Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 14 мая 2014 г. N Ф04-2182/14 по делу N А03-18894/2012

г. Тюмень

14 мая 2014 г.

Дело N А03-18894/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 08 мая 2014 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 14 мая 2014 года.

Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Чапаевой Г.В.

судей Кокшарова А.А.

Поликаропова Е.В.

рассмотрел в судебном заседании с использованием средств аудиозаписи кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Алтайскому краю на решение от 05.11.2013 Арбитражного суда Алтайского края (судья Пономаренко С.П.) и постановление от 27.01.2014 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Марченко Н.В., Бородулина И.И., Журавлева В.А.) по делу N А03-18894/2012 по заявлению индивидуального предпринимателя Линенко Анатолия Михайловича (г. Новоалтайск) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Алтайскому краю (658087, Алтайский край, г. Новоалтайск, ул. 22 Партсъезда, 12; ОГРН 1042201774020, ИНН 2208012087) о признании недействительным решения.

В заседании принял участие представитель индивидуального предпринимателя Линенко Анатолия Михайловича - Берляндт В.А. по доверенности от 21.04.2014.

Суд установил:

индивидуальный предприниматель Линенко Анатолий Михайлович (далее - Предприниматель) обратился в Арбитражный суд Алтайского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Алтайскому краю (далее - Инспекция) о признании недействительным решения от 29.06.2012 N РА-11-35 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в полном объеме за исключением начисления пеней по земельному налогу в сумме 1 454,13 руб. (заявленные требования уточнены в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, далее - АПК РФ).

Решением от 05.11.2013 Арбитражного суда Алтайского края, оставленным без изменения постановлением от 27.01.2014 Седьмого арбитражного апелляционного суда, признано недействительным решение Инспекции в части начисления штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 20 530,5 руб., единого социального налога (далее - ЕСН) (ФБ РФ) в сумме 3 948,6 руб., ЕСН (ФФОМС РФ) в сумме 481,7 руб., ЕСН (ТФОМС РФ) в сумме 892,1 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 3 600 руб., в части начисления штрафа по статье 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по НДС в сумме 39 000 руб., по ЕСН (ФБ РФ) в сумме 32 096,4 руб., по ЕСН (ФФОМС РФ) в сумме 4 032 руб., по ЕСН (ТФОМС РФ) в сумме 6 930 руб., в части предложения уплатить НДФЛ в сумме 205 305 руб., ЕСН (ФБ РФ) в сумме 39 486 руб., ЕСН (ФФОМС РФ) в сумме 4 817 руб., ЕСН (ТФОМС РФ) в сумме 8 921 руб., НДС в сумме 432 900 руб., в части предложения уплатить пени по НДФЛ в сумме 27 862,01 руб., по ЕСН (ФБ РФ) в сумме 7 097,35 руб., по ЕСН (ФФОМС РФ) в сумме 1 026,97 руб., по ЕСН (ТФОМС РФ) в сумме 1 958,56 руб., по НДС в сумме 184 269,49 руб.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит принятые по делу судебные акты отменить и вынести новое решение.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 АПК РФ изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационной жалобы, заслушав представителя Предпринимателя, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

Судами и материалами дела установлено следующее.

По результатам проведения выездной налоговой проверки деятельности Предпринимателя Инспекцией составлен акт и принято решение от 29.06.2012 N РА-11-35, которым налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных статьей 119, пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в общей сумме 223 022,6 руб., начислены налоги в сумме 691 429 руб., пени в сумме 223 668,51 руб., в том числе (л.д. 34-38 том 1):

- за 2008 год - ЕСН в сумме 12 216 руб., НДС (2 квартал) в сумме 396 900 руб.;

- за 2009 год - НДФЛ в сумме 87 669 руб., ЕСН в сумме 41 008 руб.;

- за 2010 год - НДФЛ в сумме 117 636 руб., НДС (1 квартал) в сумме 36 000 руб.

Не согласившись с правомерностью указанного решения, Предприниматель обжаловал его в Управление Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю, решением которого от 29.08.2012 решение Инспекции изменено: в связи с наличием смягчающих ответственность обстоятельств снижен размер штрафа в два раза - до 111 511 руб., в остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.

Указанные обстоятельства явились основанием для обращения Предпринимателя в арбитражный суд.

В соответствии с частью 1 статьи 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Как следует из материалов дела, основанием для вынесения решения Инспекции явились следующие обстоятельства, установленные в ходе проверки:

- Предпринимателем в 2006 году приобретено здание столовой, расположенное по адресу Алтайский край, Первомайский район, село Березовка, ул. 40 лет Победы, 42; цель приобретения - строительство жилья для себя и семьи (протокол допроса Предпринимателя, л.д 94 том 2), строительство 8-квартирного жилого дома с последующей перепродажей (протокол допроса главы администрации Березовского сельсовета Эрцегович О.П., л.д. 98 том 2);

- указанное здание столовой реконструировано под 8-квартирный жилой дом общей площадью 407,8 кв.м.; на объект выданы свидетельство о государственной регистрации права от 14.11.2008, разрешение на ввод объекта в эксплуатацию N 39 от 20.10.2008; 16.09.2009 Предпринимателем получены свидетельства на следующие квартиры по указанному выше адресу: N 3 (общая площадь 44,6 кв.м.), N 6 (площадь 49,1 кв.м.), N 8 (площадь 45,5 кв.м.), N 2 (площадь 58,1 кв.м.); N 7 (площадь 57,2 кв.м.) (л.д.57-61 том 1);

- в 2006 году Линенко А.М. также приобрел у ликвидируемого предприятия АКГУП "Новоалтайское" ряд объектов недвижимого имущества (склады, коровники, сооружения насосной баши и сенажных траншей, здания убойного пункта и кормоцеха и др.), а в 2006-2007 годах на основании договоров с Комитетом по экономике, социально-экономическому развитию и управлению муниципальным имуществом Первомайского района приобрел в собственность земельные участки в районе с. Березовка Первомайского района, на которых располагается указанное недвижимое имущество, с целью создания крестьянского (фермерского) хозяйства, что подтверждается договорами купли-продажи, а также показаниями Предпринимателя и свидетеля Гортмана О.Д. (л.д. 93-101 том 2).

Налогоплательщиком:

- во 2 квартале 2008 года в адрес Строителева Р.Г. реализовано имущество (животноводческий комплекс) на сумму 2 720 000 руб., в том числе: земельный участок с расположенным на нем зданием животноводческой фермы (молодняк) по договору купли-продажи от 03.04.2008, сумма сделки 150 000 руб.; - земельный участок с расположенным на нем зданием животноводческой фермы (молодняк) по договору купли-продажи от 03.04.2008, сумма сделки 140 000 руб.; - земельный участок с расположенным на нем зданием животноводческой фермы по договору купли-продажи от 25.04.2008, сумма сделки 770 000 руб.; - земельный участок с расположенным на нем сооружением насосной башни по договору купли-продажи от 03.04.2008, сумма сделки 90 000 руб.; - земельный участок с расположенными на нем зданием убойного пункта, тремя сооружениями сенажных траншей, зданием кормоцеха, зданием фуражного склада по договору купли-продажи от 03.04.2008, сумма сделки 1 570 000 руб.. Как указывалось выше, за 2008 год доначислены ЕСН и НДС;

- в 2009 году проданы 3 квартиры на общую сумму 920 000 руб. Как указывалось выше, за 2009 год доначислены НДФЛ и ЕСН;

- в 2010 году проданы 2 квартиры на общую сумму 1 173 900 руб. (в том числе, стоимость соответствующих земельных участков 80 000 руб. и 5 000 руб. (л.д. 34, 35 том 1); также в 1 квартале 2010 года реализовано незавершенное строительство здания коровника. Как указывалось выше, за 2010 год доначислены НДФЛ и НДС.

Налоговый орган признал деятельность налогоплательщика по покупке и продаже объектов недвижимости предпринимательской, поскольку продажа квартир, иных объектов носила не разовый характер и была направлена на систематическое получение прибыли (что подтверждается, в том числе свидетельскими показаниями Ильина В.Д., Эрцегович О.П., согласно которым цель приобретения здания столовой - строительство жилого дома для последующей перепродажи, строительство которого началось в 2007 году, с целью перепродажи приобретались хозяйственные постройки). В связи этим налоговым органом признано неправомерным использование Предпринимателем в 2009 и 2010 годах имущественного налогового вычета по НДФЛ, предусмотренного подпунктом 1 пункта 1 статьи 220 НК РФ; указано, что реализация спорного имущества должна облагаться НДС, ЕСН и НДФЛ (как у субъекта предпринимательской деятельности).

Удовлетворяя заявленные требования, суды, в том числе, руководствуясь положениями статей 217, 221, 236, 237 НК РФ, исходили из того, что налоговый орган, определяя налоговые обязательства Предпринимателя применительно к эпизоду по реализации квартир, не учел его расходы по реконструкции и ремонту объекта недвижимости, не предпринял каких-либо мер по их установлению по правилам, предусмотренным подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

При этом согласно заключению судебной экспертизы N 09-13-05-04 от 18.06.2013 рыночная стоимость израсходованных Предпринимателем на реконструкцию объекта недвижимости (столовой) материалов на 10.10.2008 (на дату составления акта приемки в эксплуатацию) составила 2 887 990 руб., оптовая - 2 685 831 руб. (л.д. 69 том 4);

С учетом результатов экспертизы, установившей оптовую стоимость использованных на реконструкцию столовой материалов, суды пришли к выводу о том, что расходы превышают доход Предпринимателя, полученный в 2009-2010 годах. Соответственно, налоговая база для исчисления НДФЛ, ЕСН не образуется.

Учитывая, что в кассационной жалобе Инспекцией не оспаривается вывод судов о превышении суммы понесенных Предпринимателем расходов над определенным Инспекцией размером доходов Предпринимателя в период 2009-2010 годов, и жалоба не содержит доводов относительно неправомерности выводов судов о необходимости применения расчетного метода, кассационная инстанция не находит оснований для отмены (изменения) судебных актов в части признания необоснованным доначисления НДФЛ и ЕСН.

Удовлетворяя требования Предпринимателя в остальной части (доначисление НДС, ЕСН (пеней, штрафа) с учетом реализации Предпринимателем земельных участков и расположенных на них объектов недвижимости), суды, с учетом пояснений заявителя, договоров купли-продажи, показаний свидетеля Гортмана О.Д., исходили из недоказанности налоговым органом вывода о том, что доход, полученный налогоплательщиком от реализации указанного недвижимого имущества, является доходом от предпринимательской деятельности.

Кассационная инстанция считает неверным вывод судов, признавших, что реализация Предпринимателем земельных участков и расположенных на них объектов недвижимости в 2008, 2010 годах не является предпринимательской деятельностью налогоплательщика, поскольку он опровергается как предназначением спорного имущества (животноводческая ферма, насосная башня, здание убойного пункта и т.д.), так и показаниями самого Предпринимателя, согласно которым целью приобретения данного имущества являлось внесение его в уставной капитал при создании крестьянского фермерского хозяйства (л.д. 94 том 2). При этом неполучение дохода от предпринимательской деятельности не является основанием для переквалификации цели приобретения имущества с предпринимательской на личную (то есть, не связанную с предпринимательской), что следует из положений статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации, статьи 1 Федерального закона "О крестьянском (фермерском) хозяйстве" N 74-ФЗ от 11.06.2003, статьи 252 НК РФ (согласно которой основными критериями для отнесения затрат в состав расходов является их документальная подтвержденность, экономическая оправданность и направленность на получение дохода). То есть, фактическое получение или неполучение дохода от осуществления предпринимательской деятельности, или недостижение ранее определенной цели предпринимательской деятельности (в рассматриваемом случае - образование крестьянского (фермерского) хозяйства) не являются обстоятельствами, влияющими на отнесение расходов к расходам от предпринимательской деятельности.

Таким образом, суммы, полученные Предпринимателем от реализации спорного недвижимого имущества (складов, коровников, сооружений насосной баши и сенажных траншей, зданий убойного пункта и кормоцеха и др.) подлежали обложению как доход, полученный от осуществления предпринимательской деятельности.

Поскольку с учетом результатов судебной экспертизы судами установлено превышение расходов над полученными доходами, то доначисление НДФЛ и ЕСН (пени, санкций) было обоснованно признано незаконным.

В силу положений статей 39, 143, 146, 153, 154, 166, 168, 174 НК РФ доход от реализации спорного имущества (кроме земельных участков, квартир) подлежал включению в налоговую базу в целях исчисления НДС.

Пунктом 1 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты, порядок применения которых определен статьей 172 НК РФ.

Как следует из пункта 1 статьи 173 НК РФ, сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 НК РФ.

Из изложенного следует, что применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 НК РФ условий.

Само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих, по его мнению, право на применение налоговых вычетов, без отражения (указания, заявления) суммы налоговых вычетов в налоговой декларации не является основанием для уменьшения подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода НДС. Наличие документов, обуславливающих применение налоговых вычетов по НДС, не заменяет их декларирования.

В данном случае налоговые вычеты по НДС Предпринимателем не декларировались, декларация за 2 квартал 2008 года представлена с нулевыми показателями, декларации за 3-4 кварталы 2008 года, за 1-4 кварталы 2009 года и 1-4 кварталы 2010 года не представлялись; уточненные налоговые декларации по этому налогу для дополнительного применения вычетов не подавались. Материалы дела не содержат доказательств, что Предпринимателем подавались документы, предоставляющие право на вычет на условиях статьи 171 НК РФ.

Вместе с тем недекларирование налоговых вычетов и непредставление Инспекции в ходе налоговой проверки документов, подтверждающих данные вычеты, не лишает налогоплательщиков права на их применение в последующем при соблюдении условий, установленных статьями 171 - 173 НК РФ.

На основании изложенного у судов отсутствовали основания для признания недействительным оспариваемого решения Инспекции в части доначисления НДС (соответствующих пени и санкций).

Поскольку фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены арбитражными судами первой и апелляционной инстанций на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, но этими судами неправильно применены нормы главы 21 НК РФ применительно к установленным по делу обстоятельствам, суд кассационной инстанции считает возможным, отменив судебные акты в части признания недействительным решения Инспекции относительно доначисления НДС (пени, санкций), принять в указанной части по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований.

Руководствуясь пунктом 2 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

решение от 05.11.2013 Арбитражного суда Алтайского края и постановление от 27.01.2014 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А03-18894/2012 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Алтайскому краю N РА-11-35 от 29.06.2012 относительно доначисления НДС (соответствующих пени и санкций).

В указанной части принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении соответствующих требований.

В остальной части принятые по настоящему делу судебные акты оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Г.В. Чапаева

Судьи

А.А. Кокшаров Е.В. Поликарпов