Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 12 июля 2023 г. N Ф04-2908/23 по делу N А27-7007/2022

г. Тюмень

12 июля 2023 г.

Дело N А27-7007/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 11 июля 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 12 июля 2023 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Буровой А.А.

судей Алексеевой Н.А.

Шабановой Г.А.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Нигматулиной А.Ю. рассмотрел с использованием системы веб-конференции информационной системы "Картотека арбитражных дел" (онлайн-заседания) кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Леоновой Татьяны Николаевны на постановление от 09.03.2023 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Зайцева О.О., Бородулина И.И., Хайкина С.Н.) по делу N А27-7007/2022 Арбитражного суда Кемеровской области по заявлению индивидуального предпринимателя Леоновой Татьяны Николаевны (ОГРНИП 304423007600010, ИНН 423000223180), индивидуального предпринимателя Леонова Александра Николаевича (ОГРНИП 304423007600021, ИНН 423000001067) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Кемеровской области - Кузбассу (652470, Кемеровская область - Кузбасс, город Анжеро-Судженск, улица Гагарина, 2, ОГРН 1044246005792, ИНН 4246001001), Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 24 по Новосибирской области (630090, Новосибирская область, город Новосибирск, улица Кутателадзе, дом 16а, ОГРН 1045404699086, ИНН 5408230779) об обязании произвести зачет излишне уплаченного единого налога на вмененный доход.

Третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований относительно предмета спора, - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 17 по Новосибирской области (630008, Новосибирская область, город Новосибирск, улица Кирова, дом 3Б, ОГРН 1215400036477, ИНН 5405066288).

В судебном заседании в онлайн-режиме посредством использования информационной системы "Картотека арбитражных дел" присутствовали представители:

от индивидуального предпринимателя Леоновой Татьяны Николаевны - Машнева А.М. по доверенности от 22.12.2021;

от индивидуального предпринимателя Леонова Александра Николаевича - Леонов А.Н., лично, паспорт;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Кемеровской области - Кузбассу - Вялых Д.А. по доверенности от 06.10.2021, Кравченко Е.С. по доверенности от 15.12.2022;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 24 по Новосибирской области - Сипачёв И.А. по доверенности от 21.12.2022.

Суд установил:

индивидуальный предприниматель Леонова Татьяна Николаевна (далее - заявитель, предприниматель, ИП Леонова Т.Н.), индивидуальный предприниматель Леонов Александр Николаевич (далее - ИП Леонов А.Н.) обратились в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлениями, уточненными в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), об обязании Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Кемеровской области - Кузбассу (правопреемник Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Кемеровской области, далее - Инспекция, налоговой орган), Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 24 по Новосибирской области (далее - МИФНС N 24 по Новосибирской области) зачесть излишне уплаченный единый налог на вмененный доход (далее - ЕНВД) в размере 1 008 033 руб. в счет погашения недоимки по иным налогам, пени и штрафам ИП Леонова А.Н.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 17 по Новосибирской области

Решением от 15.12.2022 Арбитражного суда Кемеровской области (судья Тышкевич О.П.) заявленные требования удовлетворены.

Постановлением от 09.03.2023 Седьмого арбитражного апелляционного суда решение суда первой инстанции отменено, принят новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В кассационной жалобе предприниматель, ссылаясь на нарушение судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, просит постановление отменить и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции в ином судебном составе.

МИФНС N 9 по Кемеровской области возражает против доводов жалобы согласно отзыву.

В соответствии с частью 1 статьи 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Суд кассационной инстанции, проанализировав доводы кассационной жалобы, отзывов на нее, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены принятого по делу постановления суда.

Как следует из материалов дела, Инспекцией в отношении ИП Леонова А.Н. проведена выездная налоговая проверка за период 2013-2015 годов, в ходе которой были установлены факты умышленных действий ИП Леонова А.Н. по созданию схемы снижения налоговых обязательств в результате искусственного "дробления бизнеса" путем формального распределения площадей торговых залов в магазинах и формального распределения численности между подконтрольными и взаимозависимыми лицами, в том числе ИП Леоновой Т.Н., целью создания условий для сохранения права применения специальных налоговых режимов

Решением Инспекции от 28.09.2017 N 12 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения ИП Леонову А.Н. доначислены налоги по общей системе налогообложения, соответствующие суммы пени и штрафа. Названное решение налогового органа обжаловано ИП Леоновым А.Н. в судебном порядке (дело N А27-28319/2017).

В рамках дела N А27-28319/2017 суды поддержали доводы налогового органа о том, что индивидуальные предприниматели и юридические лица, входящие в торговую сеть "Снегири", осуществляли торговую деятельность как единый субъект предпринимательской деятельности, а взаимозависимость лиц позволила регулировать процесс формального разделения торговых площадей и численности работников между ними в целях сохранения налогоплательщиком права на применение специальных режимов налогообложения. Суды пришли к выводу о том, что фактически ИП Леонов А.Н., являясь одним из участников единого хозяйствующего субъекта торговли, при осуществлении предпринимательской деятельности через торговую сеть "Снегири" использовал торговую площадь, превышающую 150 кв. метров, численность работников превышала среднюю численность (более 100 человек), в связи с чем налоговый орган обоснованно доначислил ИП Леонову А.Н. налоги по общей системе налогообложения.

В период 2013-2014 годов ИП Леоновой Т.Н. произведена уплата ЕНВД в размере 1 008 033 руб.

Полагая, что с учетом установленного в рамках дела N А27-28319/2017 факта осуществления ИП Леоновым А.Н. и ИП Леоновой Т.Н. деятельности в составе единого субъекта предпринимательской деятельности уплаченный предпринимателем налог в размере 1 008 033 руб. подлежал учету при определении размера налоговых обязательств ИП Леонова А.Н., ИП Леонов А.Н. и ИП Леонова Т.Н. обратились с настоящими требованиями в суд.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции с учетом правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в определениях от 23.03.2022 N 307-ЭС21-17087, N 307-ЭС21-17713, от 21.07.2022 N 301-ЭС22-4481, пришел к выводу о том, что в данном случае перечисленный взаимозависимым лицом - ИП Леоновой Т.Н. ЕНВД подлежал учету налоговым органом при определении действительных налоговых обязательств ИП Леонова А.Н.

Отменяя решение суда первой инстанции и отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд апелляционной инстанций пришел к выводу об отсутствии правовых оснований для удовлетворения заявленных требований.

Суд кассационной инстанции, поддерживая вывод суда апелляционной инстанции, исходит из установленных по делу фактических обстоятельств и следующих норм материального права.

На основании положений пунктов 1 и 3 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения выступает одной из целей правового регулирования в данной сфере, реализация которой является необходимой для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения, взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием, исключения произвольного налогообложения.

Исходя из положений статьи 54.1 НК РФ, превышение допустимых пределов осуществления прав налогоплательщиков может быть связано, в частности, с искажением фактов хозяйственной деятельности, совокупности таких фактов и объектов налогообложения (пункт 1), направленностью действий налогоплательщика на неуплату налогов в качестве основной цели совершаемых им сделок и операций (подпункт 1 пункта 2), использованием формального документооборота с участием лиц, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени (подпункт 2 пункта 2).

В тех случаях, когда для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), полученная в связи с этим налоговая выгода может быть признана необоснованной, а объем прав и обязанностей налогоплательщика - определяется исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции или совокупности операций в их взаимосвязи (пункты 3 и 7 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", далее - Постановление N 53).

Из существа рассматриваемого в рамках настоящего дела правонарушения, как связанного с искусственным разделением налогооблагаемой деятельности, в действительности осуществляемой одним лицом или совокупностью лиц, вытекает, что в целях определения объема прав и обязанностей в соответствии с действительным экономическим смыслом осуществляемой деятельности должна происходить не только консолидация доходов (прибыли) группы лиц, но также - консолидация налогов, уплаченных с соответствующих доходов, таким образом, как если бы проверяемый налогоплательщик уплачивал налог в рамках специального режима налогообложения в бюджет за подконтрольных ему лиц. Это означает, что суммы налогов, уплаченные участниками группы в отношении дохода от искусственно разделенной деятельности должны учитываться при определении размера налоговой обязанности по общей системе налогообложения налогоплательщика - организатора группы и по общему правилу не могут считаться уплаченными излишне (безосновательно).

Иное не отвечало бы природе права налогоплательщика на возврат излишне уплаченных сумм налогов, которое по смыслу взаимосвязанных положений подпункта 5 пункта 1 статьи 21, пункта 1 статьи 38 и пункта 1 статьи 54 НК РФ возникает при избыточном налогообложении финансово-хозяйственной деятельности, не отвечающем ее действительным результатам.

Статьей 78 НК РФ установлен административный порядок реализации права на возврат излишне уплаченного налога, предполагающий обращение налогоплательщика в налоговый орган с заявлением о возврате образовавшейся переплаты и полномочия налогового органа по вынесению в надлежащие сроки соответствующего правоприменительного акта - решения о возврате излишне уплаченных сумм.

Сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату по письменному заявлению налогоплательщика в течение одного месяца со дня получения налоговым органом такого заявления. Заявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации о налогах и сборах (пункты 6, 7 статьи 78 НК РФ, в редакции, действовавшей в спорном периоде).

Из определения Конституционного Суда Российской Федерации от 21.06.2001 N 173-О следует, что данная норма не препятствует в случае пропуска указанного срока обратиться в суд с иском о возврате из бюджета переплаченной суммы в порядке гражданского или арбитражного судопроизводства, и в этом случае действуют общие правила исчисления срока исковой давности - со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права (пункт 1 статьи 200 Гражданского кодекса Российской Федерации).

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.02.2009 N 12882/08 указано, что вопрос определения времени, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать об излишней уплате налога, надлежит разрешать с учетом оценки всех имеющих значение для дела обстоятельств в совокупности, в частности, установить причину, по которой налогоплательщик допустил переплату налога, наличие у него возможности для правильного исчисления налога по данным первоначальной налоговой декларации, изменения действующего законодательства в течение рассматриваемого налогового периода, а также другие обстоятельства, которые могут быть признаны судом в качестве достаточных для признания не пропущенным срока на возврат налога.

Суд апелляционной инстанции, установив, что о размере исчисляемого налога ИП Леонова Т.Н. должна была быть осведомлена в момент уплаты налога (уплата спорной суммы налога за 2013 - 1 квартал 2014 годы произведена заявителем, соответственно, 24.04.2013, 24.07.2013, 06.11.2013, 22.01.2014, 23.04.2014) или в момент подачи первоначальной налоговой отчетности, вместе с тем с заявлением о зачете суммы излишне уплаченного налога за указанные периоды заявитель обратилась в налоговый орган 03.11.2021, а в суд - в апреле 2022 года, пришел к выводу о пропуске предпринимателем срока на обращение в суд с настоящим заявлением, отклонив при этом его доводы о том, что об излишней уплате налога ИП Леоновой Т.Н. стало известно только после принятия Арбитражным судом Кемеровской области решения от 13.02.2020 по делу N А27-28319/2017.

Отклоняя доводы заявителя о наличии оснований для осуществления зачета уплаченного им ЕНВД в счет недоимки ИП Леонова А.Н., суд апелляционной инстанции исходил из следующего.

Как установлено судом апелляционной инстанции, в рамках дела N А27-28319/2017 судом были определены реальные налоговые обязательства ИП Леонова А.Н. за период 2013-2015 годов и установлено, что объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) являются доходы налогоплательщика в размере 590 288 626 руб., в том числе:

1) доход от арендной платы в сумме 40 541 082 руб.;

2) доход от реализации товаров в сумме 549 747 543 руб., который состоит из:

- 500 731 209 руб. - доходы (выручка), зачисленные ИП Леонову А.Н. на расчетный счет (с учетом перевода денежных средств на расчетные счета по договору приема платежей между участниками схемы);

- 47 751 653 руб. - доходы от реализации, выданные под отчет (без внесения денежных средств на расчетный счет);

- 1 264 681 руб. - доходы в порядке взаиморасчетов с обществом с ограниченной ответственностью ТД "Снегири" (без внесения денежных средств на расчетный счет).

За 2013 год при определении налоговых обязательств ИП Леонова А.Н. налоговым органом учтены доходы от реализации (оплата по расчетному счету) в сумме 459 521 250,10 руб., а также расходы в размере 3 960 000 руб., в том числе в виде перечислений торговой выручки по договорам о приеме платежей между взаимозависимыми лицами (Леоновой Т.Н., оплата о приеме по договору платежей от 01.01.2011 N 1/1-11 сумма 600 000 без налога (НДС), в виде оплаты по договору оказания возмездных услуг по взаимозависимой группе лиц (ПК "Интелтех", ПК "Блеск", ПК "Торгсервис").

Поскольку поступление и реализация товаров ИП Леонова А.Н. отдельно в бухгалтерском учете не отражались, то реализацию товаров, закупаемых ИП Леоновым А.Н., Инспекция определила в удельном весе от поступления и реализации всех товаров, учитываемых в бухгалтерском учете под наименованием "Торговая сеть Снегири"; расходы ИП Леонова А.Н. определены на основании документов, в которых плательщиком указан ИП Леонов А.Н.

Согласно решению суда по делу N А27-28319/2017 общая сумма выручки всех индивидуальных предпринимателей, входящих в торговую сеть "Снегири", составила 723 235 926,99 руб.

При определении торговой выручки от реализации товаров ИП Леонова А.Н. налоговым органом учтены денежные средства, поступившие (с учетом перевода денежных средств по договорам приема платежей) на расчетный счет ИП Леонова А.Н. в качестве оплаты за проданные товары, приобретенные у поставщиков от имени покупателя ИП Леонова А.Н., а в расходы налоговым органом включены, в том числе суммы, перечисленные на расчетный счет ИП Леонова А.Н., от участников группы по договору о приеме платежей.

В рамках рассмотрения дела N А27-28319/2017 судами исследовался вопрос относительно правильности определения налоговым органом доли выручки от реализации товаров ИП Леонова А.Н. в общей сумме выручки участников торговой сети "Снегири".

Размер вмененного ИП Леонову А.Н. дохода, определенный на основании выписок по расчетным счетам и первичных документов, составил 590 288 626 руб. из общей суммы выручки участников торговой сети "Снегири" в размере 723 235 926,99 руб.

Проанализировав представленные в материалы дела доказательства (в том числе материалы выездной проверки), учитывая установленные в рамках дела N А27-28319/2017 обстоятельства, суд апелляционной инстанции правомерно поддержал доводы налогового органа о том, что при определении налоговых обязательств ИП Леонова А.Н. не были учтены доходы ИП Леоновой Т.Н.

Кроме того, судом апелляционной инстанции установлено, что, начиная со 2 квартала 2014 года, ИП Леонова Т.Н. осуществляла иной вид деятельности (оказание услуг общественного питания), который не был связан с деятельностью ИП Леонова А.Н., в связи с чем основания для осуществления зачета платежей по ЕНВД в размере 100 719 руб., произведенных за период со 2 квартала 2014 года, в счет уплаты задолженности ИП Леонова А.П. не имеется.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции пришел к верному выводу об отсутствии правовых оснований для удовлетворения заявленных требований об обязании осуществить зачет суммы излишне уплаченного Леоновой Т.Н. налога в размере 1 008 033 руб. в счет погашения недоимки по налогам Леонову А.Н.

Доводы, приведенные в кассационной жалобе, фактически направлены на переоценку установленных судом апелляционной инстанции фактических обстоятельств дела, что в силу статьи 286 АПК РФ не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

Нормы материального права применены судом апелляционной инстанции правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 АПК РФ в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

Кассационная жалоба не подлежит удовлетворению.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление от 09.03.2023 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А27-7007/2022 Арбитражного суда Кемеровской области оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

А.А. Бурова

Судьи

Н.А. Алексеева Г.А. Шабанова