Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 12 мая 2014 г. N Ф04-2761/14 по делу N А81-2271/2013

г. Тюмень

12 мая 2014 г.

Дело N А81-2271/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 08 мая 2014 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 12 мая 2014 года.

Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Кокшарова А.А.

судей Поликарпова Е.В.

Чапаевой Г.В.

при ведении судебного заседания с использованием средств аудиозаписи рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу открытого акционерного общества "Харп-Энерго-Газ" на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 24.09.2013 (судья Лисянский Д.П.) и постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 23.12.2013 (судьи Кливер Е.П., Киричёк Ю.Н., Рыжиков О.Ю.) по делу N А81-2271/2013 по заявлению открытого акционерного общества "Харп-Энерго-Газ" (629420, Ямало-Ненецкий автономный округ, Приуральский район, поселок Харп, дом 3, ИНН 8901016850, ОГРН 1058900013369) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ямало-Ненецкому автономному округу (629008, Ямало-Ненецкий автономный округ, город Салехард, улица Губкина, дом 6, корпус "А", ИНН 8901014300, ОГРН 1048900005890) об оспаривании решения.

В заседании приняли участие представители:

от открытого акционерного общества "Харп-Энерго-Газ" - Чукреев А.А. по доверенности от 13.05.2013.

Суд установил:

открытое акционерное общество "Харп-Энерго-Газ" (далее - Общество, налогоплательщик, ОАО "Харп-Энерго-Газ") обратилось в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - Инспекция, налоговый орган) от 14.09.2012 N 11-16/31 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления и предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций за 2009 и 2010 годы в общем размере 3 427 798 руб., начисления соответствующих сумм пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ); в части предложения уменьшить размер убытков за 2008 год на сумму 7 773 165 руб.; в части доначисления и предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2008-2010 годы в общем размере 1 563 647 руб., начисления соответствующих сумм пеней и штрафа;

в части предложения уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета НДС в сумме 1 168 104 руб.; в части предложения перечислить в бюджет удержанные суммы налога на доходы физических лиц в размере 4 559 474,41 руб. и в части привлечения к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, в виде штрафа в размере 820 705 руб.

Решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 24.09.2013, оставленным без изменения постановлением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 23.12.2014, требования Общества удовлетворены частично, размер штрафа, назначенного за совершение правонарушения, предусмотренного статьей 123 НК РФ, уменьшен в два раза - до 455 947 руб., заявление ОАО "Харп-Энерго-Газ" в части оспаривания решения от 14.09.2012 N 11-16/31 по эпизоду, связанному с предложением уплатить недоимку по налогу на доходы физических лиц в сумме 4 559 474,41 руб., оставлено без рассмотрения, в удовлетворении остальной части требований Общества отказано.

Общество, не согласившись с принятыми по делу судебными актами в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании незаконным решения Инспекции от 14.09.2012 N 11-16/31 по эпизодам, связанным с дополнительным начислением налогоплательщику налога на прибыль организаций за 2009 и 2010 годы в общем размере 3 427 798 руб. и НДС за 2008-2010 годы в общем размере 1 563 647 руб., с предложениями налогоплательщику уменьшить убытки по налогу на прибыль организаций за 2008 год в сумме 7 773 165 руб. и уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в 2008 и 2010 годы НДС на общую сумму 1 168 104 руб., а также в части отнесения на налогоплательщика судебных расходов по делу в полном размере, обратилось с кассационной жалобой, так как считает, что они приняты с нарушением норм материального и процессуального права, при несоответствии выводов судов фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, просит отменить решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда в обжалуемой части и принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

По мнению заявителя жалобы, суды неправильно применили положения подпункта 1 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 75, пункта 1 статьи 109, пункта 1 статьи 122, пункта 2, подпункта 5 пункта 5 статьи 169, пунктов 1. 2 статьи 171, пункта 1 статьи 172, пунктов 1, 2 статьи 252, подпункта 18 пункта 1 статьи 264 НК РФ, пунктов 1, 5 статьи 110, пункта 1 статьи 111 АПК РФ.

Подробно доводы налогоплательщика изложены в кассационной жалобе.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция просит оставить решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения. С доводами кассационной жалобы не согласна в полном объеме.

В порядке статьи 163 АПК РФ в судебном заседании объявлялся перерыв с 06.05.2014 до 08.05.2014 до 11 часов 15 минут, о чем представители сторон извещены надлежащим образом.

Заслушав представителя Общества, поддержавшего доводы, изложенные в кассационной жалобе, изучив доводы налогового органа, изложенные в отзыве на кассационную жалобу, проверив законность судебных актов в порядке статей 284, 286 АПК РФ, исследовав материалы дела, суд кассационной инстанции считает судебные акты подлежащими частичной отмене.

Из материалов дела следует, что на основании решения заместителя начальника Инспекции от 30.09.2011 N 11-16/45 в период с 30.09.2011 по 25.05.2012 налоговым органом в отношении ОАО "Харп-Энерго-Газ" проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты различных налогов и сборов за период с 01.01.2008 по 31.12.2010, а также налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за период с 01.09.2008 по 31.08.2011, в ходе которой выявлены нарушения законодательства при исчислении налога на прибыль организаций и НДС, а также факт неперечисления удержанных сумм НДФЛ.

Результаты проверки зафиксированы в акте выездной налоговой проверки от 24.07.2012 N 11-16/23.

По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки и иных материалов проверки, а также письменных возражений налогоплательщика от 14.08.2012 начальником Инспекции вынесено решение от 14.09.2012 N 11-16/31 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль за 2009-2010 годы в виде штрафа в размере 569 431 руб., НДС за налоговые периоды 2009 и 2010 годов - в виде штрафа в размере 40 500 руб. и водного налога - в виде штрафа в размере 8 255 руб., а также к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, за невыполнение обязанности по перечислению НДФЛ, в виде штрафа в размере 911 895 руб., Обществу начислены пени по налогу на прибыль в размере 93 450,12 руб., по НДС в размере 150 459,30 руб., по водному налогу в размере 15 561,23 руб. и по НДФЛ в размере 483 339,53 руб.

Кроме того, решением Инспекции от 14.09.2012 N 11-16/31 налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций за 2009 и 2010 годы в размере 3 427 798 руб. и недоимку по НДС за 2008-2010 годы в размере 1 563 647 руб., уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС в сумме 1 168 104 руб. и убытки, исчисленные по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2008 год, в сумме 7 773 165 руб.

В рамках соблюдения досудебного порядка урегулирования спора Общество направило в Управление Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу апелляционную жалобу от 01.10.2012 на решение Инспекции, по результатам рассмотрения которой оспариваемое решение Инспекции оставлено без изменения, а жалоба - без удовлетворения.

Полагая, что решение Инспекции от 14.09.2012 N 11-16/31 в части доначисления налога на прибыль и НДС, привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 и статьей 123 НК РФ, начисления пеней по налогу на прибыль и по НДС, а также в части предложения уплатить суммы НДФЛ нарушает права и законные интересы налогоплательщика, последний обратился в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с соответствующим заявлением.

При принятии решения суд первой инстанции исходил из того, что фактически налогоплательщиком осуществлялась двойная оплата одних и тех же работ, расходы Общества на выплату вознаграждения управляющей компании не являются документально подтвержденными, а экономический эффект от стороннего управления отсутствует, поэтому доначисление Обществу сумм налога на прибыль организаций является законным и обоснованным.

Отказывая в удовлетворении требования налогоплательщика о признании недействительным решения Инспекции от 14.09.2012 N 11-16/31 в части непринятия к вычету сумм НДС по спорным счетам-фактурам за 2008 и 2009 годы, суд первой инстанции отметил, что акты выполненных работ и отчеты управляющей компании не содержат сведений о характере хозяйственных операций, а формулировка "Услуги в сфере управления по договору б/н от..." не является описанием выполненных работ или оказанных услуг и не позволяет идентифицировать вид работ (услуг), по которым выставлен такой счет-фактура, следовательно, последний составлен с нарушением требований пункта 5 статьи 169 НК РФ и не может служить основанием для принятия к вычету соответствующих сумм налога.

Снижая размер штрафной санкции, назначенной оспариваемым решением Инспекции в соответствии со статьей 123 НК РФ, за неперечисление удержанных сумм НДФЛ, суд первой инстанции исходил из наличия обстоятельств, смягчающих ответственность Общества и выражающихся в тяжелом финансовом положении налогоплательщика и характере его деятельности по оказанию населению коммунальных услуг.

Оставляя без рассмотрения требование Общества о признании недействительным решения от 14.09.2012 N 11-16/31 в части предложения уплатить сумму недоимки по НДФЛ, суд первой инстанции указал, что Обществом не соблюден установленный законом досудебный порядок обжалования решения налогового органа, поскольку в апелляционной жалобе ОАО "Харп-Энерго-Газ", поданной в Управление Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу, доводов относительно незаконности или необоснованности решения Инспекции в указанной части не содержится.

Суд апелляционной инстанции согласился с выводами суда первой инстанции.

Суд кассационной инстанции считает, что принятые по данному делу судебные акты в части, обжалуемой налогоплательщиком, приняты при неправильном применении норм материального и процессуального права, при этом исходит из следующего.

Судами двух инстанций установлено и следует из материалов дела, что Обществом в 2009-2010 годах при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций состав доходов уменьшен в связи с затратами по договорам оказания услуг по выполнению функций единоличного исполнительного органа, заключенным с ООО "Энерго-Газ".

В качестве основания для применения налоговых вычетов Обществом указаны заключенные между ним и ООО "Энерго-Газ" договоры о передаче полномочий единоличного исполнительного органа от 01.11.2006 и от 01.11.2008, по условиям которых за осуществление контрагентом функций по управлению Общество выплачивает вознаграждение в виде фиксированной суммы в размере 767 000 руб., в том числе НДС - 117 000 руб., в месяц. Дополнительным соглашением от 06.02.2009 N 1 к договору от 01.11.2008 сумма ежемесячного вознаграждения уменьшена до 442 500 руб., в том числе НДС - 67 500 руб.

Из материалов дела следует, что спорные договоры были заключены в соответствии с действующим гражданским законодательством (пункт 3 статьи 103 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), пункты 1, 3 статьи 69 Федерального закона "Об акционерных обществах").

В соответствии с абзацем 3 пункта 3 статьи 103 ГК РФ по решению общего собрания акционеров, полномочия исполнительного органа акционерного общества могут быть переданы по договору другой коммерческой организации или индивидуальному предпринимателю (управляющему).

Таким образом, договоры о передаче полномочий единоличного исполнительного органа хозяйственных обществах коммерческой организации (управляющей организации) признаны законными корпоративными сделками, способствующими, в частности, повышению эффективности контроля основных хозяйственных обществ (которые могут выступать или не выступать в качестве управляющих организаций) над финансово-хозяйственной деятельностью дочерних хозяйственных обществ, а также повышению управляемости холдингов в целом.

Заключенные налогоплательщиком договоры не были признаны в установленном законом порядке незаключенными или недействительными сделками. Каких-либо претензий к взаимоотношениям с ООО "Энерго-Газ" по договорам о передаче полномочий единоличного исполнительного органа у налогового органа не было. Проверка правильности цены договоров в соответствии со статьей 40 НК РФ Инспекцией не проводилась.

Законодательство о налогах и сборах прямо закрепляет право налогоплательщика отнести затраты по оплате услуг управляющей организации к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, в целях исчисления налога на прибыль организаций (пункты 1, 2 статьи 252, подпункт 18 пункта 1 статьи 264 НК РФ).

Подпунктом 18 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, отнесены расходы налогоплательщика на управление организацией или отдельными ее подразделениями, а также расходы на приобретение услуг по управлению организацией или ее отдельными подразделениями.

Таким образом, данной нормой предусмотрено, что в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, включаются не только расходы на управление организацией или ее отдельными подразделениями непосредственно налогоплательщиком через работников, состоящих в штате, на которых функции по управлению организацией возложены должностными инструкциями, но и расходы на приобретение сторонних управленческих услуг. При этом данная норма НК РФ не содержит каких-либо ограничений по размеру для отнесения к расходам расходов на приобретение услуг по управлению организацией, а также не ограничивает налогоплательщика в праве, при наличии собственных управленческих структур, одновременно привлекать к управлению организацией или ее отдельными подразделениями управленцев со стороны, соблюдая при этом требование статьи 252 НК РФ, чтобы затраты были экономически обоснованными и документально подтвержденными.

Положения пункта 1 статьи 252 НК РФ требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли. Экономическая обоснованность расходов определяется именно целевой направленностью на получение дохода в результате всей хозяйственной деятельности налогоплательщика, а не получением им доходов в конкретном налоговом периоде, причем обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

НК РФ не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

Кассационная инстанция не согласна с выводами судов первой и апелляционной инстанций относительно того, что сведения, содержащиеся в актах выполненных работ (услуг), отчетах управляющей компании, счетах-фактурах в рамках заключенных с ООО "Энерго - Газ" договоров, не подтверждают факт существования реальных хозяйственных взаимоотношений, поскольку не позволяют определить существо и содержание хозяйственных операций, характер и объем оказанных услуг по управлению, а также об измерителях хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении.

Ссылки на нарушение требований статьи 9 ФЗ от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" неправомерны, поскольку имеющиеся в материалах дела акты выполненных работ и приемки оказанных услуг, подписанные заказчиком и исполнителем с учетом особенностей гражданско-правового договора на возмездное оказание услуг, счета-фактуры содержат все необходимые реквизиты, что позволяет отнести произведенные Обществом расходы к документально подтвержденным.

Действующее законодательство не содержит требований о необходимости детального указания в актах приемки оказанных услуг объема трудозатрат работников исполнителя по выполнению договорных обязательств.

Согласно статье 69 Федерального закона "Об акционерных обществах" управляющая компания не просто оказывает возмездные услуги на основании договора, но исполняет функции единоличного исполнительного органа акционерного общества.

Компетенция единоличного исполнительного органа вне зависимости от лица, осуществляющего его функции (физического, юридического) и его функциональные обязанности, определены Законом об акционерных обществах и Уставом акционерного общества. В компетенцию единоличного исполнительного органа входит управление всей текущей деятельностью общества за исключением вопросов, отнесенных к компетенции общего собрания акционеров или совета директоров (наблюдательного совета) общества.

В пункте 2 статьи 69 Федерального закона "Об акционерных обществах" содержится лишь примерный перечень полномочий единоличного исполнительного органа, к которому отнесено представление интересов общества, совершение сделок от имени общества, утверждение штатов, издание приказов и указаний, обязательных для исполнения всеми работниками общества.

Таким образом, в силу самого характера деятельности по текущему управлению невозможно исчерпывающим образом определить компетенцию и круг обязанностей единоличного исполнительного органа (управляющей компании) не только на уровне закона, но и на уровне Устава общества, договора на передачу полномочий, локальных нормативных актов, поскольку невозможно предусмотреть все вопросы, ежедневно возникающие в деятельности управляемой организации и которые не отнесены к исключительной компетенции общего собрания и совета директоров.

Равным образом, невозможно применительно к актам оказанных услуг по управлению произвести в них фиксирование всех произведенных единоличным органом действий по текущему руководству.

Именно поэтому акты приемки оказанных услуг, так же как и договор на передачу полномочий единоличного исполнительного органа, и Устав общества, может содержат лишь примерный перечень тех услуг, которые оказываются управляющей компанией при исполнении функций единоличного исполнительного органа.

При таких обстоятельствах, выводы судов о документальной неподтвержденности понесенных Обществом расходов при исчислении налога на прибыль и необоснованном предъявлении к возмещению вычетов по НДС являются неверными.

Поскольку судами неправильно применены нормы материального права, при этом фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, кассационная инстанция считает возможным, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в данной части спора.

В части судебных расходов, связанных с оплатой государственной пошлины.

В соответствии со статьей 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

В случае признания обоснованным полностью или частично заявления об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц судебные расходы подлежат возмещению соответственно этим органом в полном размере.

В связи с удовлетворением кассационной жалобы и удовлетворением требований ОАО "Харп-Энерго-Газ" с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ямало-Ненецкому автономному округу в пользу ОАО "Харп-Энерго-Газ" подлежат взысканию расходы по уплате государственной пошлины в общем размере 4 000 руб.

В соответствии со статьей 319 АПК РФ исполнительный лист на взыскание государственной пошлины надлежит выдать суду первой инстанции.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 2 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 24.09.2013 и постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 23.12.2013 по делу N А81-2271/2013 в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ямало-Ненецкому автономному округу от 14.09.2012 N 11-16/31 по эпизодам, связанным с начислением налогоплательщику налога на прибыль организаций за 2009 и 2010 годы в общем размере 3 427 798 руб. и налога на добавленную стоимость за 2008-2010 годы в общем размере 1 563 647 руб., с предложениями налогоплательщику уменьшить убытки по налогу на прибыль организаций за 2008 год в сумме 7 773 165 руб. и уменьшить предъявленный к возмещению из бюджета в 2008 и 2010 годы налог на добавленную стоимость на общую сумму 1 168 104 руб., отменить.

В отмененной части принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

В остальной части оставить судебные акты без изменения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ямало-Ненецкому автономному округу в пользу открытого акционерного общества "Харп-Энерго-Газ" судебные расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение дела в Арбитражном суде Ямало-Ненецкого автономного округа в размере 2 000 руб., за рассмотрение дела в суде апелляционной инстанции - в размере 1 000 руб., за рассмотрение дела в суде кассационной инстанции - в размере 1 000 руб.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

А.А. Кокшаров

Судьи

Е.В. Поликарпов Г.В. Чапаева