Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 31 января 2014 г. N Ф04-9395/13 по делу N А27-4709/2013

г. Тюмень

31 января 2014 г.

Дело N А27-4709/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 28 января 2014 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 31 января 2014 года.

Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Чапаевой Г.В.

судей Кокшарова А.А.

Поликарпова Е.В.

рассмотрел в судебном заседании с использованием средств аудиозаписи кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Потокиной Татьяны Викторовны на решение от 26.07.2013 Арбитражного суда Кемеровской области (судья Новожилова И.А.) и постановление от 03.10.2013 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Скачкова О.А., Музыкантова М.Х., Полосин А.Л.) по делу N А27-4709/2013 по заявлению индивидуального предпринимателя Потокиной Татьяны Викторовны (Кемеровская обл.) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Кемеровской области (652515, Кемеровская обл, г. Ленинск-Кузнецкий, Кирова Проспект, 85, 2; ОГРН 1044212012250, ИНН 4212021105) о признании недействительным решения.

Суд установил:

индивидуальный предприниматель Потокина Татьяна Викторовна (далее - Предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Кемеровской области (далее - Инспекция) о признании недействительным решения от 22.01.2013 N 1 в части доначисления налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 411 785 руб., единого социального налога (далее - ЕСН) (предпринимательская деятельность) в сумме 39 477 руб., ЕСН (с выплат, производимых в пользу работников) в сумме 2 071 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 395 947 руб., налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в сумме 165 623,45 руб., по пункту 1 статьи 119 НК РФ в сумме 248 435 руб., по статье 123 НК РФ в сумме 1 722,4 руб., пени за несвоевременную уплату налогов по статье 75 НК РФ в сумме 143 526,21 руб. (заявленные требования уточнены в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, далее - АПК РФ).

Решением от 26.07.2013 Арбитражного суда Кемеровской области, оставленным без изменения постановлением от 03.10.2013 Седьмого арбитражного апелляционного суда, заявленные требования удовлетворены частично: решение Инспекции признано недействительным в части доначисления НДФЛ в сумме 25 441 руб., НДС в сумме 24 463 руб., привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДФЛ в виде штрафа в сумме 5 088,2 руб., за неуплату НДС в виде штрафа в сумме 4 892,48 руб., начисления пени по НДФЛ в сумме 1 839,17 руб., по НДС в сумме 3 472,48 руб. В остальной части заявленные требования оставлены без удовлетворения.

В кассационной жалобе Предприниматель, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит принятые по делу судебные акты отменить, направить дело на новое рассмотрение. Жалоба мотивирована следующим: - суды пришли к неоснованному на материалах дела выводу относительно того, что продажа продуктов питания учреждениям образования относится к предпринимательской деятельности в сфере оптовой торговли; об отсутствии оценки судами доводов о необходимости применения положений статей 112 (пункт 1), 114 НК РФ; о необоснованном применении судами налоговых санкций по пункту 1 статьи 119 НК РФ; не дана всесторонняя оценка доводу о необходимости применения расчетного метода при начислении НДФЛ не только при определении доходов налогоплательщика, но и расходов; о нарушении судами статьи 145 НК РФ при расчете задолженности по НДС.

В уточнениях к кассационной жалобе Предприниматель просит также взыскать с Инспекции все денежные средства, списанные с расчетного счета во исполнение оспариваемого решения налогового органа.

Инспекция возражает против удовлетворения кассационной жалобы согласно отзыву и дополнению к нему.

В судебном заседании, назначенном на 21.01.2014, в соответствии со статьей 163 АПК РФ объявлен перерыв.

28.01.2014 в 15 часов 20 минут судебное заседание продолжено.

Судами и материалами дела установлено следующее.

По результатам проведения выездной налоговой проверки деятельности Предпринимателя Инспекцией составлен акт и принято решение от 22.01.2013 N 1 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, статьей 119, статьей 123 НК РФ в виде штрафа в общей сумме 415 781,03 руб.; пунктом 3 решения Предпринимателю начислены пени по состоянию на 22.01.2013 по НДФЛ, ЕСН, НДС в общей сумме 143 526,21 руб.; пунктом 4 решения предложено в добровольном порядке перечислить недоимку по НДФЛ, НДС, ЕСН в общей сумме 849 280 руб.

Не согласившись с решением налогового органа, Предприниматель обжаловал его в Управление Федеральной налоговой службы по Кемеровской области, решением которого от 13.03.2013 N 115 решение Инспекции оставлено без изменения и утверждено.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения Предпринимателя в арбитражный суд.

В соответствии с частью 1 статьи 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 АПК РФ изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационной жалобы, отзыва и дополнений к ним, заслушав представителей сторон, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

Как установлено судами и следует из материалов дела, в проверяемом периоде Предприниматель получал доход от осуществляемых видов деятельности по договорам и контрактам, заключенным с МБОУ "Соревнованский детский сад", МБОУ "Соревнованская основная общеобразовательная школа", МДОУ "Колычевский детский сад", МБОУ "Заринская средняя общеобразовательная школа им. Аверина М.А.".

Одним из оснований принятия решения Инспекции явился вывод налогового органа о том, что в проверяемом периоде Предпринимателем фактически осуществлялась деятельность по продаже товаров, которая относится к оптовой торговле, что и явилось основанием для доначисления налогов по общей системе налогообложения.

Суды первой и апелляционной инстанций, всесторонне оценив заявленные сторонами доводы, представленные доказательства (в том числе договоры, спецификации, счета-фактуры, протоколы допросов), руководствуясь положениями статей 11, 346.26, 346.27 НК РФ, статей 120, 426, 492, 506 Гражданского кодекса Российской Федерации, пришли к верным выводам о доказанности со стороны Инспекции того обстоятельства, что в рассматриваемом случае отношения между Предпринимателем и бюджетными учреждениями фактически содержат существенные условия договора поставки, а не розничной купли-продажи, и соответственно, такая деятельность должна облагаться в рамках общего режима налогообложения.

Формулируя указанный вывод, суды исходили из следующего:

- из договоров, муниципальных контрактов, а также из оформленных к ним документов следует, что Предприниматель регулярно в определенные сроки отпускал муниципальным учреждениям продовольственные товары в количестве и ассортименте в соответствии со спецификациями к указанным договорам; покупатели принимали и оплачивали данные товары безналичным путем на расчетный счет Предпринимателя на основании счетов-фактур и товарных накладных;

- условия спорных договоров содержат признаки, которые законодатель относит к договорам поставки: наличие спецификаций к договорам, содержащих данные о наименовании продукта, качественные характеристики и индивидуальные признаки, единицы измерения, количество, цену товара и итоговую сумму поставки; обязанности покупателя или получателя товара совершить все необходимые действия, обеспечивающие принятие товаров, поставленных в соответствии с договором поставки (условия о приемке товара по ассортименту и количеству, о несоответствии количества товара); в заключаемых Предпринимателем договорах предусмотрена ответственность сторон за нарушение условий договора и условия возмещения убытков;

- на оплату реализованного товара Предпринимателем выставлялись счета-фактуры, оформлялись накладные, оплата производилась в безналичном порядке путем перечисления денежных средств на расчетный счет Предпринимателя;

- наличие длительных хозяйственных отношений между Предпринимателем и бюджетными учреждениями, регулярность и большие объемы поставки товаров, специфика взаимоотношений поставщика и покупателя при приобретении реализуемых товаров;

- согласно показаниям Предпринимателя, изложенным в протоколе от 27.11.2012, товар до контрагентов он доставлял на своем автомобиле.

Кассационная инстанция отклоняет все доводы жалобы относительно наличия в материалах дела письменных пояснений руководителей и других работников образовательных учреждений, которые содержат иные показания в отличие от протоколов допросов этих же лиц, в силу следующего.

Кассационная инстанция поддерживает выводы судов, что исходя из положений статей 64, 65, 67, 68 АПК РФ все заявленные доводы сторон должны быть подтверждены допустимым способом.

При наличии в материалах дела составленных в порядке статьи 90 НК РФ протоколов допросов свидетелей, в рамках которых они предупреждались об ответственности за дачу заведомо ложных показаний, и данные показания не опровергнуты в установленном законом порядке; при отсутствии ссылок в жалобе, что Предпринимателем заявлялось ходатайство в порядке статьи 161 АПК РФ о фальсификации представленных доказательств, - суды правомерно указали об отсутствии надлежащих и достоверных доказательств осуществления Предпринимателем розничной торговли, отвечающих требованиям статей 67, 68 АПК РФ.

Кассационная инстанция также принимает во внимание, что апелляционный суд отклонил ходатайство Предпринимателя о вызове в качестве свидетелей заинтересованных лиц, поскольку им не представлено доказательств невозможности заявления указанного ходатайства при рассмотрении дела в суде первой инстанции.

Как следует из материалов дела, в связи с тем, что Предприниматель не смог предоставить документы, подтверждающие произведенные расходы, Инспекция в соответствии с положениями статьи 221 НК РФ при расчете суммы налогооблагаемого дохода по НДФЛ учла налоговый вычет в размере 20% от полученного налогоплательщиком дохода.

В кассационной жалобе Предприниматель указывает, что Инспекция необоснованно не применила подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ и не произвела расчет суммы расходов на основании имеющейся информации исходя из аналогичных расходов за иные периоды, чем существенно завысила суммы доначисленного Предпринимателю НДФЛ, поскольку фактически расходы составляют около 80% в общем объеме выручки от реализации.

Кассационная инстанция, отклоняя указанный довод, исходит из того, что налогоплательщиком в рамках настоящего дела не представлено доказательств нарушения Инспекцией его прав и законных интересов применением статьи 221 НК РФ при определении действительных налоговых обязательств по НДФЛ (в частности, не представлено собственного контррасчета или иных надлежащих доказательств, подтверждающих, что при применении расчетного метода сумма вычета составила бы больший показатель).

Учитывая изложенное, кассационная инстанция не находит оснований для отмены или изменения принятых по делу судебных актов по настоящим эпизодам (эпизодам квалификации взаимоотношений Предпринимателя и покупателей и расчета расходов по НДФЛ).

По мнению Предпринимателя, поскольку он относил себя к плательщикам ЕНВД, у него не было необходимости подавать заявление об освобождении от уплаты НДС в соответствии со статьей 145 НК РФ; однако налоговый орган, принимая решение о доначислении НДС, должен был проверить наличие оснований для освобождения от его уплаты, поскольку приведенная норма предусматривает уменьшение налогового бремени для налогоплательщика.

Действительно, согласно пункту 1 статьи 145 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности двух миллионов рублей.

В соответствии с пунктом 3 статьи 145 НК РФ лица, использующие право на освобождение, должны представить соответствующее письменное уведомление и документы, указанные в пункте 6 настоящей статьи, которые подтверждают право на такое освобождение, в налоговый орган по месту своего учета.

Указанные уведомление и документы представляются не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого эти лица используют право на освобождение.

Таким образом, в общем случае организации и индивидуальные предприниматели получают право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, после подачи вышеуказанного уведомления (документов) и при соответствии размера выручки налогоплательщика предельному уровню, установленному законом.

Для случаев, когда о необходимости уплаты НДС предпринимателю становится известно по результатам мероприятий налогового контроля, проведенных инспекцией, порядок реализации права на освобождение от уплаты НДС нормами НК РФ не предусмотрен.

Однако как разъяснил Высший Арбитражный Суд в постановлении Президиума от 24.09.2013 N 3365/13, отсутствие установленного порядка не означает, что указанное право не может быть реализовано предпринимателем.

Но возможность реализации указанного права не отменяет порядок его реализации, - путем подачи соответствующего заявления (документов).

Как указал Высший Арбитражный Суд в постановлении Президиума от 24.09.2013 N 3365/13 при рассмотрении дела N А52-1669/2012 Арбитражного суда Псковской области, предприниматель не признавался плательщиком НДС в соответствии с пунктом 4 статьи 346.26 НК РФ, поэтому инспекция, установив неправильную квалификацию осуществляемой им деятельности, должна была учесть его заявление о праве на применение освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, и определить наличие у него данного права на основании представленных им документов.

В рассматриваемом случае Предприниматель заявление о праве на применение освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, не подавал ни при проведении налоговой проверки, ни на стадии подачи жалобы в вышестоящий налоговый орган, ни в судах первой и апелляционной инстанций.

Таким образом, фактические обстоятельства настоящего дела не являются схожими с обстоятельствами дела N А52-1669/2012 Арбитражного суда Псковской области.

На основании изложенного отсутствуют основания для отмены (изменения) судебных актов по настоящему эпизоду (доначисление НДС без учета положений статьи 145 НК РФ в отсутствие соответствующего заявления налогоплательщика).

По мнению Предпринимателя, поскольку до проведения Инспекцией выездной налоговой проверки он не относил себя к плательщикам налогов по общей системе налогообложения, соответственно обязанность по представлению в Инспекцию налоговых деклараций и уплату этих налогов он исполнить не мог. Данное обстоятельство свидетельствует об отсутствии вины налогоплательщика в совершении налогового правонарушения, что в силу статьи 109 НК РФ исключает привлечение его к ответственности по статье 119 НК РФ.

Кассационная инстанция, отклоняя указанный довод жалобы, исходит из того, что по результатам рассмотрения настоящего дела суды пришли к выводу о правомерности начисления Инспекцией налогов по общей системе налогообложения в отношении спорных видов деятельности Предпринимателя; в кассационной жалобе Предпринимателем не опровергнуты выводы судов и доводы Инспекции о непредставлении деклараций по указанным в решении налогам, в связи с чем кассационная инстанция поддерживает выводы судов о правомерности привлечения Предпринимателя к налоговой ответственности по статье 119 НК РФ.

Предприниматель, осуществляя предпринимательскую деятельность, берет на себя риск наступления неблагоприятных последствий своих действий (бездействия) в сфере хозяйственной деятельности и, в том числе, риск наступления неблагоприятных последствий в связи с неправильной квалификацией своих хозяйственных операций.

В то же время, как следует из материалов дела, Предпринимателем в дополнениях к заявлению в суд излагались доводы относительно необходимости применения обстоятельств, смягчающих ответственность в порядке статей 112, 114 НК РФ (л.д. 72-74 том 16).

Арбитражный суд при оценке обоснованности и законности оспариваемого решения налогового органа вправе проверять соразмерность примененной меры ответственности и с учетом, установленных в судебном порядке обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность, вправе изменить оспариваемое решение налогового органа в части определения размера налоговой санкции.

Иное не обеспечило бы эффективное восстановление нарушенных прав налогоплательщика и означало бы необоснованный отказ в судебной защите, что противоречит статье 46 Конституции Российской Федерации, части 1 статьи 198 АПК РФ, статьям 137, 138 НК РФ.

Кассационная инстанция соглашается с доводом жалобы, что в нарушение статей 170, 271 АПК РФ суды не исследовали вопрос о наличии обстоятельств, смягчающих ответственность, не указали мотивы, в силу которых заявление о возможности применения статей 112, 114 НК РФ было отклонено.

Таким образом, судебные акты по настоящему эпизоду, - привлечению к ответственности по статьям 119, 122 НК РФ, подлежат отмене в части отказа в удовлетворении требований с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции, при котором суду следует дать оценку доводам Предпринимателя относительно возможности применения в рассматриваемом случае положений пунктов 1, 4 статьи 112, статьи 114 НК РФ; учесть частичное удовлетворение требований Предпринимателя при рассмотрении дела в связи со снижением налоговых санкций по причине арифметической ошибки Инспекции.

Изложенное в уточнениях к кассационной жалобе требование Предпринимателя о взыскании с Инспекции денежных средств, списанных с расчетного счета во исполнение оспариваемого решения, судом кассационной инстанции не может быть удовлетворено в силу положений 49 АПК РФ.

Руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

решение от 26.07.2013 Арбитражного суда Кемеровской области и постановление от 03.10.2013 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А27-4709/2013 отменить в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Кемеровской области от 22.01.2013 N 1 относительно привлечения индивидуального предпринимателя Потокиной Татьяны Викторовны к налоговой ответственности по статьям 119, 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, единого социального налога и за непредставление соответствующих деклараций.

В указанной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Кемеровской области.

В остальной части принятые по настоящему делу судебные акты оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Г.В. Чапаева

Судьи

А.А. Кокшаров Е.В. Поликарпов