основания для доначисления НДС послужило то обстоятельство, что Общество, зная о недостоверности документов, оформленных от имени ООО "АПК Велес", приняло их для целей налогообложения.

Недостоверность документов заключается в создании формального документооборота с участием организации-контрагента, поскольку реальным покупателем молока у сельхозпроизводителей является не ООО "АПК Велес", а само Общество.

Документооборот, по мнению налогового органа, создан с целью наращивания стоимости приобретенного молока за счет наценки, производимой ООО "АПК Велес", включаемой впоследствии Обществом в состав расходов, а также включения сумм НДС, применяемого Обществом к вычету для уменьшения сумм этого налога по операциям реализации товаров.

Суды первой и апелляционной инстанций, признавая недействительным оспариваемое решение Инспекции, пришли к выводу, что установленные налоговым органом обстоятельства не являются основанием для отказа в принятии налоговых вычетов по НДС и отнесении сумм расходов на затраты Общества для целей налога на прибыль.

Суд кассационной инстанции соглашается с выводами судов в отношении налога на прибыль.

В силу статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации для российских организаций признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с этой главой. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации (статья 252 Кодекса).

Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит специальных требований к объему и видам первичных документов, на основании которых налогоплательщик вправе принять на учет приобретенные товары (работы, услуги).

Статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Первичные учетные документы, на основании которых ведется бухгалтерский учет, должны быть составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, перечисленные в данной статье.

В подтверждение понесенных расходов Общество представило договор поставки молока, счета-фактуры, товарные накладные, платежные и иные документы, свидетельствующие о реальном приобретении молока, его оприходовании и дальнейшем использовании в хозяйственной деятельности.

При этом факт поступления молока, его получения и оприходования Обществом в полном объеме налоговый орган не оспаривает, настаивая на том, что на затраты для целей исчисления налога на прибыль Общество имело право отнести только расходы в виде стоимости молочной продукции, сложившейся у реальных поставщиков.

В соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 03.07.2012 N 2341/12, в случае принятия налоговым органом решения, в котором была установлена недостоверность представленных налогоплательщиком документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.

Вместе с тем доказательств того, что сумма затрат Общества по операциям покупки молока, поставщиком которого согласно представленным Обществом документам выступает ООО "АПК Велес", не соответствует реальной рыночной цене полученного молока, материалы дела не содержат.

Проверка правильности применения цен в порядке, предусмотренном статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговым органом не проводилась.

Удовлетворяя заявленные требования относительно доначисления НДС, суды пришли к выводу, что, поскольку налоговый орган не отрицает фактов поставки, оплаты, использования молока в производственной деятельности налогоплательщика, следовательно, все необходимые условия для вычета НДС, предъявленного контрагентом, Обществом выполнены.

По мнению суда кассационной инстанции, при рассмотрении данного эпизода судами не учтено следующее.

Согласно пункту 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную согласно статье 166 Кодекса, на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В статье 172 Налогового кодекса Российской Федерации определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, установленных упомянутой статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

При соблюдении названных требований налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении НДС.

В соответствии с правовой позицией, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09, законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, в частности налоговых вычетов при исчислении НДС, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных статьей 169 Кодекса, возлагается на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.

Материалами дела подтверждается, что Общество являлось единственным покупателем молока у ООО "АПК Велес"; расчеты с фактическими поставщиками молока (сельхозпроизводителями) осуществлялись указанным контрагентом только после перечисления Обществом денежных средств на расчетный счет ООО "АПК Велес"; маршрут поставки и место, куда доставлялось молоко сельхозпроизводителями, как до, так и после оформления договорных отношений Общества с ООО "АПК Велес" (2009, 2010 годы) никоим образом не изменились; работники Общества (директор Няшин М.В., главный бухгалтер Алехно Н.Г., бухгалтер Бритова Н.Г.) одновременно являлись работниками ООО "АПК Велес", то есть одни и те же лица имели непосредственное отношение к заключению и администрированию договоров с поставщиками в обеих организациях; ООО "АПК Велес" приобретало молоко у сельскохозяйственных товаропроизводителей, которые в рассматриваемом периоде применяли специальный налоговый режим - единый сельскохозяйственный налог, в силу чего плательщиками НДС не являлись, НДС в составе цены за молоко ООО "АПК Велес" не предъявляли; ООО "АПК Велес" в проверяемом периоде находилось на упрощенной системе налогообложения, в связи с чем на основании пункта 2 статьи 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации плательщиком НДС также не являлось.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума ВАС РФ N 53) указано (пункт 3), что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

В силу пункта 5 постановления Пленума ВАС РФ N 53 о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Согласно пункту 6 постановления Пленума ВАС РФ N 53 судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной:

- создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции;

- взаимозависимость участников сделок;

- неритмичный характер хозяйственных операций;

- нарушение налогового законодательства в прошлом;

- разовый характер операции;

- осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика;

- осуществление расчетов с использованием одного банка;

- осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций;

- использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.

Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 вышеназванного постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Учитывая, что в управлении делами Общества и ООО "АПК Велес" участвовали одни и те же лица, имеющие непосредственное отношение к заключению и администрированию договоров с поставщиками в обеих организациях; осведомленность Общества о том, что производители молока плательщиками НДС в спорном периоде не являлись; осведомленность Общества о том, что, находясь на упрощенной системе налогообложения, ООО "АПК Велес" не вправе был выставлять Обществу счета-фактуры с НДС; несоответствие в силу этого счетов-фактур ООО "АПК Велес" требованиям налогового законодательства; отсутствие доказательств формирования в бюджете источника возмещения НДС, следует признать, что хотя использование посредников при осуществлении хозяйственных операций само по себе не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, организация Обществом документооборота с участием ООО "АПК Велес" свидетельствует об учете для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды в виде получения налоговых вычетов по НДС, что в соответствии с пунктом 5 постановления Пленума ВАС РФ N 53 влечет признание такой налоговой выгоды необоснованной.

По мнению Общества (стр.6 отзыва на кассационную жалобу), то обстоятельство, что ООО "АПК Велес" не уплатило указанный им в счетах-фактурах НДС в бюджет, не должно отражаться на праве Общества в принятии НДС к вычету; ООО "АПК Велес" имело право на выставление счетов-фактур с НДС, так как являлось комиссионером другой организации - ООО "Сибагротрейд".

Данные доводы судом кассационной инстанции не могут быть приняты во внимание, поскольку о наличии взаимоотношений ООО "АПК Велес" и ООО "Сибагротрейд" в ходе налоговой проверки Обществом не заявлялось.

Кроме того, судом первой инстанции установлено, что все документы на приобретение молока у сельскохозяйственных предприятий, а потом на продажу молока Обществу оформлены от имени ООО "АПК Велес", на чем настаивал и сам заявитель.

При таких обстоятельствах основания для признания недействительным оспариваемого решения налогового органа по эпизоду доначисления НДС в сумме 10 934 228 руб., соответствующих пеней и штрафа в сумме 2 186 846 руб. у судов отсутствовали.

В указанной части судебные акты подлежат отмене на основании части 1 части 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации с принятием нового судебного акта об отказе в удовлетворении заявленного требования в связи с неверным применением норм налогового законодательства.

Руководствуясь пунктом 2 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

постановил:

решение Арбитражного суда Новосибирской области от 10.12.2012 и постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 13.03.2013 по делу N А45-19418/2012 отменить в части признания недействительным решения МИФНС N 14 по Новосибирской области от 27.12.2011 N 40 ДСП по эпизоду доначисления и предложения уплатить НДС в размере 10 934 228 руб., штраф в сумме 2 186 846 руб., соответствующие пени. В указанной части принять новый судебный акт. В удовлетворении заявленных ОАО "Маслокомбинат Чановский" требований отказать.

В остальной части принятые по делу судебные акты оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Е.В. Поликарпов

Судьи

И.В. Перминова Г.В. Чапаева