Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 11 июля 2014 г. N Ф09-3966/14 по делу N А07-1809/2013

Екатеринбург

11 июля 2014 г.

Дело N А07-1809/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 10 июля 2014 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 11 июля 2014 г.

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Жаворонкова Д. В.,

судей Анненковой Г. В., Токмаковой А. Н.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Республике Башкортостан (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 23.10.2013 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.03.2014 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом путем направления в их адрес копий определения о принятии кассационной жалобы к производству заказным письмом с уведомлением, а также размещения данной информации на официальном сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

инспекции - Дементьева В.В. (доверенность от 09.01.2014 N 03д);

индивидуального предпринимателя Батыршина Расима Ризвановича (далее - предприниматель, налогоплательщик) - Зубаков С.Г. (доверенность от 25.03.2013 б/н).

Предприниматель обратился в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением к инспекции о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 38 по Республике Башкортостан (далее - МИФНС N 38 по РБ) от 08.11.2012 N 38-а в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 209 315 руб., налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 167 139 руб., единого социального налога (далее - ЕСН) в сумме 42 148 руб. и единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощённой системы налогообложения (далее - УСНО) в сумме 205 243 руб., соответствующих сумм пени и штрафа в сумме 266 137 руб. 60 коп. (с учетом уточнения заявленных требований в порядке, предусмотренном ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Определением суда от 09.07.2013 в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельные требования относительно предмета спора, привлечены - "МБУ Федоровская центральная районная больница", Муниципальное ДОУ детский сад "Ягодка", Муниципальная образовательная школа с.Гончаровка.

Решением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 23.10.2013 (судья Сакаева Л.А.) заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.03.2014 (судьи Иванова Н.А., Толкунов В.М., Тимохин О.Б.) в связи с принятием отказа предпринимателя от заявленных требований в части о признании недействительным оспариваемого решения МИФНС N 38 по РБ в части доначисления штрафов в сумме 29 043,80 руб. решение суда первой инстанции в части удовлетворения требований Батыршина Р.Р. о признании недействительным решения оспариваемого решения МИФНС N 38 по РБ в части доначисления штрафов в сумме 29 043,80 руб. отменено. В указанной части производство по делу прекращено. В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция просит постановление апелляционного суда отменить в части признания недействительным оспариваемого решения налогового органа в части доначислений по НДФЛ и НДС, ссылаясь на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела неполное выяснение судами обстоятельств, имеющих значение для дела, а также неправильное применение судами норм материального права.

Инспекция полагает, что налогоплательщик неправомерно применял ЕНВД в отношении сделок по оптовой реализации продуктов питания бюджетным учреждениям на основании муниципальных контрактов, в связи с чем ею обоснованно было произведено доначисление предпринимателю налогов по общей системе налогообложения. Мотивировочная часть судебных актов в отношении выводов о виде сделок подлежит изменению.

Налоговый орган указывает на то, что доходы от оптовой деятельности были подтверждены материалами проверки, налогоплательщику был предоставлен профессиональный вычет по НДФЛ, основания для применения расчетного метода в соответствии со ст. 31 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) у инспекции отсутствовали.

Инспекция ссылается на то, что действующим законодательством о налогах и сборах исключена возможность использования в целях определения суммы налоговых вычетов по НДС расчетного метода.

Заявитель жалобы считает ошибочным вывод апелляционного суда о том, что налоговый орган неправомерно не учел право предпринимателя на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС на основании ст. 145 НК РФ, поскольку предусмотренное названной нормой право на освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС носит заявительный характер, и не было реализовано предпринимателем.

Налоговый орган полагает, что при ошибочном применении системы налогообложения в виде ЕНВД вместо общей системы налогообложения бюджету нанесен ущерб, что делает необходимым взыскание налоговых санкций за неуплату НДС и НДФЛ и непредставление по ним налоговых деклараций.

В поданных предпринимателем возражениях на кассационную жалобу налогоплательщик просит оставить оспариваемое постановление апелляционного суда без изменения, кассационную жалобы - без удовлетворения.

В силу ч. 1 ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено данным Кодексом.

Как следует из материалов дела, МИФНС N 38 по РБ проведена выездная налоговая проверка деятельности предпринимателя по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2009 по 31.12.2011, по результатам которой составлен акт от 28.09.2012 N 38 и вынесено решение от 08.11.2012 N 38-а о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 119, п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в общей сумме 270 137 руб. 60 коп., начислены пени в общей сумме 104 784 руб. 22 коп., предложено уплатить недоимку по налогам (НДС, НДФЛ, ЕСН, УСН) в общей сумме 665 629 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан от 24.12.2012 N 679/06 решение инспекции от 08.11.2012 N 38-а изменено, предприниматель привлечен к ответственности по п. 1 ст. 119, п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в общей сумме 237 093 руб. 80 коп., начислены пени в общей сумме 98 567 руб. 68 коп., предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 623 845 руб.

Предпринимателем в проверяемом периоде применялся специальный режим налогообложения в виде ЕНВД, в том числе при реализации продуктов питания бюджетным учреждениям на основе муниципальных контрактов. В ходе налоговой проверки инспекцией было выявлено, что между налогоплательщиком и покупателями сложились отношения, вытекающие из договоров поставки, что исключает возможность применения в данном случае вышеуказанного специального налогового режима, налогоплательщику доначислены налоги по общей системе налогообложения.

Налогоплательщик, полагая, что решение инспекции нарушает его права и законные интересы, обратился с настоящим заявлением в арбитражный суд.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования, пришел к выводу о том, что в ходе мероприятий налогового контроля инспекцией не доказан факт совершения заявителем операций, не подпадающих под действие специального налогового режима в виде ЕНВД. Кроме того, суд первой инстанции указал, что инспекцией в ходе проверки не был определен действительный размер налоговых обязательств предпринимателя.

Суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что налогоплательщик осуществлял оптовую торговлю на основании заключенных договоров поставки, в связи с чем неправомерно применял в отношении указанной деятельности режим налогообложения в виде уплаты ЕНВД.

Выводы апелляционного суда о том, что правоотношения между налогоплательщиком и покупателями не могут быть квалифицированы как розничная торговля являются правильными, соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам и нормам действующего законодательства.

Согласно подп. 6 и 7 п. 2 ст. 346.26 Кодекса система налогообложения в виде ЕНВД применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров, через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

В силу ст. 346.27 Кодекса с 01.01.2006 под розничной торговлей для целей гл. 26.3 Кодекса понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

Таким образом, к розничной торговле в целях применения гл. 26.3 Кодекса относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами, как за наличный, так и за безналичный расчет, по договорам розничной купли-продажи, независимо от того, какой категории покупателей (физическим или юридическим лицам) реализуются эти товары.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 04.10.2011 N 5566/11, одним из основных условий, позволяющих применять в отношении розничной торговли систему налогообложения в виде ЕНВД, является осуществление этой деятельности через объекты стационарной и (или) нестационарной торговой сети по розничной цене с применением контрольно-кассовой техники.

Как установлено апелляционным судом, между предпринимателем и "МБУ Федоровская центральная районная больница", Муниципальное ДОУ детский сад "Ягодка", Муниципальной образовательной школе с.Гончаровка заключались муниципальные контракты и договоры поставки.

Расчет с покупателями за реализованные товары, согласно заключенным договорам, производился путем перечисления денежных средств на расчетный счет предпринимателя, который в свою очередь выставлял в адрес покупателей счета-фактуры и накладные на поставленные товары.

Согласно условиям договоров поставки и муниципальных контрактов, по итогам рассмотрения и оценки котировочных заявок, предусмотрена ответственность сторон за нарушение сроков и объемов поставки, сроков оплаты; сумма договора (контракта), стоимость единицы поставляемого товара являются фиксированными на срок действия договоров (контрактов) и пересмотру не подлежат; оплата поставленного товара производится после подписания акта приема-передачи товара обеими сторонами на основании счета-фактуры поставщика по мере поступления бюджетных средств; поставка товаров производится согласно спецификациям, являющимся неотъемлемой частью заключенных договоров (контрактов); поставка, отгрузка, перевозка, разгрузка товара производится за счет поставщика на территории заказчика в сроки, предусмотренные графиком.

Поставка продуктов питания осуществлялась предпринимателем с оформлением счетов-фактур на партии товаров; реализация товаров покупателям носила систематический характер; согласно свидетельским показаниям должностных лиц организаций - заказчиков поставка товаров осуществлялась на основании предварительной заявки по ассортименту товара; между сторонами договоров проводилась сверка расчетов и составлялись соответствующие акты.

Совокупность вышеуказанных условий договоров характерна для договоров поставки, а не договоров розничной купли-продажи, осуществляемой через объекты стационарной или нестационарной торговой сети.

При этом, суд апелляционной инстанции учитывая, что заключенные между предпринимателем и бюджетными учреждениями договоры исполнялись, платежные документы содержат ссылки на договоры, признал неправомерным вывод суда первой инстанции о незаключенности спорных договоров.

При изложенных выше обстоятельствах, принимая во внимание значительные объемы и регулярную периодичность поставки, апелляционный суд пришел к обоснованному выводу о том, что рассматриваемые правоотношения не могут квалифицироваться как розничная торговля, подлежащая обложением ЕНВД.

Вместе с тем суд апелляционной инстанций при рассмотрении настоящего дела пришел к выводу о необоснованном доначислении предпринимателю НДФЛ, ЕСН, УСН. При этом суд апелляционной инстанции с учетом правовой позиции Высшего Арбитражного Суда, изложенной в Постановлении Президиума от 19.07.2011 N 1621/11, обоснованно исходил из следующего.

Подпунктом 7 п. 1 ст. 31 Кодекса налоговым органам предоставлено право определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем, на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов.

Как видно из материалов дела, предпринимателем фактически ошибочно относилась выручка, полученная от реализации товаров бюджетным учреждениям, к деятельности, облагаемой ЕНВД, и, соответственно, не велся учет доходов и расходов, относящихся к данным доходам. Перевод выручки с ЕНВД на общий режим налогообложения произведен налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки, соответственно налогоплательщику должно быть предоставлено право на учет расходов, связанных с возникновением объекта налогообложения, несмотря на отсутствие декларирования и первичных бухгалтерских документов.

Поскольку на момент проведения выездной налоговой проверки в силу объективных причин предпринимателем не были представлены первичные бухгалтерские и иные документы, позволяющие инспекции произвести соответствующие действия по осуществлению мероприятий налогового контроля и определению размера полученного предпринимателем дохода и произведенного расхода, данное обстоятельство обязывало инспекцию применить положения подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ и определить реальный размер налоговых обязательств налогоплательщика, исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в распоряжении инспекции, так и путем сопоставления таких сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков.

Неприменение упомянутых положений действующего налогового законодательства повлекло необоснованное исчисление инспекцией налога в сумме, не соответствующей размеру фактических обязательств предпринимателя, то есть исходя только из доходов, полученных налогоплательщиком от поставки товаров, без учета расходов, действительно необходимых для осуществления данной деятельности.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в абз. 6 п. 8 постановления Пленума от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", при толковании положений абз. 4 п. 1 ст. 221 Кодекса судам необходимо исходить из того, что предоставление индивидуальному предпринимателю - плательщику НДФЛ права при отсутствии подтверждающих документов применить профессиональный налоговый вычет в определенном этой нормой размере не лишает его возможности вместо реализации названного права доказывать фактический размер соответствующих расходов применительно к правилам подп. 7 п. 1 ст. 31 Кодекса, в связи с чем подлежит отклонению довод инспекции о предоставлении предпринимателю профессионального налогового вычета в размере 20% от общей суммы доходов, полученных от предпринимательской деятельности.

С учетом изложенного примененный инспекцией способ определения налоговых обязательств предпринимателя без учета расходов, связанных с получением дохода, правомерно признан судом апелляционной инстанции неверным, оспариваемое решение налогового органа в части доначисления ЕСН, НДФЛ, УСН, соответствующих пеней и штрафа - недействительным.

Признавая оспариваемое решение инспекции недействительным в части доначисления сумм НДС, пени и штрафа, суд апелляционной инстанции обоснованно указал на то, что налоговый орган, установив в результате мероприятий налогового контроля неправильную квалификацию осуществляемой предпринимателем деятельности, должен был определить наличие у заявителя данного права на основании представленных и изученных в ходе проверки документов, разъяснить налогоплательщику право на получение льготы, поскольку задачами налогового контроля в форме налоговых проверок является проверка правильности исчисления налогов, применения/неприменения налоговых льгот, установление как занижения, так и излишнего исчисления тех или иных налогов. Данные выводы апелляционного суда согласуются с позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 24.09.2013 N 3365/13.

Судом апелляционной инстанции учтено, что с наличием самого права на применение освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС инспекция не спорит, отклоняя соответствующие доводы заявителя только в связи с неподачей уведомления в проверяемом периоде, но не по суммам выручки, в определении и проверке которых у нее, судя по содержанию решения и ссылкам на договоры, счета-фактуры, накладные, платежные поручения, выписки банка по расчетному счету, трудностей и разночтений с заявителем не возникало.

При таких обстоятельствах, судом апелляционной инстанции оспариваемый ненормативный правовой акт инспекции в рассматриваемой части правомерно признан недействительным.

Доводы заявителя кассационной жалобы были предметом исследования апелляционного суда и им дана надлежащая правовая оценка.

По существу доводы заявителя кассационной жалобы сводятся к переоценке имеющихся в деле доказательств и сделанных апелляционным судом на их основании выводов, что выходит за пределы рассмотрения дела в суде кассационной инстанции, установленные ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Нарушений норм материального и процессуального права при рассмотрении дела (ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), влекущих безусловную отмену обжалуемого судебного акта, судом кассационной инстанции не установлено.

С учетом изложенного обжалуемый судебный акт подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289, 290 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.03.2014 по делу N А07-1809/2013 Арбитражного суда Республики Башкортостан оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной ИФНС России N 25 по Республике Башкортостан - без удовлетворения.

Председательствующий

Д.В.Жаворонков

Судьи

Г.В.Анненкова А.Н.Токмакова