Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 14 июля 2015 г. N Ф04-21267/15 по делу N А02-1801/2014

г. Тюмень

14 июля 2015 г.

Дело N А02-1801/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 07 июля 2015 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 14 июля 2015 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Чапаевой Г.В.

судей Буровой А.А.

Перминовой И.В.

рассмотрел в судебном заседании с использованием средств аудиозаписи кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Алтай на постановление от 13.04.2015 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Скачкова О.А., Колупаева Л.А., Музыкантова М.Х.) по делу N А02-1801/2014 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Инвест-Центр" (649000, Республика Алтай, г. Горно-Алтайск, ул. Чорос-Гуркина, 29,29; ОГРН 1034217027570, ИНН 4217061013) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Алтай (649000, республика Алтай, г. Горно-Алтайск, ул. Чорос-Гуркина, 40; ОГРН 1070411002254, ИНН 0411131507) о признании недействительным решения.

В заседании принял участие представитель Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Алтай Кундыев С.С. по доверенности от 12.01.2015.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью "Инвест-Центр" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Алтай с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Алтай (далее - Инспекция) о признании недействительным решения от 23.06.2014 N 60 в части доначисления земельного налога в сумме 2 152 388 руб., привлечения к налоговой ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату (неполную) уплату земельного налога в виде штрафа в размере 430 477,6 руб., начисления пеней в размере 125 755,4 руб.

Решением от 08.12.2014 Арбитражного суда Республики Алтай (судья Соколова А.Н.) заявленные Обществом требования удовлетворены - решение Инспекции признано недействительным в оспариваемой части, Инспекцию обязали устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества; с налогового органа в пользу Общества взысканы судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 4 000 руб.

Постановлением от 13.04.2015 Седьмого арбитражного апелляционного суда решение суда первой инстанции изменено, изложено в новой редакции: заявленные Обществом требования удовлетворены частично: признано недействительным решение Инспекции в части привлечения Общества к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ за неуплату (неполную) уплату земельного налога в виде штрафа в размере 430 477,6 руб., начисления пени в размере 125 755,4 руб.; Инспекцию обязали устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества, с налогового органа в пользу Общества взысканы судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 2 000 руб. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, просит принятое по делу постановление отменить в части удовлетворения заявленных требований, вынести новое решение.

Общество возражает против удовлетворения кассационной жалобы согласно отзыву.

Судами и материалами дела установлено следующее.

По результатам проведения выездной налоговой проверки в отношении Общества Инспекцией составлен акт и принято решение от 26.06.2014 N 60 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым среди прочего установлены неверное исчисление и неуплата земельного налога за 2012 год, доначислены земельный налог в сумме 2 152 388 руб., налоговые санкции по статье 122 НК РФ и пени в оспариваемых суммах.

Общество, не согласившись с решением в части доначисления земельного налога (пени, штрафа), обжаловало его в Управление Федеральной налоговой службы по Республике Алтай, решением которого от 15.08.2014 N 04-14/07835 жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

Указанные обстоятельства явились основанием для обращения Общества в арбитражный суд.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 АПК РФ изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационной жалобы, отзыва, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

Судами установлено, материалами дела подтверждено:

- Обществу на праве собственности принадлежат земельные участки, находящиеся по адресу: Кемеровская область, г. Кемерово, ул. Тухачевского, 40/2 с кадастровыми номерами 42:24:0201002:2311, 42:24:0201002:2312;

- по состоянию на май 2012 года кадастровая стоимость указанных земельных участков составляла 174 167 298,52 руб. и 49 558 106,44 руб.;

- решением от 05.09.2012 Арбитражного суда Кемеровской области по делу N А27-11159/2012 установлена кадастровая стоимость земельных участков в размере рыночной стоимости в сумме 24 888 000 руб. и 7 514 000 руб., соответственно;

- в январе 2013 года Общество представило налоговую декларацию по земельному налогу за 2012 год, в которой сумма налога к уплате составила 486 030 руб. исходя из уменьшенной кадастровой стоимости, определенной на основании решения суда с начала налогового периода (01.01.2012);

- при этом 10.05.2012, 01.08.2012 и 31.01.2012 уплату земельного налога за 2012 год Общество произвело в полном объеме без учета судебного акта, - на общую сумму 3 355 881 руб. (л.д. 93-95 том 1);

- 21.03.2013 Инспекция сообщила Обществу об имеющейся у него переплате по земельному налогу в суммах 838 970 руб. и 360 325 руб.

(л.д. 86-87 том 1);

- 16.10.2013 налоговым органом был произведен возврат излишне уплаченного земельного налога в размере 2 323 000 руб. (извещение N 33812, - л.д. 97 том 1);

- Инспекцией проведена выездная налоговая проверка, по результатам которой установлено, что Общество неверно исчислило и не уплатило в полном объеме земельный налог за 2012 год;

- Общество согласилось с выводами налогового органа и 20.05.2014 уплатило в добровольном порядке выявленную недоимку по земельному налогу за 2012 год в сумме 2 152 388 руб.;

- 26.06.2014 Инспекцией решением N 60 Обществу доначислен земельный налог за 2012 год в сумме 2 152 388 руб., пени по нему в размере 125 755,4 руб. штраф по статье 122 НК РФ в размере 430 477,6 руб.

Суд первой инстанции, признавая решение Инспекции недействительным в части доначисления налога, исходил из того, что 20.05.2014 налогоплательщик добровольно, до вынесения оспариваемого решения, уплатил выявленную недоимку в полном объеме.

Апелляционная инстанция, частично отменяя решение суда и отказывая в удовлетворении соответствующих требований Общества, указала, что материалами дела подтверждено и Обществом не опровергнуто наличие у него недоимки по земельному налогу за 2012 год, в связи с чем налоговый орган по результатам проверки правомерно доначислил земельный налог в спорной сумме.

При этом суд апелляционной инстанции обоснованно исходил из того, что в проверяемый период Обществом как налогоплательщиком не выполнена обязанность по исчислению и, с учетом последующего возврата, по уплате земельного налога в сумме 2 152 388 руб.; уплата Обществом налога до вынесения оспариваемого решения не опровергает необходимость указания недоимки в решении Инспекции и отражения в нем реальных фактов в части обстоятельств исполнения Обществом обязанностей по исчислению и уплате налога; указание в решении на предложение налогоплательщику уплатить недоимку по налогу без учета поступившей после составления акта проверки уплаты не является нарушением прав налогоплательщика; исполнение Обществом реальных налоговых обязательств должно быть учтено Инспекцией на стадии исполнения решения налогового органа.

Как установлено судами и следует из материалов дела, земельный налог за 2012 год в необходимом размере был уплачен Обществом и поступил в бюджет с нарушением срока на 7 дней (период 3-9 мая 2012 года); после представления в Инспекцию в январе 2013 года декларации по земельному налогу налоговым органом по заявлению Общества было принято решение о возврате переплаты по земельному налогу за 2012 год.

Учитывая связанные с исчислением, уплатой и возвратом земельного налога обстоятельства, суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу о необоснованном привлечении Общества к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ за неуплату (неполную) уплату земельного налога в виде штрафа в размере 430 477,6 руб. и начисления пеней в размере 125 755,4 руб., указав при этом, что решение Инспекции о возврате земельного налога может быть расценено как письменный документ, разъясняющий и доказывающий обоснованность применения налогоплательщиком в спорный налоговый период кадастровой стоимости, указанной им в налоговой декларации и установленной решением суда.

Кассационная инстанция, не соглашаясь с указанными выводами судов, исходит из следующего.

В соответствии с пунктом 8 статьи 75 НК РФ не начисляются пени на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика в результате выполнения им письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым (отчетным) периодам, по которым образовалась недоимка, независимо от даты издания такого документа).

Положение, предусмотренное настоящим пунктом, не применяется в случае, если указанные письменные разъяснения основаны на неполной или недостоверной информации, представленной налогоплательщиком.

Аналогичное положение предусмотрено подпунктом 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ в отношении налоговых санкций: обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения, признается выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа).

Кассационная инстанция считает, что не основан на законе вывод судов о том, что решения налогового органа о возврате налога по заявлению налогоплательщика, а также соответствующие действия Инспекции по возврату земельного налога, могут быть расценены как разъяснения по вопросу применения законодательства о налогах и сборах, наличие которых (разъяснений) свидетельствует об отсутствии оснований для привлечения Общества к налоговой ответственности и начисления пени.

Налоговые проверки осуществляются налоговыми органами в силу возложенных на них НК РФ обязанностей по осуществлению налогового контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов и сборов. Порядок производства по делам о налоговых правонарушениях регламентирован главами 14, 16 НК РФ.

Статьей 32 НК РФ на налоговые органы также возложена обязанность бесплатно информировать (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков.

Следовательно, для вывода о том, что налогоплательщик выполнял указания налогового органа, разъяснение должно содержать ответ на конкретный вопрос налогоплательщика и предшествовать представлению налоговой и бухгалтерской отчетности, заявлению о предоставлении льготы, уплате налогов и сборов либо проведению налоговой проверки.

Поэтому решения налогового органа по результатам проверки, решения о возврате налога, а также действия, связанные с возвратом налога, не могут рассматриваться в качестве разъяснения налогового органа по правильности исчисления налога, определения налоговой базы.

Кроме того, положения пункта 2 статьи 11 НК РФ, определяющие недоимку как сумму налога или сбора, не уплаченную в установленный законодательством о налогах и сборах срок, не препятствуют начислению пеней на сумму неправомерно возвращенного из бюджета налога.

Иной правовой подход, исключающий применение указанной меры, обеспечивающей полную и своевременную уплату в бюджет налога, приводит к нарушению баланса публичных и частных интересов в случае неправомерного изъятия из бюджета денежных средств (в том числе при реализации налогоплательщиком права на самостоятельное определение своих налоговых обязательств и подачу заявления о возврате налога из бюджета).

Указанный вывод согласуется с правовыми позициями Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенными в постановлении Президиума от 21.03.2006 N 13815/05, Верховного Суда Российской Федерации, изложенными в определении от 25.09.2014 по делу N 305-ЭС14-1234).

Таким образом, у судов отсутствовали основания для освобождения Общества от начисления пени на сумму недоимки, возникшую в связи с необоснованным возвратом налога по заявлению налогоплательщика, а также для освобождения Общества от ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ со ссылкой на подпункт 3 пункта 1 статьи 111, пункт 8 статьи 75 НК РФ.

В то же время, не отменяя принятые по делу судебные акты в части вывода о необоснованном привлечении Общества к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ, суд кассационной инстанции считает возможным в рассматриваемом случае (с учетом обстоятельств исчисления, уплаты и возврата земельного налога, содержания решения Арбитражного суда Кемеровской области от 05.09.2012 по делу N А27-11159/2012) применить в отношении штрафа положения подпункта 4 пункта 1 статьи 111 НК РФ, в соответствии с которыми обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения, признаются иные обстоятельства (кроме предусмотренных подпунктами 1-3 пункта 1 указанной статьи), которые могут быть признаны судом или налоговым органом, рассматривающим дело, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения.

С учетом вышеизложенного принятые по делу судебные акты подлежат отмене только в части признания недействительным решения Инспекции относительно начисления пени по земельному налогу с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции, поскольку расчет пени, подлежащих начислению Обществу, не был предметом оценки арбитражных судов при рассмотрении дела, учитывая, что Общество дважды производило уплату земельного налога (до и после возврата налога), а также заявление Общества о наличии переплаты по земельному налогу (л.д. 38, 46 том 3).

При новом рассмотрении дела суду следует устранить данные нарушения, при необходимости предложить сторонам произвести сверку относительно суммы подлежащей начислению пени, дать оценку всем доводам сторон (в том числе относительно наличия переплаты на 01.05.2012).

Руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

решение от 08.12.2014 Арбитражного суда Республики Алтай и постановление от 13.04.2015 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А02-1801/2014 в части признания недействительным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Алтай N 60 от 23.06.2014 по эпизоду начисления пени по земельному налогу в размере 125 755,4 руб. отменить.

В указанной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Алтай.

В остальной части постановление от 13.04.2015 Седьмого арбитражного апелляционного суда по настоящему делу оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Г.В. Чапаева

Судьи

А.А. Бурова И.В. Перминова