Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 12 февраля 2015 г. N Ф09-9808/14 по делу N А60-16018/2014

Екатеринбург

12 февраля 2015 г.

Дело N А60-16018/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 12 февраля 2015 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 12 февраля 2015 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Вдовина Ю. В.,

судей Ященок Т. П., Гусева О. Г.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Цыбульского Владислава Николаевича (далее - заявитель, предприниматель, налогоплательщик) на постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.10.2014 по делу N А60-16018/2014 Арбитражного суда Свердловской области.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании принял участие представитель предпринимателя Цыбульского В.Н. - Литке А.В. (доверенность от 27.05.2014 N 11/14).

Предприниматель обратился в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Свердловской области (далее -инспекция, налоговый орган) от 14.01.2014 N 26 в части начисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 296 215 руб., соответствующих сумм пени по НДС, штрафов по ст. 122, 123, 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в сумме 33 367 руб. Предприниматель также просил уменьшить суммы начисленных штрафов в десять раз в связи с наличием смягчающих ответственность обстоятельств (с учетом принятых судом в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации уточнений заявленных требований).

Решением суда от 16.07.2014 (судья Окулова В.В.) заявленные требования предпринимателя удовлетворены. Решение инспекции от 14.01.2014 N 26 признано недействительным в части начисления НДС в сумме 296 215 руб., соответствующих сумм пеней по НДС, штрафа по п.1 ст. 122 Кодекса по НДС в сумме 17 521 руб. 75 коп., в части налоговых санкций, превышающих 1 584 руб. 53 коп.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.10.2014 (судьи Гулякова Г.Н., Борзенкова И.В., Голубцов В.Г.) решение суда первой инстанции отменено в части удовлетворения заявленных предпринимателем требований.

В кассационной жалобе предприниматель просит постановление суда апелляционной инстанции отменить, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, а также на несоответствие выводов суда апелляционной инстанции фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам. Заявитель указывает, что им не изменялась цена товара в корректировочных счетах-фактурах по сравнению с ценой, отраженной в первоначальных счетах-фактурах. Это было установлено налоговым органом в рамках выездной налоговой проверки и не опровергнуто в судебном процессе.

Предприниматель считает, что цена товара в магазине розничной торговли (рыночная цена) определяется в соответствии с требованиями ст. 437, 495, 500 Гражданского кодекса Российской Федерации; требования ст. 168, 169 Кодекса установлены для плательщиков НДС, налоговых агентов и комиссионеров, статусом которых предприниматель не обладает.

В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган просит оставить оспариваемый судебный акт без изменения, ссылаясь на его законность и обоснованность.

Проверив законность обжалуемого судебного акта, суд кассационной инстанции не находит оснований для его отмены.

Из материалов дела следует, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2012, по результатам которой составлен акт от 29.11.2013 N 26 и вынесено решение от 14.01.2014 N 26 о доначислении налогов в общей сумме 1 896 843 руб., (в том числе по упрощенной системе налогообложения - 326 766 руб., единый налог на вмененный доход (далее - ЕНВД) - 57 955 руб., НДС - 1 032 548 руб. и налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) - 479 574 руб.), о начислении пеней в размере 351 904 руб. 26 коп., привлечении к ответственности в виде штрафов в сумме 663 194 руб., в том числе по ст. 122 Кодекса - 308 440 руб., по ст. 119 Кодекса - 349 747 руб., по ст. 123 Кодекса - 4 007 руб., по ст. 126 Кодекса - 1000 руб.

Основанием для доначисления НДС послужили выводы инспекции о том, что предприниматель выставлял счета-фактуры с выделением НДС и получал оплату с учетом этих сумм, в связи с чем, в соответствии со ст. 173 Кодекса обязан был уплатить в бюджет НДС.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области (далее - управление) от 27.03.2014 N 279/14 решение инспекции от 14.01.2014 N 26 изменено в части удовлетворенных требований, а именно: уменьшены суммы доначисленных налогов по упрощенной системе налогообложения на 326 766 руб., НДС на 731 081 руб., НДФЛ на 479 574 руб., а также на соответствующие суммы пеней и штрафов. В остальной части решение инспекции оставлено без изменения.

На основании решения управления был произведен перерасчет, в соответствии с которым сумма доначисленного НДС составила 301 467 руб., пени по НДС - 44 058 руб. 99 коп., штрафов по п. 1 ст. 122, 123, 126 Кодекса в сумме 33 367 руб.

Несогласие с решением инспекции от 14.01.2014 N 26 в оспариваемой части послужило поводом для обращения предпринимателя в суд с рассматриваемым заявлением.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные предпринимателем требования, исходил из отсутствия у налогового органа оснований для начисления НДС, указав при этом, что внесение исправлений в счета-фактуры, в том числе, путем их замены не противоречит положениям ст. 168,169 Кодекса.

Отменяя решение суда первой инстанции, и отказывая в удовлетворении заявленных предпринимателем требований, суд апелляционной инстанции исходил из следующего.

В проверяемом периоде налогоплательщик применял специальные налоговые режимы в виде единого налога, уплачиваемого при применении упрощенной системы налогообложения, и в виде ЕНВД.

В соответствии с п. 3 ст. 346.11 Кодекса индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со ст. 174.1 Кодекса.

Согласно п. 4 ст. 346.26 Кодекса индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 настоящего Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией (в ред. Федерального закона от 27.11.2010 N 306-ФЗ).

В силу подп. 1 п. 5 ст. 173 Кодекса сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога.

Таким образом, предприниматели, применяющие в установленном порядке упрощенную систему налогообложения, не являются плательщиками НДС, но в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением в ней суммы налога данная сумма подлежит уплате в бюджет по итогам каждого налогового периода не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Судами установлено, что в ходе проведения мероприятий налогового контроля инспекцией выявлено, что в течение 3, 4 кварталов 2011 года, с 1 по 4 кварталы 2012 года предприниматель выставлял счета-фактуры покупателям с выделением суммы НДС, тогда как в силу п. 4 ст. 346.26 Кодекса и п. 2 ст. 346.11 Кодекса не признавался плательщиком НДС, поскольку применял специальные налоговые режимы в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности в 2010-2012 гг. и единого налога, взимаемого с налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы 2012 года.

Судом апелляционной инстанции отмечено, что из представленных в материалы дела первоначальных и корректировочных счетов-фактур и накладных следует, что при составлении корректировочных первичных документов предпринимателем изменена цена товара, ранее реализованного покупателям.

При этом из положений ст. 40 Кодекса следует, что для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки.

В силу 7 п. 5 ст. 169 Кодекса Приложением N 1 к Правилам ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 (действующим в проверяемый период), установлено, что в графе 4 счета-фактуры указывается цена (тариф) товара (выполненной работы, оказанной услуги, переданного имущественного права) за единицу измерения (при возможности ее указания) по договору (контракту) без учета НДС.

Судом апелляционной инстанции проанализированы представленные в материалы дела счета-фактуры, из текста которых следует, что цена товара, указанная в графе 4, в корректировочных счетах- фактурах увеличена.

Доказательств того, что в первоначальных счетах-фактурах цена товара не соответствовала установленным ценам налогоплательщика, определенным в конкретных ценниках, прайс-листах и т.д., в материалах дела не имеется, в ходе налоговой проверки и судебного разбирательства не представлено.

Согласно п. 3 ст. 168 Кодекса при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав), в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав), продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру не позднее пяти календарных дней, считая со дня составления документов, указанных в п. 10 ст. 172 Кодекса, в соответствии с которым, корректировочные счета-фактуры выставляются продавцами товаров (работ, услуг, имущественных прав) при наличии договора, соглашения, иного первичного документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав), в том числе из-за изменения цены (тарифа) и (или) изменения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав), но не позднее трех лет с момента составления корректировочного счета-фактуры.

При этом судом апелляционной инстанции учтено, что согласно ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, установленные п. 2 названной статьи.

Проанализировав названные нормы права, суд апелляционной инстанции, верно отметил, что корректировочные счета-фактуры могут быть выставлены продавцом товара только на основании первичного документа, подтверждающего согласие покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров - то есть на основании договора, дополнительного соглашения, товарной накладной и др.

Между тем, в материалы дела не представлено доказательств внесения изменений в первичные документы по условиям цены товара без НДС, а также доказательств согласия покупателей общества с ограниченной ответственностью "Гранит Плюс", общества с ограниченной ответственностью "Сервис", общества с ограниченной ответственностью "СтройЦентр" на изменение стоимости отгруженного товара без НДС.

При этом судом апелляционной инстанции правомерно отражено, со ссылкой на правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении от 03.06.2014 N 17-П, что из п. 5 ст. 173 Кодекса следует, что обязанность продавца уплатить НДС в бюджет и право покупателя применить налоговый вычет связаны с одним и тем же юридическим фактом - выставлением счета-фактуры: право покупателя на такой вычет ставится в зависимость от предъявления ему продавцом сумм НДС в порядке, предусмотренном п. 1 ст. 169 Кодексом, то есть посредством счета-фактуры, а обязанность продавца перечислить сумму этого налога в бюджет обусловлена выставлением им счета-фактуры с выделением в нем соответствующей суммы отдельной строкой.

Обязанность по уплате НДС возложена на лиц, не являющихся его плательщиками, или на плательщиков данного налога, освобожденных от исполнения обязанностей, связанных с его исчислением и уплатой, не ввиду одного лишь факта реализации ими товаров (работ, услуг), но при условии выставления покупателю счета-фактуры с выделением суммы данного налога (п. 5 ст. 173 Кодекса); это продиктовано тем, что данный документ служит основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг) сумм НДС к вычету.

Из материалов дела также следует, что перечисленные выше покупатели использовали право на применение налоговых вычетов по счетам-фактурам предпринимателя, но до настоящего времени, несмотря на направленные в 2013 году в их адреса корректировочные счета-фактуры, уточненные налоговые декларации покупателями в налоговый орган не представлены.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции, оценив фактические обстоятельства в соответствии с положениями ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пришел к обоснованному выводу о том, что судом первой инстанции не были применены изложенные обстоятельства, являющиеся существенными для разрешения спора, а также не были предметом оценки.

Поскольку суммы НДС по спорным счетам- фактурам предпринимателем уплачены в бюджет не были и порядок выставления корректировочных счетов-фактур был нарушен, вывод апелляционного суда об отказе в удовлетворении требований в данной части, является правильным.

Оснований для переоценки выводов, сделанных судом апелляционной инстанции, а также имеющихся в деле доказательств у суда кассационной инстанции в силу ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеется.

Нарушений норм материального или процессуального права, являющихся основанием для отмены судебных актов (ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), судом кассационной инстанции не установлено.

С учетом изложенного обжалуемый судебный акт подлежит оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.10.2014 по делу N А60-16018/2014 Арбитражного суда Свердловской области оставить без изменения, кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Цыбульского Владислава Николаевича - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Ю.В. Вдовин

Судьи

Т.П. Ященок О.Г. Гусев