Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 24 апреля 2017 г. N Ф04-661/17 по делу N А70-8178/2016

г. Тюмень

24 апреля 2017 г.

Дело N А70-8178/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 20 апреля 2017 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 24 апреля 2017 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Чапаевой Г.В.

судей Кокшарова А.А.

Перминовой И.В.

рассмотрел в судебном заседании с использованием средств аудиозаписи кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Мануйлова Валерия Ивановича на решение от 29.09.2016 Арбитражного суда Тюменской области (судья Коряковцева О.В.) и постановление от 07.02.2017 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Лотов А.Н., Сидоренко О.А., Шиндлер Н.А.) по делу N А70-8178/2016 по заявлению индивидуального предпринимателя Мануйлова Валерия Ивановича (г. Тюмень) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 1 (625009, г. Тюмень, ул. Товарное шоссе, 15;

ОГРН 1047200670802, ИНН 7202104206) о признании недействительным решения.

В заседании приняли участие представители:

от заявителя - Захаров А.И. по доверенности от 08.07.2016,

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 1 - Авалян А.Г. по доверенности от 28.12.2016, Липчинская Н.П. по доверенности от 20.01.2017.

Суд установил:

индивидуальный предприниматель Мануйлов Валерий Иванович (далее - Предприниматель, заявитель) обратился в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 1 (далее - Инспекция) о признании недействительным решения от 31.03.2016 N 10-25/4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением от 29.09.2016 Арбитражного суда Тюменской области, оставленным без изменения постановлением от 07.02.2017 Восьмого арбитражного апелляционного суда, в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе Предприниматель, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит принятые по делу судебные акты отменить, вынести новое решение.

В судебном заседании представитель налогоплательщика поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе и пояснениях к ней. Предприниматель дополнительно пояснил, что все документы, связанные с реализацией нежилых помещений в 2013-2014 годах, им представлялись в Инспекцию при проведении последней камеральных налоговых проверок деклараций по форме 3-НДФЛ за 2013-2014 года.

Представители Инспекции возражают против удовлетворения кассационной жалобы согласно отзыву.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 АПК РФ изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационной жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей сторон, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

Судами и материалами дела установлено следующее.

С 07.02.2014 Мануйлов В.И. зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя с заявленным видом деятельности "сдача внаём собственного недвижимого имущества"; с момента регистрации в качестве индивидуального предпринимателя заявитель применяет упрощённую систему налогообложения (далее - УСН) с объектом налогообложения "доходы".

В деятельности заявителя до регистрации в качестве индивидуального предпринимателя было установлено следующее.

17.03.2004 между ООО "Ремонтно-строительное управление-ТюмГНГУ" и ООО "Цербер-Авто" (дольщик) был заключён договор о совместной деятельности, в соответствии с которым стороны договора обязуются соединить свои вклады с целью проектирования, строительства и эксплуатации строения: жилого дома с объектами соцкультбыта общей площадью 5 200 кв.м по адресу: г. Тюмень, ул. Баумана, 29.

Согласно сведениям из Единого государственного реестра юридических лиц учредителями ООО "Цербер-Авто" являются граждане Багаев В.В., Войнова Е.В., Данилов О.Ф. и заявитель; данное общество ликвидировано 04.02.2014.

В целях реализации названного договора ООО "Цербер-Авто", выступая в качестве застройщика, заключило договор инвестирования от 21.10.2011 N 1-ИД с Мануйловым В.И. и коммандитным товариществом "ЗАО "Жилстройкапитал".

Объектом инвестирования по означенному договору явилось 9-ти этажное офисное здание со встроенным магазином и кафе общей площадью 7 236,5 кв.м по адресу: г. Тюмень, ул. Баумана, 29.

При этом строительство 3017,1 кв.м площади нежилых помещений на сумму 75 066 235 руб. инвестировал Мануйлов В.И., остальную часть строительства инвестировало коммандитное товарищество "ЗАО "Жилстройкапитал", ООО "Цербер-Авто" (с 28.10.2011 до 04.05.2012) и граждане Багаев В.В., Войнов П.В. и Данилов О.Ф. (с 04.05.2012).

В 2013 году Предприниматель в соответствии с договорами аренды передавал в аренду принадлежащие ему нежилые помещения, расположенные по адресу: г. Тюмень, ул. Елизарова, 6/6, а также реализовал в 4 квартале 2013 года и 1 квартале 2014 года нежилые помещения по адресу: г. Тюмень, ул. Баумана, 29, приобретенные по вышеуказанному договору инвестирования, различным юридическим и физическим лицам. При этом доход от реализации недвижимости был задекларирован заявителем как доход физического лица.

Так, в 4 квартале 2013 года доход заявителя составил 42 378 000 руб., в 1 квартале 2014 года - 6 770 936 руб.

По результатам проведения выездной налоговой проверки деятельности Предпринимателя Инспекцией составлен акт и принято решение от 31.03.2016 N 10-25/4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым Предпринимателю начислен налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 8 846 808 руб., пени за неуплату НДС в размере 1 915 909,8 руб., штрафные санкции по НДС по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и пункту 1 статьи 119 НК РФ, а также по пункту 1 статьи 119 НК РФ за несвоевременное представление налоговой декларации по УСН за 2014 год в общем размере 2 237 031,9 руб. (с учетом применения смягчающих ответственность обстоятельств, - уменьшения штрафа в 2 раза).

Основанием для принятия решения явился вывод Инспекции о том, что заявитель, не зарегистрировавшись в качестве индивидуального предпринимателя, фактически в 2013-2014 годах осуществлял предпринимательскую деятельность по продаже собственного недвижимого имущества, а также по сдаче имущества в аренду, в связи с чем получил доход от данных видов деятельности, облагаемый НДС (в 2013 году - 42 728 000 руб., в том числе, в 4 квартале 2013 года - 42 378 000 руб.;

в 1 квартале 2014 года - 6 770 936 руб.). При этом на основании статьи 145 НК РФ налоговым органом удовлетворено ходатайство Предпринимателя об освобождении его от обязанности плательщика НДС (в части исчисления и уплаты налога) за период с 1 по 3 квартал 2013 года включительно.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области от 02.06.2016 N 246 апелляционная жалоба Предпринимателя оставлена без удовлетворения.

Суды, отказывая в удовлетворении заявленных требований Предпринимателя и признавая правомерным доначисление НДС, руководствуясь положениями статей 11, 39, 143, 146, 153 НК РФ, статей 2, 23 Гражданского кодекса Российской Федерации, исходили из подтверждения материалами дела того, что в рассматриваемом случае заявителем в спорные периоды фактически осуществлялась предпринимательская деятельность по реализации и передаче в аренду недвижимого имущества с получением дохода от такой деятельности.

Кассационная инстанция поддерживает выводы судов, что из совокупности указанных выше нормативные положений следует обязанность по исчислению и уплате НДС в отношении индивидуальных предпринимателей и физических лиц, не зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей, но осуществляющих предпринимательскую деятельность.

Поскольку по результатам налоговой проверки установлено, что налогоплательщиком производилась систематическая реализация услуг по сдаче в аренду собственного имущества в рамках предпринимательской деятельности и реализация объектов недвижимости, то заявитель являлся плательщиком НДС.

Признавая правомерной позицию Инспекции об осуществлении заявителем предпринимательской деятельности, суды обоснованно исходили из следующего:

- спорные помещения являются нежилыми и изначально приобретались заявителем не для использования в личных, семейных целях, а для использования в предпринимательской деятельности, то есть, с целью получения дохода;

- сделки по реализации объектов недвижимости носили не разовый характер, поскольку заявитель в течение нескольких месяцев реализовывал нежилые помещения и получал доход от их продажи; сдача имущества в аренду также носила длительный, систематический, непрерывный характер в течение 2013 года;

- ни в ходе проведения налоговой проверки, ни в ходе рассмотрения дела в суде Предприниматель не представил доказательств использования спорного имущества в личных целях и не обосновал, каким образом приобретение и последующая продажа нежилых помещений связаны с целями личного потребления физического лица;

- не имеет правового значения довод о том, что спорные объекты недвижимости приобретались и отчуждались заявителем не как предпринимателем, а как физическим лицом; равно как и отсутствие государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя в совокупности с иными материалами дела не свидетельствует о том, что Мануйлов В.И. в действительности не осуществлял предпринимательскую деятельность по реализации недвижимости;

- несостоятельными признаны доводы заявителя о том, что за реализацию недвижимости он не получил прибыли, поскольку извлечение прибыли является целью предпринимательской деятельности, а не её обязательным результатом; то обстоятельство, что заявитель был вынужден продать недвижимость в целях погашения задолженности перед кредиторами, также не свидетельствует об отсутствии предпринимательской деятельности;

- учитывая, что заявитель находится на УСН с 07.02.2014, налоговые обязательства Предпринимателя по реализации недвижимого имущества за предыдущие периоды не могут быть пересчитаны по УСН "доходы".

Кассационной инстанцией отклоняются доводы жалобы со ссылкой на недоказанность Инспекцией получения заявителем дохода в сумме 48 998 936 руб., послужившего налоговой базой для исчисления НДС, поскольку данные обстоятельства подтверждены материалами дела (налоговые декларации по налогу на доходы физических лиц, договоры аренды, договоры купли-продажи, акты сверки, платежные поручения, справки компетентных органов по регистрации недвижимости, передаточные акты). Доказательства, опровергающие представленные налоговым органом в материалы дела документы, в материалах дела отсутствуют.

Доводы жалобы Предпринимателя относительно отсутствия устойчивых связей заявителя с покупателями имущества и взаимосвязанности всех сделок, об отсутствии фактической прибыли от сделок, что оплата за реализованное имущество по договорам купли-продажи поступала на расчетный счет, открытый физическим лицом, об оплате задолженности, что заявитель во всех сделках действовал как физическое лицо и продажа недвижимого имущества в видах деятельности Предпринимателя не заявлена, не опровергают выводы судов, признавших выручку от продажи спорных помещений доходом от предпринимательской деятельности, подлежащим обложению НДС.

Ссылка кассатора на судебные акты, которые были приняты в пользу налогоплательщиков, отклоняется, поскольку обстоятельства и объем доказательств по каждому из дел различны.

С учетом всех принятых Инспекцией решений о проведении, приостановлении и возобновлении выездной налоговой проверки, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу, что налоговым органом не нарушен предельный шестимесячный срок проведения проверки. С учетом изложенного отклоняются соответствующие доводы жалобы.

Отклоняя доводы, изложенные в кассационной жалобе относительно необоснованного признания в качестве доказательств по настоящему делу отдельных писем, справок, кассационная инстанция с учетом пункта 27 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" исходит из того, что налоговый орган, руководствуясь нормой абзаца второго пункта 4 статьи 101 НК РФ, при рассмотрении материалов налоговой проверки вправе исследовать также документы, полученные в установленном НК РФ порядке до момента начала соответствующей налоговой проверки.

В силу положений статей 7-9, 64, 65, 89, 200 АПК РФ налоговый орган вправе представлять суду все имеющиеся у него письменные и иные доказательства, подтверждающие обоснованность принятия оспариваемого решения, которые подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с иными доказательствами по делу с учетом положений статьи 71 АПК РФ, в том числе наряду с доказательствами, представленными налогоплательщиком непосредственно в суд, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу при проведении проверки.

Поскольку оспариваемым решением Предприниматель был привлечен к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ, а не основании пункта 3 статьи 122 НК РФ, то довод налогоплательщика относительно неверного определения судом формы вины не может быть принят. Также не могут быть признаны состоятельными доводы кассатора относительно отсутствия в его действиях умысла, поскольку согласно статьям 110, 119 и 122 НК РФ привлечение к налоговой ответственности возможно и при наличии иной формы вины.

Принимая во внимание, что заявителем ни в исковом заявлении, ни в дополнениях не изложено доводов относительно незаконности выводов налогового органа по эпизоду привлечения к ответственности по статье 119 НК РФ за несвоевременное представление налоговой декларации по УСН за 2014 год, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу, что заявитель не оспаривает штраф по данному эпизоду (25 329,9 руб.). Доказательств своевременного представления декларации по УСН Предпринимателем не представлено. С учетом изложенного отклоняются соответствующие доводы кассационной жалобы. Кассационная инстанция также отмечает, что доводы относительно незаконности выводов по данному эпизоду отсутствовали у Предпринимателя и в апелляционной жалобе в вышестоящий налоговый орган.

Обстоятельств, исключающих начисление пени по НДС (пункт 8 статьи 75 НК РФ), судом не установлено.

Учитывая, что Предпринимателем не приведено доводов и доказательств, отвечающих требованиям статей 67, 68 АПК РФ и подтверждающих несоответствие выводов судов, содержащихся в решении (постановлении), фактическим обстоятельствам дела, установленным арбитражными судами, и имеющимся в деле доказательствам, относительно нарушения либо неправильного применения норм материального права или норм процессуального права, кассационная жалоба удовлетворению не подлежит в части признания недействительным решения Инспекции относительно доначисления НДС, пени по НДС и штрафа по статье 119 НК РФ за несвоевременное представление декларации по УСН (с учетом снижения налоговым органом размера санкции в 2 раза до 25 329,9 руб.).

В части отказа в признании недействительным оспариваемого решения Инспекции относительно привлечения Предпринимателя к налоговой ответственности по статьям 119, 122 НК РФ в связи с применением налоговым органом общей системы налогообложения в отношении деятельности Предпринимателя судебные акты подлежат частичной отмене по следующим обстоятельствам.

Отсутствие ходатайства налогоплательщика о применении судом первой инстанции смягчающих ответственность обстоятельств не исключает обязанности суда дать оценку соразмерности исчисленного штрафа тяжести совершенного правонарушения и применить иные смягчающие ответственность обстоятельства даже в том случае, если налоговый орган частично применил положения статьи 112 НК РФ (данная правовая позиция изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2010 N 3299/10, в котором указано, что содержащееся в настоящем постановлении толкование правовых норм является общеобязательным и подлежит применению при рассмотрении арбитражными судами аналогичных дел).

Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных статьями главы 16 НК РФ. По усмотрению суда (а с 01.01.2007 и налогового органа) при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства, налоговые санкции подлежат уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 НК РФ за совершение налогового правонарушения (пункт 3 статьи 114 НК РФ).

При применении санкций за налоговое правонарушение суд в соответствии со статьей 112 НК РФ должен установить обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, которые учитываются им в порядке, предусмотренном статьей 114 НК РФ.

Согласно разъяснениям, данным в пункте 19 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9, пункте 16 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57, если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 НК РФ, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 НК РФ.

Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.

Перечень обстоятельств, смягчающих ответственность, установленный в статье 112 НК РФ, не является закрытым и предоставляет суду возможность определять в качестве смягчающих иные обстоятельства, нежели те, что поименованы в подпунктах 1 и 2 пункта 1 статьи 112 НК РФ.

В постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 24.06.2009 N 11-П указано, что в силу статей 17 (часть 3) и 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации исходящее из принципа справедливости конституционное требование соразмерности установления правовой ответственности предполагает в качестве общего правила ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

Как отражено в оспариваемом решении, доходы, полученные от реализации нежилых помещений, заявитель задекларировал в налоговых декларациях 3-НДФЛ за 2013-2014 года как физическое лицо (л.д. 86-88 том 4). Вместе с декларациями по форме 3-НДФЛ за 2013-2014 года заявителем в налоговый орган представлены документы, подтверждающие приобретение нежилых помещений (информационные письма, договоры инвестирования строительства жилого дома (с дополнительными соглашениями), акты реализации инвестиционного проекта, передаточные акты, приложения к договорам купли-продажи, платежные документы); документы, подтверждающие реализацию вышеуказанных нежилых помещений, - договора купли-продажи и акты приема-передачи нежилых помещений, платежные документы, - л.д. 80 том 1. Оспариваемое решение Инспекции не содержит сведений о том, что Предпринимателем при декларировании дохода за 2013-2014 года утаивалась информация и документы, свидетельствующие о получении дохода от реализации помещений, подлежащего включению в налоговую базу по НДС в случае квалификации его деятельности в качестве предпринимательской.

Учитывая изложенное и принимая во внимание, что судами установлены фактические обстоятельства, связанные с доначислением НДС, но судами не учтено постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2010 N 3299/10, что Инспекцией было выявлено более одного смягчающего вину обстоятельства (на момент вынесения решения Предприниматель ранее к налоговой ответственности за аналогичные правонарушения не привлекался, заявитель является пенсионером, отсутствие умысла (л.д. 124 том 1), а также, что документы, позволяющие квалифицировать деятельность заявителя в качестве предпринимательской и определить суммы, подлежащие включению в налогооблагаемую базу по НДС, были представлены налоговому органу при проведении камеральных налоговых проверок деклараций по НДФЛ за периоды 2013-2014 годов, учитывая правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в Постановлении от 24.06.2009 N 11-П, суд кассационной инстанции считает возможным, не передавая дело на новое рассмотрение, применить пункт 3 части 1 статьи 112 НК РФ и снизить размер штрафных санкций, предусмотренных оспариваемым решением Инспекции по статьям 119, 122 НК РФ относительно НДС, до 221 170,2 руб.

Руководствуясь пунктом 2 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

решение от 29.09.2016 Арбитражного суда Тюменской области и постановление от 07.02.2017 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А70-8178/2016 отменить в части отказа в признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 1 от 31.03.2016 N 10-25/4 относительно привлечения к налоговой ответственности по статьям 119, 122 Налогового кодекса Российской Федерации (по эпизоду, связанному с доначислением налога на добавленную стоимость) в общем размере 1 990 531 руб. 80 коп.

В указанной части принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований.

В остальной части принятые по настоящему делу судебные акты оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Г.В. Чапаева

Судьи

А.А. Кокшаров И.В. Перминова