Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 30 июня 2011 г. N Ф09-3795/11 по делу N А76-22390/2010

30 июня 2011 г.

N Ф09-3795/11-С3 Дело N А76-22390/10

ГАРАНТ:

См. дополнительную информацию к настоящему постановлению

Резолютивная часть постановления объявлена 29 июня 2011 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 30 июня 2011 г.

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Дубровского В.И.,

судей Гавриленко О.Л., Токмаковой А.Н.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу открытого акционерного общества "Банк "Монетный дом" (ОГРН 1027400001056; далее - банк, налогоплательщик) на постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.04.2011 по делу N А76-22390/2010 Арбитражного суда Челябинской области.

В судебном заседании приняли участие представители:

банка - Первых И.Ю. (доверенность от 14.03.2011 б/н);

Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Челябинска (далее - инспекция, налоговый орган) - Попов А.В. (доверенность от 01.02.2011 N 05-10/002841), Фролов К.И. (доверенность от 21.01.2011 N 05-10/001691), Гавронская Л.Ю. (доверенность от 11.01.2011 N 05-10/000089).

Банк обратился в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением о признании недействительными п. 1, 2, 3.1, 3.2 резолютивной части решения инспекции от 06.08.2010 N 5/14 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (с учетом уточнения требований в порядке, предусмотренном ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением суда от 03.02.2011 (судья Трапезникова Н.Г.) заявленные требования удовлетворены частично; оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части начисления пеней по налогу на прибыль в сумме 1 485 287 руб. 10 коп. (п. 2 резолютивной части решения), предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 13 352 931 руб. (п. 3.1 резолютивной части решения), предложения уплатить указанные в п. 1 и п. 2 резолютивной части решения суммы начисленных пеней (п. 3.2 резолютивной части решения); в удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.04.2011 (резолютивная часть от 11.04.2011; судьи Кузнецов Ю.А., Степанова М.Г., Иванова Н.А.) решение суда отменено; в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе банк просит постановление суда апелляционной инстанции отменить, решение суда первой инстанции оставить в силе, ссылаясь на неправильное применение судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, несоответствие выводов суда апелляционной инстанции фактическим обстоятельствам дела. По мнению налогоплательщика, вывод суда апелляционной инстанции о признании доходов датой вступления в законную силу судебного решения, является необоснованным, поскольку каких-либо норм, связывающих дату признания дохода с датой вступления судебного акта в силу, налоговое законодательство не содержит. Банк также указывает, что размер доначисленного инспекцией по результатам проверки налога на прибыль должен соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика. Таким образом, по мнению заявителя жалобы, вывод суда апелляционной инстанции о том, что суд первой инстанции, определяя размер налоговой базы, дал оценку действиям банка по увеличению налоговой базы 2006 года и тем самым вышел за пределы заявленных требований, не соответствует нормам Налогового и Арбитражного процессуального кодексов Российской Федерации.

Кроме того, банк считает, что повторная выездная проверка проведена вне рамок, установленных законом, поскольку доначисление налога по результатам повторной налоговой проверки осуществлено инспекцией на основании данных корректирующей декларации не уменьшающих налогооблагаемую базу.

Заявитель жалобы также указывает, что резерв по сомнительным долгам создается налогоплательщиком на основании ст. 266 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в налоговом учете, при этом бухгалтерский учет не затрагивается. Таким образом, по мнению банка, отсутствие в его бухгалтерском учете задолженности, из которой формируется резерв по сомнительным долгам, не лишает банк права формировать такой резерв в налоговом учете. Ссылка суда апелляционной инстанции на ч. 2 ст. 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации несостоятельна, поскольку обстоятельства создания банком резервов в 2010 году за период 2006-2007 гг. судом в рамках дела N А76-38767/2009 не оценивались. Банк считает, что создание в 2010 году резерва по сомнительным долгам за период 2006-2007 гг. путем подачи уточненной налоговой декларации не противоречит действующему налоговому законодательству.

В представленном отзыве инспекция возражает против доводов, изложенных в кассационной жалобе, просит постановление суда апелляционной инстанции оставить без изменения, жалобу налогоплательщика - без удовлетворения.

В силу ч. 1 ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Как следует из материалов дела, решением Арбитражного суда Свердловской области от 04.05.2005 по делу N А60-5702/2002 с Финансового управления г. Оренбурга в пользу банка взысканы денежные средства в общей сумме 199 793 975 руб. 54 коп., в том числе проценты в сумме 55 637 209 руб. и неустойка в сумме 17 331 424 руб. 72 коп. Сумма процентов определена на 24.02.2002.

Решением Арбитражного суда Свердловской области по делу N А60-35508/2006-С2 в пользу банка взысканы проценты в сумме 75 539 257 руб. 89 коп. и неустойка в сумме 10 000 000 руб.

Налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки установлено невключение банком взыскиваемых сумм в состав внереализационных доходов. По результатам рассмотрения материалов проверки инспекцией вынесено решение от 17.07.2009 N 2\14 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым банку доначислен налог на прибыль, пени и штрафы.

Законность данного решения инспекции проверена Арбитражным судом Челябинской области в рамках дела N А76-38767/2009. Решением суда по названному делу в удовлетворении требований налогоплательщика по данному эпизоду отказано, установлено, что в 2006 году банк не включил во внереализационные расходы неустойку в сумме 17 331 424 руб. 72 коп., в 2007 году - проценты в сумме 75 539 257 руб. 89 коп. и неустойку в сумме 10 000 000 руб. Налогоплательщик на основании п. 3 ст. 266 Кодекса имел право создать резерв по сомнительным долгам по результатам проведенной на последний день отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности, но не создал данный резерв. Оспариваемое решение инспекции в части начисления налога на прибыль за 2007 год в сумме 24 688 963 руб. 83 коп., пеней в сумме 4 378 868 руб. 27 коп. и штрафа в сумме 4 361 169 руб. 57 коп. признано судом правомерным.

В постановлении Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.05.2010 по делу N А76-38767/2009 Арбитражного суда Челябинской области указано, что вывод налогового органа о невключении в базу налога на прибыль внереализационных доходов нашел подтверждение, при этом суд не оценил начисление налога на прибыль за 2006 год. Налогоплательщик не представил доказательств реального создания резерва по сомнительным долгам исходя из условий подп. 3 п. 4 ст. 266 Кодекса.

Постановлением Федерального арбитражного суда Уральского округа от 08.07.2010 также подтверждено, что банком спорные суммы не отражены в составе доходов, доказательств реального создания резерва по сомнительным долгам не представлено, действия инспекции являются правомерными.

Банк 05.03.2010 представил в налоговый орган корректирующие декларации за 2006 и 2007 гг.

Инспекцией проведена повторная выездная налоговая проверка банка, по результатам которой составлен акт от 30.06.2010 N 5 и вынесено решение от 06.08.2010 N 5\14.

В ходе проверки налоговым органом установлено неправомерное уменьшение банком налоговой базы по налогу на прибыль за 2006 год в сумме 72 968 634 руб. и уменьшение налога на 4 159 541 руб. Во время налоговой проверки у налогоплательщика просроченная кредиторская задолженность по предоставленным кредитам отсутствовала, хотя должна была быть отражена по счетам 45802 или 45902, что указывает на нарушения бухгалтерского учета.

Инспекцией также установлено, что суммы неустоек банк включил в сумму резервов по сомнительным долгам; корректировки остатков резерва не производились.

Полагая, что решение инспекции от 06.08.2010 N 5/14 нарушает его права и законные интересы, банк обжаловал его в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 22.10.2010 N 16-07\003662 жалоба банка оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с принятым решением, налогоплательщик обратился в арбитражный суд.

Удовлетворяя заявленные требования частично, суд первой инстанции пришел к выводу о необоснованности доначисления банку налога на прибыль за 2006 год в сумме 13 352 931 руб. и пеней в сумме 1 485 287 руб. 10 коп., поскольку проценты за пользование кредитом, взысканные по решению Арбитражного суда Свердловской области по делу N А60-5702/2002, являются доходами от банковской деятельности, не подлежат включению в состав внереализационных доходов банка за 2006 год, так как рассчитаны на 24.02.2002, и в силу п. 6 ст. 271, п. 1, 2 ст. 285, подп. 1 п. 2 ст. 290, п. 3 ст. 328 Кодекса относятся к налоговому периоду 2002 года. Кроме того, суд первой инстанции указал, что налогоплательщиком нарушены порядок формирования резерва по сомнительным долгам и условия включения его в расходную часть налоговой базы по налогу на прибыль.

Отменяя решение суда первой инстанции и отказывая в удовлетворении заявленных требований в полном объеме, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что взысканные по решению суда проценты в сумме 55 637 209 руб. 76 коп. включены банком в корректирующих декларациях в состав доходов 2006 г., т.е. увеличена налоговая база 2006 г. В остальной части суд апелляционной инстанции поддержал выводы суда первой инстанции.

Выводы суда апелляционной инстанции являются правильными.

В соответствии с подп. 1 п. 2 ст. 290 Кодекса к доходам банков относятся доходы в виде процентов от размещения банком от своего имени и за свой счет денежных средств, предоставления кредитов и займов.

Согласно п. 1 ст. 271 Кодекса в целях налогообложения прибыли доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

Таким образом, судом апелляционной инстанции сделан правильный вывод о том, что датой признания спорной суммы процентов в качестве доходов является дата вступления в законную силу судебного решения.

В силу п. 10 ст. 89 Кодекса повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться налоговым органом, ранее проводившим проверку, на основании решения его руководителя (заместителя руководителя) - в случае представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, в которой указана сумма налога в размере, меньшем ранее заявленного. В рамках этой повторной выездной налоговой проверки проверяется период, за который представлена уточненная налоговая декларация.

Судами установлено, что после принятия решения налоговым органом, вступления в законную силу судебных решений, налогоплательщик представил в инспекцию уточненные налоговые декларации, где увеличил размер расходов, что повлекло уменьшение размера налоговой базы и налога на прибыль. Уточнение касается 2006-2007 гг., которые были предметом выездной налоговой проверки. Из содержания акта проверки и решения следует, что проверялись обстоятельства увеличения расходной части на сумму резервов по сомнительным долгам.

Установив, что законность включения в налоговую базу процентов инспекцией не исследовалась, изменения были приняты без проверки и возражений, суды пришли к обоснованному выводу о том, что объем проверки не вышел за установленные законом рамки.

Согласно ст. 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается полученная налогоплательщиком прибыль - доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с правилами гл. 25 Кодекса.

На основании ст. 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 Кодекса).

Согласно подп. 7 п. 1 ст. 265 Кодекса к внереализационным расходам относятся расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам (в порядке, установленном ст. 266 Кодекса).

В силу п. 1 ст. 266 Кодекса сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном настоящей статьей. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода. Настоящее положение не применяется в отношении расходов по формированию резервов по долгам, образовавшимся в связи с невыплатой процентов, за исключением банков. Банки вправе формировать резервы по сомнительным долгам в отношении задолженности, образовавшейся в связи с невыплатой процентов по долговым обязательствам, а также в отношении иной задолженности, за исключением ссудной и приравненной к ней задолженности.

Сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом:

1) по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней - в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;

2) по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) - в сумму резерва включается 50 процентов от суммы, выявленной на основании инвентаризации задолженности.

Таким образом, основанием для создания резерва является наличие просроченной задолженности, создание резерва в том налоговом периоде, в котором учитываются расходы.

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что до 2009 года (год выездной проверки) задолженность по кредитному договору в бухгалтерском учете банка не была отражена, резервные фонды не создавались, в связи с чем суды пришли к обоснованному выводу об отсутствии оснований учитывать в расходах 2006 года резерв, созданный в 2010 году.

Формирование данных налогового учета предполагает непрерывность отражения в хронологическом порядке объектов учета (в том числе операций, результаты которых учитываются в нескольких отчетных периодах либо переносятся на ряд лет). Следовательно, принятые к налоговому учету данные не должны утратить характер хронологичности и взаимосвязи. Формирование налогоплательщиком резервного фонда 2006 г. в 2010 г. судами первой и апелляционной инстанции обоснованно признано не соответствующим порядку, установленному ст. 266 Налогового кодекса Российской Федерации.

Выводы судов и установленные фактические обстоятельства переоценке судом кассационной инстанции в силу ст. 286, ч. 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не подлежат.

С учетом изложенного суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта и удовлетворения кассационной жалобы.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ

постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.04.2011 по делу N А76-22390/2010 Арбитражного суда Челябинской области оставить без изменения, кассационную жалобу открытого акционерного общества "Банк "Монетный дом" - без удовлетворения.

Возвратить открытому акционерному обществу "Банк "Монетный дом" из средств федерального бюджета государственную пошлину по кассационной жалобе в сумме 1000 руб., излишне уплаченную по платежному поручению от 05.05.2011 N 3.

Председательствующий

В.И. Дубровский

Судьи

О.Л. Гавриленко А.Н. Токмакова