Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 23 августа 2018 г. N Ф04-3462/18 по делу N А70-14472/2017

г. Тюмень

23 августа 2018 г.

Дело N А70-14472/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 16 августа 2018 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 23 августа 2018 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Чапаевой Г.В.

судей Буровой А.А.

Перминовой И.В.

рассмотрел в судебном заседании с использованием средств аудиозаписи кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Сибирь" на решение от 01.02.2018 Арбитражного суда Тюменской области (судья Бадрызлова М.М.) и постановление от 07.05.2018 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Грязникова А.С., Кливер Е.П., Рыжиков О.Ю.) по делу N А70-14472/2017 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Сибирь" (627756, Тюменская область, город Ишим, ул. 4-я Северная, 1Г; ОГРН 1057200041381, ИНН 7205014310) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тюменской области (627756, Тюменская обл. город Ишим, ул. Суворова, 32/1; ОГРН 1047200043406, ИНН 7205010965) о признании недействительным решения.

В заседании приняли участие представители:

от общества с ограниченной ответственностью "Сибирь" - Трошкова С.В. по доверенности от 03.06.2016;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тюменской области - Григорьева И.Г. по доверенности от 09.01.2018, Иконникова И.В. по доверенности от 14.08.2018, Липчинская Н.П. по доверенности от 23.01.2018.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью "Сибирь" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тюменской области (далее - Инспекция) о признании недействительным решения от 29.06.2017 N 2.9-22/59/13 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления налога на прибыль в сумме 2 210 446 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 611 184 руб., пени и штрафов по указанным налогам, а также штрафа по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в сумме 596 800 руб.

Решением от 01.02.2018 Арбитражного суда Тюменской области, оставленным без изменения постановлением от 07.05.2018 Восьмого арбитражного апелляционного суда, в удовлетворении заявленных Обществом требований отказано.

В кассационной жалобе (с учетом уточнений и дополнений к ней) Общество, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит принятые по делу судебные акты отменить в части выводов о правомерности привлечения заявителя к налоговой ответственности по статье 126 НК РФ, снизить размер налоговых санкций до 50 000 руб.

Инспекция возражает против удовлетворения кассационной жалобы согласно отзыву (письменным объяснениям).

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Судами и материалами дела установлено следующее.

По результатам проведения выездной налоговой проверки в отношении Общества налоговым органом составлен акт и принято решение от 29.06.2017 N 2.9-22/59/13, в соответствии с которым доначислены к уплате налог на прибыль в сумме 6 460 505 руб., НДС в сумме 1 601 872 руб., установлено излишнее возмещение НДС в сумме 942 44 руб.; налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 5 294 руб.; начислены штрафы по статье 122 НК РФ в сумме 1 553 203 руб., по статье 123 НК РФ в сумме 35 700 руб., по статье 126 НК РФ в сумме 596 800 руб.; начислены пени в общем размере 2 849 832,2 руб.

Решением от 04.10.2017 N П-14/16382@ Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области (далее - Управление) апелляционная жалоба Общества частично удовлетворена.

С учетом решения Управления по результатам выездной налоговой проверки Обществу доначислены налоги в сумме 2 826 924 руб. (в том числе налог на прибыль - 2 210 446 руб., НДС - 611 184 руб. (отказ в возмещении), НДФЛ (налоговый агент) - 5 294 руб.); соответствующие суммы пеней и налоговые санкции в общем размере 1 074 589,2 руб., в том числе по статье 126 НК РФ - 596 800 руб.

Указанные обстоятельства явились основанием для обращения Общества в арбитражный суд.

Согласно оспариваемому решению (применительно к предмету кассационного обжалования) Общество привлечено к налоговой ответственности по статье 126 НК РФ.

Как установлено судами и следует из материалов дела, налоговым органом требованием от 08.12.2016 N 2.9-71/94 у Общества были запрошены следующие документы: - договоры за 2013, 2014, 2015 годы, заключенные со следующими контрагентами: ООО "Пивком", ООО "Партнер", ООО "Трансторгсервис" (1 группа документов); - счета-фактуры, отраженные в книге продаж (товарные накладные к ним) на отгрузку товаров (работ и услуг) в адрес ООО "Пивком", ООО "Партнер", ООО "Трансторгсервис" (2 группа документов); - документы, подтверждающие получение скидок, предоставленных по дистрибьюторским договорам от поставщиков товаров (с указанием конкретных поставщиков, предоставляющих скидки), и правомерность исчисления НДС со скидок поставщиков, отраженных в бухгалтерских справках (3 группа документов).

Отказывая в удовлетворении требований налогоплательщика и признавая правомерным привлечение Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в указанном в решении размере, суды исходили из того, что Общество подошло выборочно к исполнению обязанности по предоставлению документов согласно требованиям; именно на налогоплательщике лежит обязанность представить достоверные первичные документы; от Общества в налоговый орган не поступало сообщений о том, что налогоплательщик не располагает запрашиваемыми документами; обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика и служащих основанием к снижению налоговых санкций, не установлено.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 АПК РФ изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационной жалобы (дополнений, уточнений к ней), отзыва (объяснений), заслушав представителей сторон, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

Из совокупности положений статей 88, 89, 93, 93.1 НК РФ следует наличие у налогового органа права истребовать до окончания выездной налоговой проверки документы, необходимые ему для проведения мероприятий налогового контроля, что в свою очередь свидетельствует о существовании у налогоплательщика корреспондирующей обязанности представить истребованные налоговым органом документы, относящиеся к проверяемому налоговым органом налоговому периоду.

В силу пункта 4 статьи 93 НК РФ отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признается налоговым правонарушением и влечет ответственность, предусмотренную пунктом 1 статьи 126 НК РФ за непредставление налоговому органу сведений (документов), необходимых для осуществления налогового контроля, в виде взыскания штрафа в размере 200 руб. за каждый непредставленный документ.

Таким образом, для привлечения налогоплательщика к ответственности налоговый орган должен, в том числе доказать наличие у налогоплательщика истребуемых документов, предусмотренную налоговым законодательством обязанность их представления, указать количество непредставленных документов. Кроме того, как указывалось выше, статья 126 НК РФ предусматривает ответственность за непредставление налоговому органу сведений (документов), необходимых для осуществления именно налогового контроля.

Признавая решение Инспекции в обжалуемой части законным, суды пришли к выводу о доказанности налоговым органом совокупности условий, свидетельствующих о наличии правовых оснований для привлечения Общества к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде штрафа в размере 596 800 руб.

Кассационная инстанция полагает, что принятые по данному эпизоду судебные акты подлежат отмене, поскольку судами в нарушение требований статей 71, 168, 170, 268, 271 АПК РФ не были учтены следующие обстоятельства.

В отношении 1 группы документов суды исходили из правомерности расчета штрафа за 9 непредставленных договоров (3 контрагента*3 договора за 2013-2015 годы).

В то же время в ходе рассмотрения дела Общество указывало на то, что договоры, заключенные с тремя контрагентами в 2012 году, содержали условия об их пролонгации, в связи с чем в проверенный период необходимость заключения новых договоров с контрагентами отсутствовала.

Ответственность по статье 126 НК РФ подлежит применению за непредставление каждого истребуемого документа. При этом налогоплательщик не может быть привлечен к ответственности, если фактическое наличие непредставленных им документов с достоверностью не определено налоговым органом.

Таким образом, в отношении документов 1 группы судами не проверено их наличие (фактическое существование) у налогоплательщика.

В отношении испрашиваемых документов 2 и 3 групп установлено следующее.

Как указали суды, в ходе налоговой проверки Обществом 16.06.2016 были представлены в налоговый орган заверенные копии документов и оригиналы - счетов-фактур, выданных за 1 и 2 полугодие 2013 - 2015 годов в количестве 35 266 листов; - счетов-фактур полученных (товар) за 2013 - 2015 годы в количестве 3 644 листов; - счетов-фактур полученных (услуги) за 2013-2015 годы в количестве 1 605 листов; - а также подлинники документов, подтверждающих получение скидок от поставщиков товаров по дистрибьюторским договорам (оригиналы бухгалтерских справок за проверяемый период с 01.01.2013 по 31.12.2015).

Данные документы были возвращены Обществу, при этом копии представленных документов Инспекцией сделаны не были (кроме копий бухгалтерских справок и книг покупок-продаж).

От Общества в Инспекцию поступило заявление от 28.09.2016 о необоснованном повторном запросе копий документов, ранее уже представлявшихся в виде оригиналов.

Налогоплательщик указывает на большое количество запрошенных документов, что налоговый орган располагал информацией о выставленных Обществом в адрес контрагентов счетах-фактурах с учетом данных книги покупок и продаж, которая была предоставлена заявителем и копия которой имелась у налогового органа.

Кассационной инстанцией с учетом положений статьи 93 НК РФ (в том числе пункта 5) отклоняются доводы жалобы о неправомерности привлечения к ответственности по статье 126 НК РФ по причине представления Обществом этих документов ранее и возвращенных налоговым органом без самостоятельного снятия последним копий документов.

В то же время кассационная инстанция полагает, что судами не дана оценка следующим обстоятельствам

Согласно пункту 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов.

В оспариваемом решении налогового органа в качестве основания привлечения к налоговой ответственности по статье 126 НК РФ содержится только ссылка на акт проверки и указание на непредставление документов в количестве 2 984 шт. (абз. 2 л.д. 149 том 1). То есть, согласно оспариваемому решению обстоятельства совершенного правонарушения были изложены налоговым органом в акте проверки.

При этом соразмерность штрафов по статьям 122, 123 и 126 НК РФ совершенным правонарушениям была установлена налоговым органом на основании платежеспособности предприятия, так как сумма штрафных санкций является посильной для Общества, имеющего стабильный доход.

Из судебных актов не представляется возможным установить, на основании каких устанавливающих обстоятельства совершенного правонарушения по статье 126 НК РФ и представленных в материалы дела документов (кроме требований, которые были частично не исполнены в связи с указанием на необоснованное истребование отдельных документов в связи с их неотносимостью к исчислению налогов) суды определили правомерность привлечения к ответственности в исчисленном налоговым органом размере.

Кроме того, судами не дана оценка тому обстоятельству, что Управление (согласно решению по апелляционной жалобе) даже при отсутствии запрошенных счетов-фактур не нашло оснований для отказа в принятии расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС в части ГСМ по взаимоотношениям с ООО "Пивком", ООО "Трансторгсервис", ООО "Партнер" (л.д. 95 том 5).

Суды не дали оценки данным обстоятельствам, в том числе в целях применения положений статей 112, 114 НК РФ. Вопрос о том, являются ли документы 2 группы обязательными для конкретных целей проведенной налоговой проверки правильности исчисления налогов (в том числе расходов налогоплательщика), не исследовался.

В отношении привлечения Общества к ответственности за непредставление документов 3 группы, - подтверждающих получение скидок, предоставленных по дистрибьюторским договорам от поставщиков товаров по конкретно указанным бухгалтерским справкам, суды сделали вывод о правомерности решения налогового органа.

По данному эпизоду суды установили следующее.

От Общества поступило заявление от 28.09.2016 б/н в отношении требования о представлении документов от 14.09.2016 N 2.9-71/70 о нарушении налоговым органом норм пункта 5 статьи 93 НК РФ в отношении повторного запроса, представленных ранее документов, в виде оригиналов (бухгалтерские справки за 2013, 2014, 2015 годы).

Налоговым органом в ответ на данное заявление направлено письмо от 06.10.2016 N 2.9-68/010032 о том, что Обществом в указанный срок не были представлены документы в полном объеме, в частности не представлены документы, подтверждающие получение скидок, отраженных в конкретных бухгалтерских справках за период 01.01.2013-31.12.2015 (отсутствуют акты взаимозачетов либо акты соглашения о погашении взаимных требований, договоры, расчеты премий (скидок), заверенные сторонами).

Вопрос о наличии (фактическом существовании) запрошенных документов (актов взаимозачетов, соглашений о погашении взаимных требований, расчетов и пр.) судами не исследовался.

Как разъяснил Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 16.12.2008 N 1069-О-О, принцип соразмерности и вытекающие из него требования справедливости, адекватности и пропорциональности используемых правовых средств предполагают установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

Поэтому вывод налогового органа, что достаточным доказательством соразмерности налоговой санкции является стабильный доход налогоплательщика, нельзя признать обоснованным.

Таким образом, обстоятельства правомерности привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в указанном в оспариваемом решении размере за непредставление вышеуказанных документов с учетом доводов налогоплательщика судами не исследованы в полном объеме.

Учитывая изложенное, суд кассационной инстанции полагает, что судебные акты по эпизоду привлечения заявителя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ приняты с нарушением статей 71, 168 АПК РФ по неполно исследованным материалам дела, без выяснения и учета всех обстоятельств спора. Поэтому решение судов об отказе в удовлетворении требований в указанной части нельзя признать обоснованным.

Для разрешения спора требуется оценка доказательств и установление обстоятельств дела, что не входит в компетенцию суда кассационной инстанции, в связи с чем судебные акты в указанной части подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду следует установить все имеющие существенное значение для дела обстоятельства с учетом вышеприведенных выводов кассационной инстанции, устранить допущенные нарушения, всесторонне, полно и объективно в порядке статьи 71 АПК РФ исследовать все имеющиеся материалы, дать оценку всем доводам сторон, проверить обоснованность привлечения к ответственности по статье 126 НК РФ, рассмотреть вопрос о наличии (отсутствии) обстоятельств, смягчающих ответственность Общества, в том числе с учетом выводов, содержащихся как в решении Инспекции, так и в решении Управления; распределить судебные расходы, в том числе за рассмотрение кассационной жалобы.

Руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

решение от 01.02.2018 Арбитражного суда Тюменской области и постановление от 07.05.2018 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А70-14472/2017 отменить в части отказа в удовлетворении требования о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тюменской области от 29.06.2017 N 2.9-22/59/13 по эпизоду привлечения общества с ограниченной ответственностью "Сибирь" к ответственности по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации.

В указанной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Тюменской области.

В остальной части принятые по настоящему делу судебные акты оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Г.В. Чапаева

Судьи

А.А. Бурова И.В. Перминова