Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 3 марта 2016 г. N Ф04-350/16 по делу N А27-12047/2015

г. Тюмень

3 марта 2016 г.

Дело N А27-12047/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 26 февраля 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 03 марта 2016 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Чапаевой Г.В.

судей Перминовой И.В.

Поликарпова Е.В.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Муниципального бюджетного учреждения здравоохранения "Клиническая поликлиника N 5" на решение от 18.08.2015 Арбитражного суда Кемеровской области (судья Мраморная Т.А.) и постановление от 03.11.2015 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Музыкантова М.Х., Колупаева Л.А., Скачкова О.А.) по делу N А27-12047/2015 по заявлению Муниципального бюджетного учреждения здравоохранения "Клиническая поликлиника N 5" (650036, г. Кемерово, проспект Ленина, 107; ОГРН 1034205020266, ИНН 4206009501) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово (650992, г. Кемерово, проспект Кузнецкий, 11; ОГРН 1044205091380, ИНН 4205002373) о признании недействительным решения.

Суд установил:

Муниципальное бюджетное учреждение здравоохранения "Клиническая поликлиника N 5" (далее - Учреждение) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово (далее - Инспекция) о признании недействительным решения от 31.12.2014 N 307 (в редакции решения от 01.04.2015 N 182 Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области, далее - Управление) в части определения размера налоговой санкции (штрафа), уменьшив размер штрафа до 40 000 руб.

Решением от 18.08.2015 Арбитражного суда Кемеровской области, оставленным без изменения постановлением от 03.11.2015 Седьмого арбитражного апелляционного суда, заявленные Учреждением требования удовлетворены частично: признано недействительным решение Инспекции от 31.12.2014 N 307 (в редакции решения Управления от 01.04.2015 N 182) в части взыскания штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в размере 2 366 811 руб., в остальной части заявленные требования оставлены без удовлетворения.

В кассационной жалобе Учреждение, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит принятые по делу судебные акты отменить, вынести новое решение.

Инспекция возражает против удовлетворения кассационной жалобы согласно отзыву.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационной жалобы, отзыва, пришел к следующим выводам.

Судами и материалами дела установлено следующее.

По результатам проведения выездной налоговой проверки в отношении Учреждения налоговым органом составлен акт и принято решение от 31.12.2014 N 307, которым Учреждение привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ в виде штрафа в размере 20% от неперечисленной (не полностью перечисленной) суммы налога за неправомерное неудержание и неперечисление (неполное перечисление) в установленный НК РФ срок налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом за 2012-2014 годы, в общей сумме 9 467 244 руб., также предложено уплатить пени в размере 2 072 676 руб., перечислить суммы удержанных, но не перечисленных налогов, в размере 4 526 704 руб.

При этом в ходе налоговой проверки было установлено, что Учреждение не полностью перечислило НДФЛ, удержанный с выплаченных доходов физическим лицам в сумме 11 768 870 руб. (5 646 380 руб. за 2013 год, 6 122 490 руб. за 2014 год); в то же время в период проведения проверки и составления акта заявитель частично перечислил НДФЛ и на дату принятия оспариваемого решения Инспекции неполностью перечисленный НДФЛ, удержанный с выплаченных доходов физическим лицам, составил 4 526 704 руб. за 2014 год (л.д. 15-17, 46 том 1).

Не оспаривая факт совершения правонарушения, Учреждение обратилось в Управление с апелляционной жалобой, в которой просило уменьшить сумму начисленных штрафных санкций, предусмотренных статьей 123 НК РФ.

Решением Управления от 01.04.2015 N 182 решение Инспекции изменено в части налоговой санкции, предусмотренной статьей 123 НК РФ, -штраф уменьшен в 2 раза (до 4 733 622 руб.), в остальной части решение Инспекции оставлено без изменения. В качестве смягчающих ответственность были признаны два обстоятельства - финансирование из бюджета и осуществление социально-значимой деятельности.

Считая, что штраф в размере 4 733 622 руб. в рассматриваемом случае не отвечает требованиям справедливости и соразмерности, Учреждение обратилось в арбитражный суд.

Учреждение, не оспаривая факта совершения правонарушения, просило суд уменьшить сумму начисленных штрафных санкций, предусмотренных статьей 123 НК РФ, указывая на особенности финансирования учреждений здравоохранения, на необходимость исполнения мероприятий, направленных на повышение заработной платы работников государственных (муниципальных) медицинских организаций в соответствии с указом Президента Российской Федерации от 07.05.2012 N 597 "О мероприятиях по реализации государственной социальной политики"; на отсутствие привлечения к ответственности за аналогичные правонарушения; социальную значимость; что, несмотря на тяжелое финансовое положение полностью была погашена задолженность за 2013-2014 годы в сумме 9 826 704 руб., на день подачи искового заявления перечислена пеня в размере 700 000 руб.; что размер штрафа не отвечает требованию соразмерности.

Суды, исследовав заявленные доводы и представленные Учреждением доказательства, руководствуясь положениями статей 112, 114, 123 НК РФ, Постановлением Конституционного Суда Российской Федерации от 24.06.2009 N 11-П, признали в качестве смягчающих ответственность обстоятельств тяжелое финансовое положение и социально значимую деятельность заявителя, в связи с чем снизили размер штрафа в два раза (до 2 366 811 руб.).

Суд кассационной инстанции поддерживает обоснованность выводов судов относительно возможности учета указанных обстоятельств в качестве смягчающих ответственность.

В то же время судами было отказано в признании смягчающими ответственность обстоятельствами совершения правонарушения впервые и погашения задолженности перед бюджетом.

Фактически все доводы кассационной жалобы Учреждения сведены к тому, что в рассматриваемой ситуации, с учетом отсутствия прямого умысла на совершение налогового правонарушения, особенностей финансирования Учреждения и необходимости повышения заработной платы медицинских работников во исполнение нормативных правовых актов, социального статуса налогового агента, отсутствия привлечения к налоговой ответственности за аналогичное правонарушение, полного погашения задолженности, наличия финансовых затруднений, - оставшийся штраф в сумме более 2 миллионов рублей является значительным, может повлечь негативные последствия для осуществления основной деятельности Учреждения (оказание медицинской помощи).

Кассационная инстанция полагает, что в нарушение статей 71, 170, 271 АПК РФ арбитражными судами не дана полная и всесторонняя оценка доводам Учреждения, изложенным в исковом заявлении и апелляционной жалобе относительно возможности учета перечисленных в них обстоятельств в качестве смягчающих ответственность, в том числе с учетом необходимости соблюдения принципа соразмерности.

Статьей 123 НК РФ предусмотрено, что неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.

Исходя из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 15.07.1999 N 11-П, санкции штрафного характера должны отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации требованиям справедливости и соразмерности ответственности характеру допущенного нарушения в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя.

В статье 112 НК РФ приведен перечень обстоятельств, смягчающих и отягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения.

Подпунктом 3 пункта 1 названной статьи предусмотрена возможность признания в качестве смягчающих ответственность обстоятельств любых иных обстоятельств, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Пунктом 4 указанной статьи суду предоставлена возможность установления названных обстоятельств для цели определения надлежащего размера налоговой санкции.

На основании положений пункта 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.

В соответствии с правовой позицией, изложенной в абзаце 2 пункта 16 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Постановление N 57), суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания более чем в два раза.

При этом выводы судов по результатам оценки обстоятельств не должны быть противоречивы.

В соответствии с указанными выше положениями НК РФ и разъяснениями Постановления N 57 суд кассационной инстанции полагает, что судами не мотивирован вывод о соблюдении принципа соразмерности наказания за совершенное правонарушение (сумма НДФЛ согласно решению - 4 526 704 руб., начисленные пени - 2 072 676 руб., штраф по итогам рассмотрения дела в суде - 2 366 811 руб.), учитывая, что потери бюджета от несвоевременного перечисления НДФЛ компенсируются не начислением (взысканием) штрафа, а путем начисления пени за каждый день нарушения срока исполнения налогового обязательства; что причиненный бюджету ущерб в сумме своевременно неперечисленного налога был хоть и с нарушением срока, но устранен в ходе проверки и после нее.

Судами не дана всесторонняя оценка доводам Учреждения относительно причин несвоевременного перечисления налога, об отсутствии денежных средств на выплату заработной платы и НДФЛ в необходимом объеме. Как указывало Учреждение (л.д.8 том 1), неполная уплата налога возникла вследствие того, что заявитель является бюджетным муниципальным учреждением, его основную часть доходов составляют средства обязательного медицинского страхования; тарифы, по которым осуществляется финансирование за оказанные медицинские услуги, не менялись на протяжении нескольких лет, в связи с чем финансирование не покрывало в полном объеме расходы на заработную плату, налоги.

Также Учреждение последовательно (в возражениях на акт проверки, в заявлении в суд и в апелляционной жалобе) указывало в качестве одной из причин несвоевременного перечисления НДФЛ в бюджет на необходимость выполнения мероприятий, направленных на повышение эффективности здравоохранения Кемеровской области в части увеличения заработной платы работников государственных (муниципальных) медицинских организаций в соответствии с указом Президента Российской Федерации от 07.05.2012 N 597 "О мероприятиях по реализации государственной социальной политики", распоряжением Правительства Российской Федерации от 28.12.2012 N 2599-р, распоряжением Коллегии Администрации Кемеровской области от 28.02.2013 N 181-р; представляло конкретные сведения о росте заработной платы медицинского персонала в 2013-2014 годах.

Суды, как это следует из мотивировочных частей судебных актов, не исследовали вопрос о наличии у Учреждения возможности в проверенные периоды исполнять в полном объёме обязанность по выплате заработной платы совместно с обязанностью по перечислению НДФЛ, учитывая вышеизложенное (довод о нормативно-установленной обязанности повышения заработной платы медицинского персонала и особенностях финансирования налогового агента (как муниципального бюджетного учреждения здравоохранения).

Суд кассационной инстанции также находит противоречивыми выводы судов относительно невозможности учета в качестве смягчающих ответственность обстоятельств совершения правонарушения впервые и погашения задолженности по налогу (пени).

Суды не приняли в качестве смягчающего указанный заявителем факт совершения правонарушения впервые, поскольку данное обстоятельство не может являться основанием для уменьшения размера штрафных санкций, также не принят в качестве смягчающего ответственность обстоятельства факт оплаты НДФЛ, поскольку уплата налогов, перечисление налогов налоговым агентом является законно установленной обязанностью для налогоплательщиков, налоговых агентов.

В то же время тяжелое материальное положение Учреждения, социально значимый характер деятельности были приняты судами в качестве смягчающих ответственность обстоятельств, несмотря на то, что перечисление налогов налоговым агентом является законно установленной обязанностью независимо от тяжести материального положения (в том числе учитывая специфику исчисления и уплаты НДФЛ налоговым агентом), и независимо от организационно-правовой формы или социальной значимости предприятия (организации).

Иных, непротиворечивых обоснований отказа в признании перечисленных обстоятельств смягчающими ответственность в судебных актах не изложено.

Учитывая, что судами допущено существенное нарушение норм процессуального права, выразившееся в неполном, а также противоречивом, исследовании имеющихся в материалах дела доказательств и неустановлении фактических обстоятельств, имеющих значение для правильного рассмотрения дела, судебные акты подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в арбитражный суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду следует устранить данные нарушения, всесторонне, полно и объективно исследовать все имеющиеся материалы (с учетом поддержанных судом кассационной инстанции выводов судов о правильности учета в качестве смягчающих ответственность обстоятельств тяжелого финансового положения и социальной значимости деятельности Учреждения), при необходимости предложить сторонам представить дополнительные доказательства, дать оценку всем доводам сторон, в том числе доводу Учреждения о возможном уменьшении налоговой санкции более чем в два раза.

Руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

решение от 18.08.2015 Арбитражного суда Кемеровской области и постановление от 03.11.2015 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А27-12047/2015 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Кемеровской области.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Г.В. Чапаева

Судьи

И.В. Перминова Е.В. Поликарпов