Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 7 февраля 2022 г. N Ф04-1561/20 по делу N А70-9841/2019

г. Тюмень

7 февраля 2022 г.

Дело N А70-9841/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 31 января 2022 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 07 февраля 2022 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Чапаевой Г.В.

судей Буровой А.А.

Малышевой И.А.

рассмотрел в открытом судебном заседании с использованием средств аудиозаписи кассационную жалобу акционерного общества "Специализированный застройщик "Жилье-2000" на решение от 17.06.2021 Арбитражного суда Тюменской области (судья Бадрызлова М.М.) и постановление от 28.10.2021 Восьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Шиндлер Н.А., Иванова Н.Е., Рыжиков О.Ю.) по делу N А70-9841/2019 по заявлению акционерного общества "Специализированный застройщик "Жилье-2000" (ИНН 7203075558, ОГРН 1027200847937) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 3 (ИНН 7203000979, ОГРН 1047200671880), Управлению Федеральной налоговой службы по Тюменской области (ИНН 7204087130, ОГРН 1047200667051) о признании незаконным решения.

В заседании приняли участие представители:

от акционерного общества "Специализированный застройщик "Жилье-2000" - Головко Д.М. по доверенности от 01.10.2021,

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 3 - Байбиесова А.Е. по доверенности от 23.12.2021, Суханова Т.Н. по доверенности от 17.01.2022.

Суд установил:

акционерное общество "Специализированный застройщик "Жилье-2000" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тюмени N 3 (далее - Инспекция), Управлению Федеральной налоговой службы по Тюменской области (далее - Управление) о признании недействительным решения Инспекции от 13.12.2018 N 13-2-60/21, измененного решением Управления от 15.03.2019 N 218, в части взыскания 18 795 999,02 руб., в том числе налога на прибыль - 13 039 175 руб., пеней - 2 307 178,11 руб., штрафа - 3 259 793,8 руб., налога на имущество - 128 562 руб., пеней - 29 149,61 руб., штрафов - 32 140,5 руб. (заявленные требования уточнены в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, далее - АПК РФ).

Решением от 21.10.2019 Арбитражного суда Тюменской области, оставленным без изменения постановлением от 07.02.2020 Восьмого арбитражного апелляционного суда, в удовлетворении требований отказано.

Постановлением от 21.07.2020 Арбитражного суда Западно-Сибирского округа судебные акты отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Тюменской области.

При новом рассмотрении дела решением от 17.06.2021 Арбитражного суда Тюменской области, оставленным без изменения постановлением от 28.10.2021 Восьмого арбитражного апелляционного суда, в удовлетворении требований отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит решение и постановление отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований заявителя.

Инспекция возражает против доводов Общества согласно отзыву.

В соответствии с частью 1 статьи 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 АПК РФ изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационной жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей сторон, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены принятых по делу судебных актов.

Судами установлено и материалами дела подтверждено следующее.

Инспекцией в отношении Общества проведена выездная налоговая проверка, по результатам которой составлен акт и принято решение от 13.12.2018 N 13-2-60/21 о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым доначислены налоги в общей сумме 19 252 134 руб., в том числе налог на добавленную стоимость (далее - НДС) - 754 141 руб., налог на прибыль - 18 369 431 руб., налог на имущество - 128 562 руб.; штрафы - 4 827 746,75 руб.; пени - 4 326 233,69 руб.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы Управлением вынесено решение от 15.03.2019 N 218, в соответствии с которым решение Инспекции отменено в части начисления: НДС в сумме 754 141 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в сумме 75 414,1 руб.; штрафа по пункту 1 статьи 119 НК РФ - 113 121,15 руб.; пени - 193 686,73 руб.; налога на прибыль за 2015 год в сумме 1 309 958 руб. и за 2016 год - 4 020 298 руб.; штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 533 025,6 руб.; штрафа по пункту 1 статьи 119 НК РФ в сумме 799 538,2 руб.; пени - 1 796 061,51 руб.

Полагая, что решение Инспекции, измененное решением Управления от 15.03.2019 N 218, в части взыскания 18 795 999,02 руб., в том числе налога на прибыль - 13 039 175 руб., пеней - 2 307 178,11 руб., штрафа - 3 259 793,8 руб., налога на имущество - 128 562 руб., пеней - 29 149,61 руб., штрафа - 32 140,5 руб. является недействительным и нарушает права заявителя как налогоплательщика, Общество обратилось в арбитражный суд.

Как установлено судами, Общество применяло упрощенную систему налогообложения (УСН) с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов"; налоговый учет доходов и расходов осуществлялся в Книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН, утвержденной приказом Минфина России от 22.10.2012 N 135н.

Общество осуществляло строительство многоквартирных домов с привлечением денежных средств физических лиц на основании договоров долевого участия.

В соответствии с положениями учетной политики (с учетом изменений от 10.01.2014) Общество вело раздельный учет доходов и расходов в рамках целевого финансирования; под объектом строительства принимается многоквартирный дом; под передачей объекта долевого строительства понимается дата подписания передаточного акта или иного документа о передаче не ранее получения разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома; по окончании строительства застройщик на дату подписания документа о передаче объекта строительства в эксплуатацию определяет финансовый результат (экономию) от строительства; финансовый результат определяется по объекту строительства (по дому).

Объектами строительства в проверяемый период являлись жилые дома:

- ГП 1.3 по адресу: г. Тюмень, ул. Кремлевская, 102, - 115 квартир, 4 нежилых помещения, период строительства с 22.07.2009 по 29.12.2015;

- ГП 1.3 по адресу: г. Тюмень, ул. Кремлевская, 102, корпус 1 - 80 квартир, нежилых помещений нет, период строительства с 22.07.2009 по 29.12.2015;

- ГП 1.2 по адресу: г. Тюмень, ул. Кремлевская, 102а - 237 квартир, 1 нежилое помещение, период строительства с 22.07.2009 по 16.12.2016;

- ГП 1.1 - 274 квартиры, 2 нежилых помещения, период строительства с 22.01.2016 по 15.03.2019; - по адресу: г. Тюмень, ул. Амурская, 39 - 202 квартиры, нежилых помещений нет, период строительства с 04.09.2015 по 28.12.2017.

По улице Кремлевская дома N 102, N 102 корпус 1, N 102а введены в эксплуатацию, что подтверждается выданными Администрацией г. Тюмени разрешениями на ввод объектов в эксплуатацию от 29.12.2015 N 72-304-243-2009, от 16.12.2016 N 72-304- 242-2009.

Цена договора участия в долевом строительстве включает сумму денежных средств, расходуемых на возмещение затрат на строительство (создание) объекта долевого строительства, и денежных средств на оплату услуг застройщика; сумма договора и цена кв.м общей площади фиксированная; возврат неизрасходованных на строительство денежных средств не предусмотрен.

Квартиры (помещения) в сданных в эксплуатацию домах частично переданы по актам приемки-передачи участникам долевого строительства, частично реализованы физическим лицам по договорам купли-продажи, частично переданы Департаменту имущественных отношений Администрации г. Тюмени по договорам дарения, частично переданы в виде выдела в натуре доли из совместной деятельности с ООО "Диамант Плюс".

С учетом утвержденного учетной политикой порядка Обществом самостоятельно были рассчитаны доходы от оказания услуг застройщика в размере 37 540 793 руб. - в 2014 году, 51 623 753 руб. - в 2015 году, 66 797 730 руб. - в 2016 году, а также определен внереализационный доход в виде разницы между общей суммой средств целевого финансирования и общей суммой затрат на строительство объектов недвижимости, не подлежащей возврату дольщикам по условиям договоров долевого участия в строительстве жилых домов (экономия), по адресам: г. Тюмень, ул. Кремлевская, 102, ул. Кремлевская, 102, корпус 1, сооружения жилой дом ГП-1.3 (первый этап строительства жилого микрорайона), ул. Кремлевская, 102а, в размере 1 447 541 руб.

Всего сумма доходов, определенная Обществом самостоятельно (данные Книг учета доходов и расходов, деклараций по УСН), составила в 2014 году - 46 748 213 руб., в 2015 году - 66 812 496 руб., в 2016 году - 77 850 128 руб.

Вместе с тем, в ходе налоговой проверки Инспекция пришла к выводу о занижении Обществом дохода от осуществления деятельности в виде суммы экономии в связи с неправомерным ее определением в целом по дому, а не по каждому отдельному объекту долевого строительства (помещению, квартире); установленный налоговым органом размер экономии составил в 2015 году - 8 967 730 руб., в 2016 году - 12 635 376 руб.

В связи с этим Инспекцией проверено соблюдение Обществом условий для применения УСН и установлено, что с 4 квартала 2015 года размер полученного налогоплательщиком дохода превысил 68 820 000 руб. (пункт 4 статьи 346.13 НК РФ) и он утратил право на применение УСН, в связи с чем Инспекцией произведено начисление налогов по общей системе налогообложения.

Суды, руководствуясь положениями статей 247, 250, 251, 270 НК РФ, Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 214-ФЗ), приняв во внимание правовую позицию, выраженную в определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 22.03.2021 N 309-ЭС20-17578 по делу N А60-43572/2019, обоснованно отклонили соответствующие доводы Инспекции, указав, что финансовый результат застройщика от использования средств дольщиков по целевому назначению определяется в целом по объекту строительства (многоквартирному дому).

Суды исходили из того, что избранный Обществом порядок определения финансового результата от осуществляемой деятельности в виде дохода от экономии инвестиционных средств в целом по объекту строительства (многоквартирному дому) не противоречит положениям НК РФ и Закона N 214-ФЗ. Денежные средства, полученные от дольщиков, рассматриваются в качестве средств целевого финансирования, которые относятся к необлагаемым налогом на прибыль доходам согласно подпункту 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

При новом рассмотрении дела суды дали всестороннюю оценку представленным Обществом и Инспекцией расчетам внереализационного дохода (экономии) по объектам строительства, исходя из подробного анализа представленных в материалы дела доказательств, в том числе установив причины несовпадений данных заявителя и налогового органа.

При оценке выявленных расхождений в расчетах, представленных сторонами, судами установлено следующее.

Суды, проанализировав взаимоотношения между Обществом и ООО "Диамант Плюс", условия заключенных между сторонами договоров долевого участия в строительстве, дополнительных соглашений к ним, соглашений о расторжении договоров, принимая во внимание судебные акты по делу N А70-1563/2010, пришли к выводам, что общая сумма затрат на строительство многоквартирных домов, учтенная заявителем на счете 08, включает в себя, в том числе и расходы на строительство помещений (квартир), в отношении которых заключены договоры долевого строительства с ООО "Диамант Плюс"; соответственно, налоговым органом в расчете (в сумме средств целевого финансирования) правомерно учтены договоры долевого строительства с ООО "Диамант Плюс".

Поскольку Обществом, в том числе в кассационной жалобе, не приведены доказательства, опровергающие соответствующие доводы и доказательства налогового органа, что расходы на строительство помещений, переданных по договорам долевого участия ООО "Диамант Плюс", были учтены в составе затрат, кассационная инстанция поддерживает указанные выше выводы судов.

Суды, признав правомерным включение в расчет налогового органа всех квартир, в том числе переданных застройщиком ООО "Диамант плюс", также отметили, что при исключении из расчета экономии доходов, полученных в рамках целевого финансирования по договорам долевого участия, заключенным с ООО "Диамант Плюс", подлежат исключению и расходы, понесенные на строительство данных квартир.

Согласно договору совместного строительства от 15.01.2007, заключенному между ООО "Диамант Плюс" и заявителем, контрагент фактически вносил вклад в строительство объекта путем оплаты аренды земельных участков под объектами строительства.

Вопреки доводам кассатора, налоговым органом и судами установлено отражение затрат по аренде земельных участков на счете 08, при таких обстоятельствах позиция заявителя относительно необходимости включения в расходную часть 82 980 000 руб. (денежная оценка вклада ООО "Диамант плюс") обоснованно признана неправомерной.

Доводы Общества о том, что новый расчет Инспекции является недопустимым доказательством, поскольку изменение позиции Инспекции по оценке взаимоотношений заявителя с ООО "Диамант Плюс" ведет к изменению выводов, сделанных в решениях Инспекции и Управления, получили правовую оценку судов и обоснованно были отклонены.

Как установили суды, взаимоотношения налогоплательщика с ООО "Диамант плюс" являлись предметом исследования в ходе налоговой проверки как Инспекции, так и Управления. Кассационная инстанция также признает обоснованным вывод судов, что представленный Инспекцией при новом рассмотрении перерасчет налоговых обязательств выполнен объективно, соответствует документам, представленным в ходе налоговой проверки заявителем, не нарушает права налогоплательщика, поскольку не влечет увеличения доначислений, указанных в оспариваемом Обществом решении Инспекции с учетом корректировок, внесенных решением Управления; при этом налогоплательщик реализовал свое право на представление возражений относительно расчета налогового органа.

При оценке налоговых обязательств заявителя за 2016 год установлено, что расхождения в расчетах оценки экономии обусловлены позицией Общества о том, что датой определения финансового результата является дата подписания документа о передаче объекта строительства в эксплуатацию в управляющую компанию по акту передачи от 10.01.2017, а не ввод объекта в эксплуатацию, который произведен 16.12.2016.

Кроме того, заявитель заявил о затратах за 1 квартал 2017 года, которые не учитываются налоговым органом.

Суды, признавая обоснованным определение финансового результата по строительству дома в 2016 году, в том числе ссылаясь на пункт 1 статьи 55 Градостроительного кодекса Российской Федерации, указали, что часть актов приема-передачи объектов долевого строительства между застройщиком и участниками долевого строительства была подписана в декабре 2016 года, что возможно исключительно по окончанию строительства; при этом оформление акта приема-передачи объекта долевого строительства управляющей организации 10.01.2017 (в первый рабочий день 2017 года) фактически зависело от волеизъявления застройщика и обусловлено не тем, что строительство объекта продолжалось, а намерением перенести финансовый результат на 2017 год.

Между тем, суд согласился с позицией заявителя о том, что если некоторые работы в отношении объекта строительства были осуществлены после его ввода в эксплуатацию, то данные затраты должны быть учтены налоговым органом; установил, что дополнительно представленные документы подтверждают несение застройщиком расходов по содержанию дома после его передачи управляющей компании.

Судом апелляционной инстанции было предложено Инспекции произвести расчет экономии от строительства с учетом дополнительно принятых расходов.

При этом судом отмечено, что решением Инспекции (в редакции решения Управления) Обществу доначислен налог на прибыль за 2015- 2016 годы в общей сумме 13 039 175 руб., что существенно меньше суммы налога, рассчитанной с учетом экономии от строительства только домов по ул. Кремлевская, 102, ул. Кремлевская, 102 корпус 1 (16 428 175 руб. за 2015 год по обоим МКД), без учета налога с оспариваемой заявителем экономии по дому ул. Кремлевская, 102а (9 658 582 руб., с учетом затрат, понесенных налогоплательщиком в 1 квартале 2017 года - 8 693 123 руб.).

Таким образом, как правильно установил суд, даже принятие спорных дополнительных расходов в полном объеме не влияет на суммы доначисленных налогов согласно оспариваемого решения в сторону уменьшения.

Кроме того, суд апелляционной инстанции также поддержал выводы налогового органа относительно того, что Обществом не соблюдены требования пункта 14 статьи 251 НК РФ, поскольку раздельный учет затрат, в том числе по источникам финансирования, Обществом не осуществлялся.

Как верно указано судом, вопреки утверждениям налогоплательщика, в отсутствие у Общества раздельного учета затрат на строительство по источникам финансирования, налоговый орган обоснованно обратился к данным счета 41, определив при новом рассмотрении дела сумму затрат на переданные дольщикам помещения как разницу между затратами, накопленными на счете 08 (на строительство всего объекта), и себестоимостью квартир, предназначенных для передачи Департаменту имущественных отношений Администрации г. Тюмени, для реализации по договорам купли-продажи, в собственности заявителя по данным счета 41.

Таким образом, кассационная инстанция полагает, что судами правомерно признано, что налоговые обязательства Общества согласно оспариваемому решению Инспекции (с учетом корректировок решением Управления) определены верно, материалами дела подтверждается факт утраты Обществом права на применение УСН, в связи с чем доначисление налогов по общей системе налогообложения, а также соответствующих сумм штрафов и пеней, обоснованно.

В целом доводы кассационной жалобы повторяют позицию Общества по делу, не опровергают выводы судов, по существу направлены на переоценку доказательств и установленных обстоятельств по делу, что не входит в полномочия арбитражного суда кассационной инстанции в силу положений главы 35 АПК РФ, в связи с чем подлежат отклонению.

Ссылки Общества на неправильное применение судами норм материального права подлежат отклонению, поскольку не нашли своего подтверждения в ходе кассационного производства.

Нарушений норм материального или процессуального права, являющихся основанием для изменения или отмены судебных актов (статья 288 АПК РФ), судом кассационной инстанции не установлено.

Кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.

Излишне уплаченная государственная пошлина подлежит возврату кассатору из федерального бюджета на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 333.40 НК РФ.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 17.06.2021 Арбитражного суда Тюменской области и постановление от 28.10.2021 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А70-9841/2019 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить акционерному обществу "Специализированный застройщик "Жилье-2000" из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину в размере 1 500 руб. согласно платежному поручению от 22.12.2021 N 1281.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Г.В. Чапаева

Судьи

А.А. Бурова И.А. Малышева