Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 23 ноября 2023 г. N Ф04-5177/23 по делу N А45-35018/2021

г. Тюмень

23 ноября 2023 г.

Дело N А45-35018/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 22 ноября 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 23 ноября 2023 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Буровой А.А.

судей Алексеевой Н.А.

Чапаевой Г.В.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Нигматулиной А.Ю. рассмотрел с использованием системы веб-конференции информационной системы "Картотека арбитражных дел" (онлайн-заседания), средств видеоконференц-связи кассационную жалобу Гаварухиной Натальи Валерьевны на решение от 04.04.2023 Арбитражного суда Новосибирской области (судья Пахомова Ю.А.) и постановление от 23.06.2023 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Павлюк Т.В., Бородулина И.И., Кривошеина С.В.) по делу N А45-35018/2021 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Регионнефтегаз" в лице конкурсного управляющего Глухова Алексея Владимировича (ОГРН 1165476074290, ИНН 5406603873) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Новосибирской области (ОГРН 1045402551446, ИНН 5406300124), Управлению Федеральной налоговой службы по Новосибирской области (ОГРН 1045402550786, ИНН 5406299616) о признании недействительными решений.

Третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований относительно предмета спора, - Гаварухина Наталья Валерьевна (г. Красногорск Московской области).

Путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Новосибирской области (судья Остроумов Б.Б.) в заседании участвовали представители:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Новосибирской области - Файрузова Л.Д. по доверенности от 22.11.2023, Видерман И.С. по доверенности от 01.09.2023, Козлова Н.В. по доверенности от 16.01.2023;

от Управления Федеральной налоговой службы по Новосибирской области - Власенко К.В. по доверенности о 21.04.2021.

В судебном заседании в онлайн-режиме посредством использования информационной системы "Картотека арбитражных дел" присутствовали представители:

от общества с ограниченной ответственностью "Регионнефтегаз" - Яцик А.В. по доверенности от 15.08.2023;

от Гаварухиной Натальи Валерьевны - Подгорная Н.Ю. по доверенности от 21.11.2022.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью "Регионнефтегаз" в лице конкурсного управляющего Глухова Алексея Владимировича (далее - заявитель, общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Новосибирской области (правопредшественник - Инспекция Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Новосибирска; далее - налоговый орган, инспекция), Управлению Федеральной налоговой службы по Новосибирской области (далее - управление) о признании недействительным решения от 20.08.2021 N 5.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена Гаварухина Н.В.

Решением от 04.04.2023 Арбитражного суда Новосибирской области, оставленным без изменения постановлением от 23.06.2023 Седьмого арбитражного апелляционного суда, заявленное требование удовлетворено частично, признано недействительным решение налогового органа в части привлечения общества к налоговой ответственности в размере 8 538 996,40 руб. В остальной части в удовлетворении заявленного требования отказано.

В кассационной жалобе Гаварухина Н.В., ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит решение и постановление отменить в части отказа в удовлетворении заявленного требования и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленного требования.

В отзыве на кассационную жалобу конкурсный управляющий обществом Глухов А.В. (далее - конкурсный управляющий) просит решение и постановление отменить и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

В соответствии с частью 1 статьи 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Суд кассационной инстанции, проанализировав доводы кассационной жалобы, отзыва на нее, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, приходит к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении общества, по результатам которой составлен акт от 10.09.2020 N 5 и принято решение от 20.08.2021 N 5 о привлечении заявителя к налоговой ответственности по пунктам 1, 3 статьи 122, статье 123, пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в общем размере 17 077 992,80 руб. (с учетом применения смягчающих обстоятельств).

Данным решением заявителю также доначислены налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 44 287 149 руб., налог на прибыль организаций в размере 49 947 578 руб., страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в размере 179 700 руб., начислены пени в общей сумме 22 163 515,97 руб.

Решением управления от 03.12.2021 N 1021 апелляционная жалоба общества на решение инспекции оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Одним из оснований для принятия оспариваемого решения послужили выводы налогового органа о получении обществом необоснованной налоговой выгоды по взаимоотношениям с обществами с ограниченной ответственностью "Глобал Бест 2017" (далее - ООО "Глобал Бест 2017"), "Филевская транспортно-экспедиционная компания" (далее - ООО "ФТЭК"), "Торгово-транспортная компания" (далее - ООО "ТТК"), "СПС" (далее - ООО "СПС"), "Прогресс" (далее - ООО "Прогресс"), "КрисТэк" (далее - ООО "КрисТэк"), "Евродизель" (далее - ООО "Евродизель"), "Фаворит Нефте-Транс" (далее - ООО "Фаворит Нефте-Транс").

Удовлетворяя частично заявленное требование, суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статей 32, 169, 171, 172, 247, 252 НК РФ, Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ), учитывая правовую позицию Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, пришли к выводам о доказанности налоговым органом наличия обстоятельств, предусмотренных статьей 54.1 НК РФ, для отказа в применении налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль, о наличии оснований для доначисления налогов (пени, штрафа), вместе с тем, установив смягчающие ответственность обстоятельства, пришли к выводу о возможности снижения штрафа за совершение правонарушений до 8 538 996,40 руб.

Суд кассационной инстанции, поддерживая вывод судов двух инстанций о получении обществом необоснованной налоговой выгоды, исходит из норм материального права, указанных в судебных актах, и обстоятельств, установленных по делу.

Положения статей 169, 171, 172 НК РФ, Закона N 402-ФЗ в их взаимосвязи указывают на то, что основанием для вычета по НДС является совокупность наступивших обстоятельств: приобретение налогоплательщиком товара (работ, услуг) для использования в облагаемых операциях, отражение их в документах учета у налогоплательщика-покупателя и наличие надлежащим образом оформленного счета-фактуры.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях налогообложения прибыли организации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, понесенные налогоплательщиком при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода (а в случаях, предусмотренных в статье 265 НК РФ, убытки, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком).

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ одним из условий получения налоговой выгоды является исполнение обязательства по соответствующей сделке надлежащим субъектом - лицом, заключившим договор с налогоплательщиком, либо лицом, на которое обязанность исполнения обязательства переведена (возложена) в силу договора или закона.

Таким образом, для применения вычетов по НДС и отнесения соответствующих затрат к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль необходимо, чтобы сделки носили реальный характер, а документы содержали достоверную информацию об участниках и условиях хозяйственных операций.

Само по себе представление налогоплательщиком в налоговый орган надлежащим образом оформленных документов в целях получения налоговой выгоды не является основанием для ее получения, если налоговым органом будут установлены обстоятельства и представлена совокупность доказательств, свидетельствующих об отсутствии реальных хозяйственных операций.

Судами установлено, что основным видом деятельности общества являлась оптовая торговля горюче-смазочными материалами, нефтепродуктами, в том числе - газовым конденсатом, газовым конденсатом нестабильным, газовым конденсатом компаундированным нефтью.

Основными покупателями у налогоплательщика являлись общества с ограниченной ответственностью "Белгородский нефтеперерабатывающий завод" (далее - ООО "БНЗ"), Салюс" (далее - ООО "Салюс"), "Пуровский терминал" (далее - ООО "Пуровский терминал"), "Сибресурс" (далее - ООО "Сибресурс"), "CT-Логистик" (далее - ООО "CT-Логистик"), "Албашнефть" (далее - ООО "Албашнефть"), "Баррель" (далее - ООО "Баррель").

При доставке товаров в адрес покупателей заявитель прибегал к услугам лицензированного грузоотправителя - общества с ограниченной ответственностью "КрисТэк", ИНН 8603218322 (далее - ООО "КрисТэк" 8603).

В проверяемом периоде в целях осуществления производственной деятельности обществом заключены сделки:

- с ООО "Глобал Бест 2017" - договор поставки нефтепродуктов (газового конденсата компаундированный нефтью) от 01.09.2017 N 15-2017;

- с ООО "ФТЭК" - договор поставки товара (газового конденсата) от 10.09.2018;

- с ООО "Фаворит Нефте-Транс" - договор поставки нефтепродуктов от 28.09.2018 N ФНТ 0083;

- с ООО "Евродизелъ" - договор поставки нефтепродуктов от 08.12.2017 N 0179-ЕД;

- с ООО "КрисТэк" - договор поставки нефти и нефтепродуктов от 28.11.2017 N 01-11/Н-ГК/17; кроме того, ООО "КрисТэк" перевыставило обществу стоимость услуг по оформлению грузоперевозки товара, подачу-уборку вагонов, арендной платы, оказанных ООО "КрисТэк" реальными перевозчиками;

- с ООО "Прогресс" договор на оказание услуг по сменному сопровождению грузов от 25.12.2017.

В подтверждение реальности хозяйственных операций с заявленными контрагентами обществом представлены, в том числе договоры, счета-фактуры, товарные накладные, оборотно-сальдовые ведомости.

Кроме того, обществом заключены с ООО "ТТК", ООО "СПС" сделки по поставке газового конденсата компаундированного нефтью, в подтверждение чего представлены универсальный передаточный документ (далее - УПД) от 07.11.2016 N 447, счет-фактура от 08.11.2016 N 108 и товарная накладная от 08.11.2016 N 108, соответственно.

Договоры поставки, спецификации, заявки, паспорта качества и иные документы по взаимоотношениям с ООО "ТТК", ООО "СПС" обществом по требованиям налогового органа не представлены.

На основании исследования и оценки представленных в материалы дела документов по правилам статьи 71 АПК РФ суды двух инстанций пришли к выводу о том, что установленные инспекцией обстоятельства свидетельствуют об отсутствии у контрагентов общества объективной возможности для выполнения принятых на себя обязательств по договорам оказания услуг (поставки), неподтверждении обществом реального исполнения спорных хозяйственных операций заявленными контрагентами.

В частности, налоговым органом установлено, что спорные контрагенты не обладают необходимыми условиями для достижения результатов соответствующей экономической и предпринимательской деятельности в силу отсутствия основных средств, имущества, транспортных средств, необходимого персонала; являются "техническими" организациями, роль которых сводилась к формированию фиктивного документооборота.

Основные виды деятельности организаций не соответствуют виду оказанных обществом услуг.

Организации по адресу государственной регистрации не находились.

Согласно данным информационных ресурсов налогового органа в отношении ООО "Глобал Бест 2017" внесены записи о недостоверности сведений в едином государственном реестре юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ); ООО "Глобал Бест 2017", ООО "ФТЭК", ООО "ТТК", ООО "СПС", ООО "Прогресс", ООО "КрисТэк" исключены из ЕГРЮЛ в связи наличием в ЕГРЮЛ записей о недостоверности сведений либо как недействующие юридические лица.

ООО "КрисТэк" 8603 решением от 24.02.2021 Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа по делу N А75-1722/2021 признано несостоятельным (банкротом), в отношении него открыто конкурсное производство. В настоящее время конкурсное производство продлено.

Допрошенные в качестве свидетелей руководитель ООО "Глобал Бэст 2017" Горяинов П.С., руководитель ООО "Прогресс" Голубинов В.Н. (с 22.01.2019 по 10.12.2019) отрицали свою причастность к деятельности названных обществ.

Допрошенные в качестве свидетелей руководители ООО "ФТЭК" Борданов В.Ю., ООО "Прогресс" Бадров В.В. (до 21.01.2019) подтвердили факт руководства названными организациями, между тем показали, что с обществом и его руководителем Гаварухиной Н.В. они не знакомы, сделки с заявителем не заключались.

Из анализа банковских выписок спорных контрагентов следует, что организации не несли расходы, необходимые и характерные для осуществления юридическим лицом реальной финансово-хозяйственной деятельности; движение денежных средств носило "транзитный" характер.

В ходе проверки установлены совпадения IP-адресов ООО "Глобал Бест 2017", ООО "Фаворит Нефте-Транс", ООО "Евродизель" с IP-адресами организаций, входящих в группу взаимосвязанных организаций, перечисляющих на расчетные счета друг другу денежные средства и учитывающие в книгах покупок счета-фактуры от имени организаций группы.

Соглашаясь с доводами налогового органа о фиктивности заключенного договора оказания услуг и об отсутствии реальных финансово-хозяйственных операций между обществом и ООО "Прогресс", суды учли, что сторонами не согласованы существенные условия сделок (вид и объем оказанных услуг), заявителем ни в ходе налоговой проверки, ни в материалы дела не представлены заявки, обязательное наличие которых предусмотрено условиями договора.

В отношении сделок по поставке товаров судами также учтено, что в договорах поставки не отражены существенные условия договора (вид и стоимость предмета поставки, способы доставки спорных товарно-материальных ценностей (далее - ТМЦ); приложения к договорам поставки, заявки, из которых можно установить согласование существенных условий договора поставки, обществом не представлены.

Налогоплательщиком также не представлены документы (в том числе товарно-транспортные накладные, транспортные железнодорожные накладные), подтверждающие доставку товара от спорных контрагентов в адрес заявителя, паспорта качества, сведения о выданных доверенностях на получение груза и пояснения о способах доставки товара.

Представленные в подтверждение доставки газового конденсата от поставщиков общества и далее от общества в адрес его покупателей железнодорожные квитанции о приеме груза идентичны, содержат одинаковую дату назначения погрузки, номера заявок, квитанций, вагонов, а также наименование товара по номенклатуре, что указывает на формальность их составления.

Кроме того, согласно представленным обществом железнодорожным квитанциям им в адрес ООО "БНЗ" и ООО "Салют" был поставлен газовый конденсат, якобы приобретенный у ООО "Фаворит Нефте-Транс"; между тем из анализа имеющихся в распоряжении налогового органа документов (в том числе расчетных счетов, книг покупок и продаж покупателей) следует, что ООО "БНЗ" и ООО "Салют" приобретали нефтепродукты у иных реальных поставщиков.

В частности, из анализа полученных документов, а также данных расчетного счета и книг покупок и продаж ООО "Салюс" установлен поставщик газового конденсата для него - общество с ограниченной ответственностью "ГазМеталлТорг" (далее - ООО "ГазМеталлТорг").

ООО "ГазМеталлТорг" представлены документы (железнодорожные накладные), подтверждающие поставку им в адрес ООО "Салюс" газового конденсата, в которых грузоотправителем значится ООО "КрисТэк" 8603, г. Нижневартовск, ул. 2ПС, 2В, станция назначения - Правотомск. Эти же железнодорожные накладные с указанными уникальными номерами были представлены заявителем в подтверждение факта транспортной доставки газового конденсата от ООО "Фаворит Нефте-Транс".

Контрагенты заявителя не являются производителями товара, якобы поставленного налогоплательщику; при этом доказательства его приобретения спорными контрагентами у реальных поставщиков в материалах дела отсутствуют; по "цепочке" контрагентов сформированы налоговые "разрывы".

Газовый конденсат, приобретенный по документам у ООО "Глобал Бест 2017", в дальнейшем не реализован, числится на остатках по счету 41 "Товары".

Приобретенный по документам у ООО "ТТК" газовый конденсат в тот же день и по той же стоимости реализован подконтрольной налогоплательщику организации - ООО "КрисТэк" 8603.

Из книги продаж ООО "КрисТэк" 8603 следует, что товар в этот же день возвращен налогоплательщику. При этом полученные от ООО "КрисТэк" 8603 ТМЦ в бухгалтерском учете налогоплательщика не оприходованы, в книге покупок не отражены.

Также в ходе налоговой проверки инспекцией установлены обстоятельства, свидетельствующие о взаимосвязанности и подконтрольности грузоотправителя ООО "КрисТэк" 8603 и поставщика ООО "КрисТэк" обществу (осуществление названными организациями деятельности только в интересах общества, использование одного кадрового состава, нахождение по одному юридическому адресу, составление первичных документов, формирование и сдача налоговой отчетности бухгалтерами заявителя), о согласованности действий всех участников сделок со спорным товаром, направленных на формальное составление документов, укрывательство реальных поставщиков и фактических обстоятельств сделок.

Кроме того, в ходе анализа первичных документов установлено наличие противоречий, в том числе в части наименования поставленного товара (в счетах-фактурах указано на поставку "нестабильного газового конденсата", в то время как в железнодорожных накладных отражена поставка "газового конденсата стабильного или компаундированного нефтью"), условий доставки (договором предусмотрена поставка нефтепродуктов автотранспортом, при этом из свидетельских показаний следует, что товар поставлялся только железнодорожным транспортом на условиях "Франко-вагон").

Судами также установлено, что приобретение газового конденсата и его реализация покупателям осуществлялись налогоплательщиком и его контрагентами в один день, что подтверждается книгами покупок и продаж, счетами-фактурами (универсальными передаточными актами), оборотно-сальдовой ведомостью по счету 41 "Товары". Условия для хранения приобретаемого товара у налогоплательщика и спорных контрагентов отсутствовали (собственных, либо арендованных специальных емкостей для хранения газового конденсата не имели, договоры ответственного хранения не заключали).

Из показаний руководителя общества Гаварухиной Н.В. следует, что купля-продажа газового конденсата осуществлялась "на вагоне" на станции отправления. Транспортная доставка газового конденсата до конечного грузополучателя осуществлялась транзитом со станций отправления (г. Нижневартовск, г. Ноябрьск) железнодорожным и автомобильным спецтранспортом.

По документам ООО "КрисТэк", ООО "Евродизель", ООО "Фаворит Нефте-Транс" установлено, что газовый конденсат в тот же день реализован обществам с ограниченной ответственностью "ТоргТрансОйл", "ОйлРесурсГрупп", "ГеронНефтеСервис" и "Тулпарнефтепродукт", которые не являлись конечными грузополучателями товара.

С учетом изложенного суды, принимая во внимание специфику деятельности общества ("транзитная" реализация товара), согласились с доводами инспекции о том, что спорные контрагенты не исполняли фактически возложенные на них договорные обязанности, представленные документы имеют формальный характер.

Судами также исследованы обстоятельства, связанные с осуществлением расчетов между обществом и заявленными им контрагентами в рамках спорных сделок, при этом установлено следующее.

Расчетов по спорным операциям с ООО "Глобал Бест 2017", ООО "ФТЭК" и ООО "Прогресс" налогоплательщик не осуществлял, расходы им фактически понесены не были. При этом претензии к обществу о нарушении условий оплаты товаров спорными контрагентами не предъявлялись.

Денежные средства, поступившие от налогоплательщика в счет расчетов с ООО "ТТК" и ООО "СПС", в дальнейшем в полном объеме перечислены на счета физических лиц с последующим обналичиванием.

На расчетный счет ООО "Фаворит Нефте-Транс" обществом перечислено 78 235 000 руб. с назначением платежа "за товар"; в свою очередь, спорным контрагентом денежные средства в указанном размере перечислены на расчетный счет общества с ограниченной ответственностью "ОйлРесурс Групп", которое произвело возврат этой же суммы на расчетный счет налогоплательщика с назначением платежа "за товар".

В отношении оплаты по сделкам с ООО "КрисТэк" инспекцией в ходе налоговой проверки установлено, что оплата произведена обществом частично - на сумму 28,6 млн. руб. (48,3% от общей стоимости поставки), из которых 4,9 млн. руб. перечислены обществу с ограниченной ответственностью "Балтавтотрейд-М" за Хасанзода Абдувахоба Рахими (не является работником ООО "КрисТэк") с последующим перечислением обществу с ограниченной ответственностью "БМВ Русланд Трейдинг" за автомобили. Оставшаяся сумма задолженности, согласно представленному акту сверки, погашена зачетом взаимных требований, при этом документов, подтверждающих наличие встречных обязательств, от налогоплательщика не получено.

ООО "КрисТэк", в свою очередь, также не в полном объеме рассчиталось с контрагентами, указанными в книге покупок (33% от стоимости покупок на сумму 86,4 млн. руб.), в частности, ООО "Евродизель" перечислено всего 13% от стоимости операций, учтенных в книге покупок.

Из анализа расчетного счета ООО "Евродизель" следует, что денежные средства, полученные от ООО "КрисТэк" в счет оплаты за нефтепродукты, далее перечисляются обществу с ограниченной ответственностью "ОйлРесурсГрупп", которое является прямым поставщиком общества, что свидетельствует об участии заявителя и ООО "КрисТэк" в "схеме минимизации налогообложения" путем создания формального документооборота без реального осуществления операций по приобретению спорных ТМЦ.

Таким образом, обстоятельства движения денежных средств по счетам спорных контрагентов свидетельствуют о том, что организации являлись участниками схемы для обналичивания денежных средств.

Соглашаясь с доводами налогового органа о недостоверном и формальном составлении документов, которыми оформлены операции от имени ООО "КрисТэк", суды первой и апелляционной инстанций учли следующее.

В книге покупок ООО "КрисТэк" на дату реализации спорного товара в адрес общества учтены операции, несопоставимые с объемами реализации. Так, из книги продаж ООО "КрисТэк" следует, что спорные товары реализованы в адрес налогоплательщик в период с 04.01.2018 по 26.01.2018. Стоимость реализованных товаровсоставила 59 253 316 руб.

В указанный период в книге покупок ООО "КрисТэк" отражены счета-фактуры от взаимозависимого лица - ООО "КрисТэк" 8603 и "технической" компании ООО "Евродизель" на сумму 23 597 723 руб., несопоставимую со стоимостью реализованного товара (применяемая обществом наценка в среднем составляет 10%).

Иные счета-фактуры от ООО "Евродизель", а также от ООО "Союзстрой" (представило "нулевую" декларацию, сформирован налоговый "разрыв" на сумму 1 729 246 руб.) оформлены и учтены в книге покупок ООО "КрисТэк" позже даты реализации спорных товаров в адрес ООО "РНГ", следовательно, не подтверждают поставку спорных товаров.

Принимая во внимание указанные обстоятельства, учитывая, что общество в нарушение статьи 65 АПК РФ не представило доказательств, опровергающих доводы инспекции о правомерности доначисления ему НДС (налога на прибыль), суд кассационной инстанции считает, что суды обеих инстанций пришли к правильному выводу о совершении обществом действий, направленных на необоснованное получение из бюджета налоговой выгоды, и правомерно отказали в удовлетворении требования общества в указанной части.

Приведенные в кассационной жалобе доводы о реальности финансово-хозяйственных операций, недоказанности совершения сделок в целях получения необоснованной налоговой выгоды фактически сводятся к несогласию с оценкой доказательств и обстоятельств по делу.

Судом округа также не принимаются доводы заявителя относительно содержания свидетельских показаний, поскольку общество, по сути, указывает на то, как суду следовало оценить те или иные протоколы допросов свидетелей, в связи с чем налогоплательщиком делается вывод о незаконности и необоснованности судебных актов.

Кроме того, показания свидетелей не являлись единственными доказательствами получения заявителем необоснованной налоговой выгоды и оценены судами в совокупности с иными доказательствами, свидетельствующими о нереальности выполнения принятых на себя обязательств заявленными контрагентами.

Доводы заявителя о неверном определении инспекцией налоговых обязательств общества, были предметом рассмотрения судов первой и апелляционной инстанций и получили надлежащую правовую оценку.

Право на учет фактически понесенных расходов при исчислении налога на прибыль, НДС в случае выполнения хозяйственных операций не теми контрагентами, по отношениям с которыми заявлены расходы, может быть реализовано только налогоплательщиком, содействовавшим в устранении потерь казны и раскрывшим в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 НК РФ сведения и документы, позволяющие установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке, осуществить его налогообложение и, таким образом, вывести фактически совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота.

В рассматриваемом случае по результатам налоговой проверки, после проведенного анализа документов, как представленных самим проверяемым налогоплательщиком, так и полученных в ходе встречных проверок инспекцией были учтены расходы, соответствующие условиям статьям 252 НК РФ. Расходы по хозяйственным отношениям со спорными контрагентами, не нашедшие своего реального подтверждения, правомерно были исключены при расчете налога на прибыль организаций.

На требования налогового органа о представлении документов обществом не представлены документы (транспортные накладные, акты приема-передачи, слива-налива, иные документы), подтверждающие доставку и приемку (передачу) газового конденсата, позволяющие установить реальных поставщиков и вид поставляемого газового конденсата, не раскрыты сведения относительно параметров совершенных с ним операций, что свидетельствует о воспрепятствовании налоговому органу в проведении выездной проверки, о лишении возможности налогового органа установить реальные обстоятельства доставки продукции налогоплательщика.

Проанализировав имеющиеся в материалах дела документы, суды согласились с выводами налогового органа о том, что представленные налогоплательщиком документы составлены формально, содержат несоответствия и пороки в оформлении, не позволяют определить реальный состав заявленных обществом расходов, их принадлежность, детализировать и сопоставить с конкретными финансово-хозяйственными операциями, а также определить правомерность отнесения на расходы затраты, связанные с доставкой ТМЦ по спорным сделкам.

Принимая во внимание, что обществом не раскрыты сведения относительно параметров исполнения сделок и лиц, фактически исполнивших конкретную сделку, не представлены доказательства, позволяющие определить, какая часть расходов была осуществлена на легальном основании, а не в целях увеличения расходов налогоплательщика, не устранены выявленные налоговым органом противоречия в представленных заявителем документах, суды пришли к верному выводу об отсутствии у общества права как на вычет по НДС, так и на учет расходов при исчислении налога на прибыль.

Ссылки на судебные акты по делу N А45-12124/2020 подлежат отклонению как несостоятельные. Исходя из предмета спора по настоящему делу судебные акты по делу N А45-12124/2020 не могут иметь значения для рассмотрения настоящего спора, поскольку то обстоятельство, что названными судебными актами отказано в удовлетворении требования конкурсного управляющего обществом о признании мнимыми осуществленные заявителем платежи в пользу ООО "Фаворит Нефте-Транс", не может свидетельствовать о правильности учета спорных сумм при определении налоговой базы налогоплательщиком (должником).

Доводы общества о недоказанности со стороны инспекции умышленной формы вины были предметом рассмотрения судов и обоснованно ими отклонены. Как отмечено судами, материалы налоговой проверки свидетельствуют о наличии в действиях общества умысла, направленного на получение необоснованной налоговой выгоды посредством оформления сделок со спорными контрагентами, формировании фиктивного документооборота.

Доводы кассационной жалобы, касающиеся фактических обстоятельств данного спора и доказательственной базы по делу, не могут являться основанием для отмены судебного акта в суде кассационной инстанции, поскольку нарушений норм материального и процессуального права, повлиявших на исход дела, не подтверждают, по сути сводятся к несогласию заявителя жалобы с установленными по делу обстоятельствами и с оценкой судами представленных доказательств.

Доводам кассатора об истечении сроков давности привлечения к ответственности получили правовую судебную оценку и обоснованно были отклонены с учетом положений статей 113, 122 НК РФ. Суды отметили, что согласно решению инспекции общество не привлечено к ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа за неполную уплату налога на прибыль за 2016-2017 годы, неполную уплату НДС за 2016-2017 годы, 1 квартал 2018 года; при этом срок давности привлечения к ответственности за неуплату НДС за 2 квартал 2018 года на момент вынесения оспариваемого решения налогового органа не истек.

Судами исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства применительно к статье 112 НК РФ; установлено, что налоговыми органами были учтены заявленные обществом смягчающие обстоятельства и размер штрафных санкций снижен в 2 раза. Кроме того, оценив в порядке статьи 71 АПК РФ доводы общества о наличии смягчающих ответственность обстоятельств, суды пришли к выводу о наличии оснований для дополнительного снижения размера штрафа. Суд кассационной инстанции в силу статей 284, 286, 287 АПК РФ не имеет полномочий для переоценки указанных выводов судов, в связи с чем не могут быть приняты соответствующие доводы кассатора.

Оснований для отмены принятых судебных актов по данному эпизоду не имеется.

Еще одним основанием для принятия оспариваемого решения послужили выводы налогового органа о неправомерном неисчислении, неудержании и неуплате обществом в бюджет НДФЛ и страховых взносов с полученных безвозмездно подотчетным лицом Безбородовым Д.В. денежных средств.

Отказывая в удовлетворении заявленного требования в указанной части, суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статей 41, 209, 210, 420, 421 НК РФ, пришли к выводу о правомерности принятого налоговым органом решения.

Суд кассационной инстанции, поддерживая вывод судов двух инстанций, исходит из норм материального права, указанных в судебных актах, и обстоятельств, установленных по делу.

В соответствии со статьей 207 НК РФ налогоплательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Согласно статье 209 НК РФ объектом налогообложения для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

По правилам статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение, которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

Подпунктом 1 пункта 3 статьи 420 НК РФ установлено, что объектом обложения страховыми взносами для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг.

В соответствии с пунктом 2 статьи 422 НК РФ не подлежат обложению страховыми взносами суммы денежных средств, выданных работнику для приобретения товарно - материальных ценностей для общества.

В силу статьи 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 23 "Налог на доходы физических лиц" и главой 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ.

Судами установлено и из материалов дела следует, что в проверяемом периоде было произведено перечисление денежных средств платежным поручением от 24.10.2018 N 286 в размере 599 000 руб. на личный счет работника общества Безбородова Д.В. с назначением платежа "в подотчет для расчета с поставщиками".

Между тем при анализе карточки счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" за 2018 год, а также реестра документов "Авансовый отчет" за 2018 год, представленных обществом в ходе налоговой проверки, отражение перечисления суммы 599 000 руб. в отношении Безбородова Д.В. в октябре 2018 года не установлено; авансовый отчет в отношении Безбородова Д.В. не представлен.

Принимая во внимание отсутствие доказательств, достоверно подтверждающих расходование подотчетных денежных средств, а также оприходование заявителем товарно-материальных ценностей в установленном порядке, суды пришли к верному выводу о том, что полученные Безбородовым Д.В. денежные средства являются доходом подотчетного лица и подлежат включению в налоговую базу по НДФЛ и страховым взносам.

Установленные судами фактические обстоятельства и сделанные на их основе выводы соответствуют материалам дела, им не противоречат.

С учетом изложенного суды первой и апелляционной инстанций обоснованно отказали в удовлетворении заявленного обществом требования.

Признавая правомерным привлечение общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, за непредставление (несвоевременное представление) в налоговый орган документов, суды обоснованно исходили из доказанности факта их непредставления в установленный срок, что подтверждено материалами дела. Непредставление (несвоевременное представление) документов в установленный срок признается налоговым правонарушением и влечет ответственность по статье 126 НК РФ.

При этом судами первой и апелляционной инстанций отмечено, что положения подпункта 6 пункта 1 статьи 21, пункта 1 статьи 54, пункта 1 статьи 93, статьи 313 НК РФ обязывают налогоплательщика вести регистры бухгалтерского учета, а у налогового органа имеется право проверить регистры бухгалтерского учета, которые ведутся организацией в соответствии с ее учетной политикой. Однако соответствующие документы обществом в установленный срок не представлены.

Между тем судами не учтено следующее.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 31 и пункту 12 статьи 89 НК РФ при проведении выездной налоговой проверки налоговые органы вправе истребовать у налогоплательщика документы, служащие основанием для исчисления и уплаты налогов, и иные необходимые для проверки документы в порядке, установленном статьей 93 НК РФ.

Исходя из норм права, налоговый орган в требовании может отразить любые документы, которые, по его мнению, требуются ему для проведения налоговой проверки, в том числе выездной. Однако налоговый орган должен учитывать, что исполнение такого требования в части документов, не предусмотренных налоговым законодательством, является правом, а не обязанностью налогоплательщика.

В силу положений подпункта 11 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщики имеют право не выполнять неправомерные акты и требования налоговых органов, иных уполномоченных органов и их должностных лиц, не соответствующие НК РФ или иным федеральным законам.

Следовательно, неисполнение такого требования в любом случае не подпадает под понятие налогового правонарушения, предусмотренного статьей 126 НК РФ, как установленного только для тех деяний, которые соответствуют пункту 4 статьи 93 НК РФ.

Из содержания статей 93 и 126 НК РФ следует, что для привлечения налогоплательщика к ответственности за правонарушение, предусмотренное пунктом 1 статьи 126 НК РФ, необходимо, чтобы он располагал истребованными налоговым органом документами (документы должны быть у последнего в наличии), но представил их не в установленный законом срок либо уклонился от представления документов.

Как следует из материалов дела, общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, за непредставление в налоговый орган 1 349 документов и представление с нарушением установленного срока 99 документов.

Между тем в ходе рассмотрения дела Гаварухина Н.В. указывала на то, что часть истребуемых документов, в том числе главная книга, банковские документы, регистры налогового учета, договоры, счета-фактуры, оборотно-сальдовые ведомости, бухгалтерские отчеты, налоговые расчеты представлены налогоплательщиком налоговому органу; часть документов (отчеты по проводкам, сводная информация по учету объема, цены, стоимости товара по квартально и по годам по контрагентам, письменные пояснения по проводкам и тд.), не являются первичными документами, подтверждающими размер заявленных доходов (расходов), обязанности по их составлению законодательством не предусмотрена.

Кроме того, оспаривая решение инспекции в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление документов, заявитель жалобы ссылался на то обстоятельство, что требование налогового органа о представлении договоров и заявок к ним не содержат конкретные номера и даты документов, в связи с чем невозможно установить наличие (отсутствие) данных документов у заявителя.

В нарушение положений части 3 статьи 9, статьи 71, части 1 статьи 168, части 4 статьи 200 АПК РФ суд первой инстанции при рассмотрении требования общества о признании недействительным решения налогового органа в части привлечения заявителя к ответственности по статье 126 НК РФ не исследовал вопросы о фактическом наличии у налогоплательщика истребуемых документов, о наличии у общества обязанности по их оформлению в силу прямого указания закона или иных нормативных правовых актов, являются ли документы обязательными для целей налогообложения.

Вопреки положениям статей 9, 71, 268, 271 АПК РФ суд апелляционной инстанции не устранил допущенные судом первой инстанции нарушения норм материального и процессуального права.

Учитывая изложенное, суд кассационной инстанции полагает, что судебные акты по эпизоду привлечения заявителя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ приняты с нарушением статей 71, 168 АПК РФ по неполно исследованным материалам дела, без выяснения и учета всех обстоятельств спора.

Для разрешения спора требуется оценка доказательств и установление обстоятельств дела, что не входит в компетенцию суда кассационной инстанции, в связи с чем судебные акты в указанной части подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду следует установить все имеющие существенное значение для дела обстоятельства с учетом вышеприведенных выводов кассационной инстанции, устранить допущенные нарушения, всесторонне, полно и объективно в порядке статьи 71 АПК РФ исследовать все имеющиеся материалы, дать оценку всем доводам сторон, проверить обоснованность привлечения к ответственности по статье 126 НК РФ; распределить судебные расходы, в том числе за рассмотрение кассационной жалобы.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 04.04.2023 Арбитражного суда Новосибирской области и постановление от 23.06.2023 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А45-35018/2021 отменить в части отказа в удовлетворении требования о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Новосибирской области от 20.08.2021 N 5 по эпизоду привлечения общества с ограниченной ответственностью "РегионНефтеГаз" к ответственности по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации.

В указанной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Новосибирской области.

В остальной части принятые по настоящему делу судебные акты оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

А.А. Бурова

Судьи

Н.А. Алексеева Г.В. Чапаева