Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 27 октября 2016 г. N Ф04-4289/16 по делу N А27-21470/2015

Требование: о признании незаконным акта органа власти по уплате налогов

Вывод суда: жалоба заявителя оставлена без удовлетворения, решение суда апелляционной истанции оставлено в силе

г. Тюмень

27 октября 2016 г.

Дело N А27-21470/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 20 октября 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 27 октября 2016 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Буровой А.А.

судей Кокшарова А.А.

Поликарпова Е.В.

при ведении судебного заседания с использованием средств аудиозаписи рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу закрытого акционерного общества "Кузбасский пищекомбинат" на постановление от 20.06.2016 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Усанина Н.А., Бородулина И.И., Полосин А.Л.) по делу N А27-21470/2015 Арбитражного суда Кемеровской области по заявлению закрытого акционерного общества "Кузбасский пищекомбинат" (654034, Кемеровская область, г. Новокузнецк, проезд Технический, 17, 5, ИНН 4238008042, ОГРН 1024202129753) к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N2 по Кемеровской области (654041, Кемеровская область, город Новокузнецк, улица Кутузова, дом 35, ИНН 4216003097, ОГРН 1044217029834) о признании недействительными решения.

В заседании приняли участие представители:

от закрытого акционерного общества "Кузбасский пищекомбинат" - Меренкова Е.В. по доверенности от 26.02.2016 N 42; Овчинников Е.С. по доверенности от 09.12.2015 N 156;

от Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области - Гольтман Е.В. по доверенности от 11.12.2015; Коптелова И.П. по доверенности от 10.02.2016; Пронякина Е.Ю. по доверенности от 18.01.2016.

Суд установил:

закрытое акционерное общество "Кузбасский пищекомбинат" (далее - Общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд Кемеровской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Кемеровской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании незаконными решений: от 05.05.2015 N 11 в части уменьшения налога, излишне заявленного к возмещению, в размере 2 185 296,02 руб. и обязании налогоплательщика внести соответствующие исправления в бухгалтерскую отчетность; от 30.06.2015 N92 об уменьшении налога, излишне заявленного к возмещению, в размере 1 982 625 руб. и обязании налогоплательщика внести соответствующие исправления в бухгалтерскую отчетность.

Определением от 16.02.2016 Арбитражного суда Кемеровской области в соответствии с частью 3 статьи 130 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации требования заявителя о признании незаконным решения от 30.06.2015 N 92 об уменьшении налога, излишне заявленного к возмещению, в размере 1 982 625 руб. и обязании налогоплательщика внести соответствующие исправления в бухгалтерскую отчетность были выделены в отдельное производство (номер дела А27-3231/2016).

Решением от 04.04.2016 Арбитражного суда Кемеровской области (судья Потапов А.Л.) заявленные требования удовлетворены.

Постановлением от 20.06.2016 Седьмого арбитражного апелляционного суда решение отменено, в удовлетворении требований отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, просит постановление отменить.

В обоснование доводов кассационной жалобы заявитель указывает на то, что пункт 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) устанавливает не только особенности учета сумм налога на добавленную стоимость (далее - НДС) по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операций, но определяет порядок учета сумм "входящего" НДС по всем товарам (работам, услугам), приобретаемым налогоплательщиками, осуществляющими как облагаемые, так и не облагаемые налогом операции. При этом пункт 4 статьи 170 НК РФ определяет в том числе и порядок учета такими налогоплательщиками сумм налога по товарам (работам, услугам), используемым исключительно в необлагаемой деятельности.

По мнению заявителя, вывод суда апелляционной инстанции о том, что установленные абзацем 7 пункта 4 статьи 170 НК РФ специальные нормы не могут относиться к суммам НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым только для осуществления необлагаемых операций, прямо противоречит положениям пункта 4 статьи 170 НК РФ.

Инспекция возражает против доводов заявителя согласно отзыву.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, если иное не предусмотрено Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационной жалобы, дополнений к кассационной жалобе, отзыва, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены принятого по делу постановления суда.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка представленной Обществом уточненной налоговой декларации за 3 квартал 2014 года, по результатам которой принято решение от 05.05.2015 N 11 об отказе в возмещении НДС в размере 2 213 543 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от 16.07.2015 N 422 решение Инспекции оставлено без изменения.

Общество, считая решение налогового органа незаконным и нарушающим его права и законные интересы, обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с настоящим заявлением.

Основанием для принятия оспариваемого решения послужил вывод налогового органа о нарушении налогоплательщиком статьи 174.1, пункта 1 статьи 146, пункта 4 статьи 170, пунктов 1, 2 статьи 171 НК РФ в результате предъявления к вычету сумм налога по операциям, не подлежащим налогообложению.

Удовлетворяя заявленные Обществом требования, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что в силу пункта 2 статьи 171, пункта 2 статьи 170 НК РФ "входящий" у Общества НДС по товарам (работам, услугам), которые им были переданы в качестве вклада в простое товарищество, не может быть заявлен Обществом к вычету, а сам налог подлежит учету в стоимости таких товаров (работ, услуг), в связи с чем признал обоснованной позицию налогового органа о неправомерном игнорировании Обществом названных положений закона; вместе с тем посчитал, что в рассматриваемом налоговом периоде (3 квартал 2014 года) сумма расходов, относящихся к операциям, не подлежащим обложению НДС, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов Общества, следовательно, положения абзаца 7 пункта 4 статьи 170 НК РФ дают право Обществу получить вычет по НДС в данном налоговом периоде в порядке статьи 172 НК РФ без применения раздельного учета операций.

Отменяя решение суда первой инстанции и отказывая в удовлетворении требований заявителя, суд апелляционной инстанции, руководствуясь положениями статей 21, 39, 170, 171, 172, 174.1 НК РФ, во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, пришел к выводу об отсутствии оснований для применения налоговых вычетов.

Суд кассационной инстанции, поддерживая выводы суда апелляционной инстанции, исходит из положений норм материального права, указанных в судебном акте, и обстоятельств, установленных по делу.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации признается объектом налогообложения НДС.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Статьей 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 названного кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 названного кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно пункту 4 статьи 170 НК РФ суммы НДС, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 статьи 170 НК РФ - по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, не облагаемых НДС; принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 НК РФ - по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, облагаемых НДС;

принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Таким образом, пункт 4 статьи 170 НК РФ устанавливает не только особенности учета сумм НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операций, но и определяет порядок учета сумм "входящего" НДС по всем товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретаемым налогоплательщиками, осуществляющими как облагаемые, так и не облагаемые налогом операции.

При этом абзац 7 пункта 4 статьи 170 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2014 году) содержит правило, согласно которому налогоплательщик имеет право не применять положения настоящего пункта к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Из системного анализа статьи 170 НК РФ усматривается, что вопросам налогового учета посвящены содержащиеся в ней положения в том значении, в котором они решают вопрос отнесения сумм НДС к налоговым вычетам по данному налогу либо к расходам по налогу на прибыль. В этом смысле абзац седьмой пункта 4 упомянутой статьи предоставляет налогоплательщикам возможность отказаться от избыточного учета показателей, которые недостаточно существенны для целей исчисления НДС. Несущественными (не представляющими интереса для целей налогообложения) признаны показатели расходов, имеющие отношение к операциям, освобожденным от налогообложения, не превышающие пяти процентов от всех расходов налогоплательщиков.

Вместе с тем в рассматриваемой ситуации ссылка налогоплательщика на абзац 7 пункта 4 статьи 170 НК РФ не может быть принята во внимание.

Так, судами установлено, что между ООО "Боровково" (1-й Участник) и Обществом (2-й Участник) был заключен договор простого товарищества (о совместной деятельности) от 01.11.2012, по условиям которого участники обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для реализации совместных программ и проектов.

В качестве вкладов Участники вносят в совместную деятельность оборудование, недвижимость для выращивания и откорма свиней, принадлежащее каждому на праве собственности, а также сырье и тару, находящиеся у сторон на момент заключения вышеуказанного договора.

В пункте 4.1 договора (в редакции дополнительного соглашения от 25.12.2013) указано, что целью совместной деятельности является организация откорма и выращивания свиней, без реализации их третьим лицам в течение срока, указанного в пункте 8.1 настоящего договора (7 лет). Допускается промежуточный выдел долей участников в размере, определяемом Участниками настоящего договора в приложениях, являющихся неотъемлемой частью настоящего договора.

Согласно пункту 6.1, пункту 6.3 договора (в редакции дополнительного соглашения) ведение общих дел возложено на участника товарищества - ООО "Боровково".

Как следует из материалов дела, в период деятельности в рамках договора простого товарищества стороны вносили дополнительные вклады в виде производимых расходов по обеспечению электроэнергией, а также выполняемых третьими лицами работ, оказываемых ими услуг, а также переданных в совместную деятельность товаров. Такие расходы, передаваемые в совместную деятельность, сторонами согласовывались в актах приема-передачи, что влекло изменение вклада каждого товарища и, как следствие, изменяло условия распределения результатов в совместной деятельности в рамках простого товарищества.

Согласно статье 174.1 НК РФ при осуществлении операций в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности) на участника товарищества возлагается обязанность по ведению общего учета операций, подлежащих налогообложению в соответствии со статьей 146 НК РФ.

В силу пункта 3 статьи 174.1 НК РФ налоговый вычет по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и по имущественным правам, приобретаемым для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности) предоставляется только участнику товарищества при наличии счетов-фактур, выставленных продавцами этим лицам, в порядке, установленном указанной главой.

При этом вычет сумм НДС, предъявленных при приобретении товаров (работ, услуг), предоставляется участнику, ведущему общие дела, при условии, что указанные товары (работы, услуги) приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения (пункт 2 статьи 171 НК РФ).

Следовательно, одним из обязательных условий для применения лицом, указанным в пункте 1 статьи 174.1 НК РФ, вычета по НДС является использование приобретенных товаров (работ, услуг) для осуществления операций, облагаемых данным налогом, в противном случае суммы этого налога учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг).

Проанализировав представленные в материалы дела доказательства (договор простого товарищества, дополнительное соглашение к нему, акты приема-передачи вкладов в совместную деятельность), суды первой и апелляционной инстанций установили, что результатом совместной деятельности являлось распределение выращенной продукции; деятельность простого товарищества не связана с реализацией полученного результата третьим лицам, то есть деятельность в рамках простого товарищества не связана с облагаемыми налогом операциями.

Делая вывод о том, что Обществом не представлены доказательства правомерности применения спорных налоговых вычетов в порядке статей 170-172 НК РФ, суд апелляционной инстанции правомерно исходил из того, что налогоплательщиком заявлен вычет НДС по товарам (работам, услугам), используемым в деятельности простого товарищества, а не в деятельности Общества (то есть спорные затраты изначально являлись расходами простого товарищества, а не Общества); ведение общих дел возложено на участника товарищества - ООО "Боровково"; деятельность простого товарищества не связана с реализацией полученного результата третьим лицам.

С учетом установленных судом фактических обстоятельств вывод суда апелляционной инстанции о правомерности принятого налоговым органом решения суд кассационной инстанции считает правильным.

Кроме того, суд кассационной инстанции соглашается с доводами налогового органа, что в рамках настоящего дела налогоплательщик, ссылаясь на расчет доли расходов на осуществление необлагаемых НДС операций в проверяемом периоде и указывая о том, что эта доля не превышает 5% общей величины совокупных расходов заявителя, свою позицию документально не подтвердил; в ходе налоговой проверки соответствующий расчет с подтверждающими документами не представлялся; в материалах дела отсутствуют какие-либо доказательства, подтверждающие правильность представленного расчета.

Доводы заявителя о неправомерности принятого Инспекцией решения не нашли своего подтверждения в ходе рассмотрения дела путем представления совокупности допустимых доказательств.

Судом кассационной инстанции не установлено нарушений норм процессуального законодательства, которые могли привести к принятию судом апелляционной инстанции неправильного постановления.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

постановление от 20.06.2016 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А27-21470/2015 Арбитражного суда Кемеровской области оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

А.А. Бурова

Судьи

А.А. Кокшаров Е.В. Поликарпов