Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 7 мая 2015 г. N Ф09-2179/15 по делу N А47-3852/2014

Екатеринбург

07 мая 2015 г.

Дело N А47-3852/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 05 мая 2015 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 07 мая 2015 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гусева О.Г.,

судей Токмаковой А.Н., Гавриленко О.Л.

рассмотрел в судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Оренбургской области кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орску Оренбургской области (ИНН: 5614020110, ОГРН: 1045609365933; далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 22.10.2014 по делу N А47-3852/2014 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.01.2015 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

Для участия в судебном заседании Арбитражного суда Уральского округа с применением видеоконференц-связи в Арбитражный суд Оренбургской области прибыли представители:

инспекции - Волкова А.А. (доверенность от 09.12.2014 N 05-12/34795);

индивидуального предпринимателя Анохиной Зои Михайловны (ИНН: 561400888017, ОГРНИП: 311565814600170; далее - предприниматель Анохина З.М., налогоплательщик) - Мезенцев С.В. (доверенность от 03.06.2014).

Предприниматель Анохина З.М. обратилась в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 21.11.2013 N 12-27/441 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части п. 2 резолютивной части.

Решением суда от 22.10.2014 (судья Сердюк Т.В.) заявленное требование удовлетворено. Суд признал недействительным п. 2 резолютивной части решения инспекции от 21.11.2013 N 12-27/441 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и обязал налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов налогоплательщика.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.01.2015 (судьи Баканов В.В., Бояршинова Е.В., Кузнецов Ю.А.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция просит указанные судебные акты отменить, принятый по делу новый судебный акт, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам.

Инспекция считает, что предприниматель Анохина З.М. использовала объекты недвижимого имущества, земельный участок не в личных целях как физическое лицо, а в деятельности, направленной на систематическое извлечение дохода; доказательств того, что спорное недвижимое имущество с его характеристиками изначально предназначено для использования физическим лицом для личных целей Анохиной З.М. не представлено.

Налоговый орган в отношении определения размера полученного предпринимателем Анохиной З.М. дохода от сдачи в аренду спорного недвижимого имущества и земельного участка ссылается на то, что при определении доходов инспекция руководствовалась данными, отраженными предпринимателем Анохиной З.М. в первичной налоговой декларации по форме З-НДФЛ за 2010 год, показаниями арендаторов, договорами аренды спорного имущества и земельного участка, результатами выездной налоговой проверки, а также документами, имеющимися в налоговом органе.

Заявитель жалобы не согласен с выводами судов о том, что договоры аренды не служат доказательством размера фактически полученного предпринимателем Анохиной З.М. дохода, так как при исследовании данных договоров аренды инспекцией установлено, что они сами по себе не предусматривают безвозмездное пользование недвижимым имуществом; спорные договоры аренды не могут являться законным основанием для передачи в субаренду, поскольку, как установлено судом, они являются незаключенными, при таких обстоятельствах дать оценку спорным договорам не представляется возможным, поскольку предприниматель Анохина З.М приводит доводы, которые противоречат друг другу и не соответствуют нормам Гражданского кодекса Российской Федерации относительно одних и тех же обстоятельств, таким образом, самостоятельное рассмотрение данных доводов может привести к разным, взаимоисключающим выводам относительно одних и тех же обстоятельств.

Заявитель жалобы полагает, что профессиональные налоговые вычеты, предусмотренные п. 2 ст. 221 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), в отношении доходов физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями и доходов, полученных от сдачи в аренду помещения в виде компенсации коммунальных услуг, не применяются.

Предпринимателем Анохиной З.М. представлен отзыв на кассационную жалобу, в котором она просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения, ссылаясь на отсутствие оснований для их отмены.

В силу ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено названным Кодексом.

Как следует из материалов дела и установлено судами, по результатам камеральной налоговой проверки уточненной (корректирующей) налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) по форме 3-НДФЛ за 2010 год инспекцией составлен акт от 27.08.2013 N 12-20/27644дсп и вынесено решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 21.11.2013 N 12-27/441, которым налогоплательщику доначислен НДФЛ в сумме 255 411 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области от 10.02.2014 N 16-15/01434 решение инспекции утверждено.

Основанием для доначисления НДФЛ послужил вывод инспекции о занижении предпринимателем Анохиной З.М. налоговой базы по НДФЛ за 2010 год в результате неправомерно заявленных ею профессиональных налоговых вычетов по договорам гражданско-правового характера в сумме 1 964 703 руб.

Полагая, что вынесенное инспекцией решение нарушает ее права и законные интересы, предприниматель Анохина З.М. обратилась в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суды удовлетворили заявленное требование, исходя из того, что у предпринимателя Анохиной З.М. отсутствует налогооблагаемый доход, поскольку денежные средства, полученные по договорам аренды в качестве дохода, являлись компенсацией коммунальных расходов.

Выводы судов основаны на материалах дела, исследованных согласно требованиям, установленным ст. 65, 71, ч. 4, 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и соответствуют законодательству.

Согласно ст. 19 Кодекса налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложена обязанность уплачивать налоги и (или) сборы.

В силу п. 2 ст. 11 Кодекса индивидуальные предприниматели - физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, главы крестьянских (фермерских) хозяйств. Физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства Российской Федерации, при исполнении обязанностей, возложенных на них настоящим Кодексом, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями.

Налоговое законодательство не дает определения понятию предпринимательская деятельность, в связи с чем на основании п. 1 ст. 11 Кодекса указанное понятие применяется в том значении, как оно определено в гражданском праве.

Согласно подп. 1 ст. 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Согласно п. 1 ст. 23 Кодекса одной из обязанностей налогоплательщиков является уплата законно установленных налогов.

Согласно подп. 4 п. 1 ст. 208 Кодекса для целей гл. 23 Кодекса к доходам от источников в Российской Федерации относятся доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося в Российской Федерации.

Объектом налогообложения по НДФЛ для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации (п. 1 ст. 209 Кодекса).

На основании п. 1 ст. 210 Кодекса при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 Кодекса.

Пунктом 3 ст. 210 Кодекса установлено, что для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 Кодекса, налоговая база по НДФЛ определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 218- 221 Кодекса, с учетом особенностей, установленных гл. 23 Кодекса. В случае, если сумма налоговых вычетов в налоговом периоде окажется больше суммы доходов за этот же налоговый период, то применительно к этому налоговому периоду налоговая база принимается равной нулю.

В силу п. 2 ст. 221 Кодекса при исчислении налоговой базы в соответствии с п. 3 ст. 210 Кодекса право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, получающие доходы от выполнения работ (оказания услуг) по договорам гражданско-правового характера, в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с выполнением этих работ (оказанием услуг).

Судами установлено, что Анохина З.М. зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя 26.05.2011; в 2010 году предпринимателем не являлась; налогоплательщик систематически на основании договоров аренды в 2008-2010 гг. осуществлял деятельность по передаче в пользование недвижимого имущества (торговых помещений и земельного участка): Великодному В.С. (внук), Великодной Т.В. (дочь), Шевкуновой М.Ф. (жена брата); Самойленко А.В. (дружеские отношения, служебная зависимость), а также обществам с ограниченной ответственностью "Рынок - Центральный" (далее - общество "Рынок - Центральный") и "СУС-6" (далее - общество "СУС-6"; учредитель); предпринимателем Анохиной З.М. в уточненной налоговой декларации по НДФЛ за 2010 год задекларированы доход в сумме 1 964 703 руб., и расходы в указанной сумме, в связи с чем налоговая база по налогу составила 0 руб.; в декларацию по НДФЛ в составе доходов включены суммы, полученные от ее контрагентов по договорам аренды в качестве компенсации коммунальных расходов на энерго-, тепло-, водоснабжение, вывоз мусора, а в качестве расходов - коммунальные расходы, понесенные налогоплательщиком по объектам, сданным в аренду; уменьшение дохода обусловлено изменением метода учета: в первоначальной налоговой декларации за 2010 год доход учтен по методу начисления, в уточненной - фактически полученный.

Расходы являются неотъемлемой составляющей объекта налогообложения, что требует от налогового органа при проверке устанавливать не только полученный налогоплательщиком доход, но также и расходы, связанные с получением данного дохода, поскольку иной подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств налогоплательщика.

В судебных актах по делу N А47-7033/2012 Арбитражного суда Оренбургской области судами сделан вывод том, что действительная цель заключения договоров аренды - обеспечение правовой возможности вышеуказанным лицам пользования недвижимостью (заключение договоров субаренды), а выплата предпринимателю Анохиной З.М. арендной платы является компенсацией коммунальных платежей при отсутствии каких-либо иных выплат по договорам.

При решении вопроса о возможности принятия расходов необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.

Признавая обязанность по документальному подтверждению права на учет расходов, Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации отметил, что гарантируемая Конституцией Российской Федерации судебная защита прав и законных интересов налогоплательщиков не может быть обеспечена, если суды при принятии решения о правомерности отказа в предоставлении заявленных расходов исходят из одного только отсутствия у налогового органа необходимых документов на момент вынесения ими оспариваемого решения.

Согласно правовой позиции, изложенной Конституционным Судом Российской Федерации в постановлениях от 06.06.1995 N 7-П и от 13.06.1996 N 14-П, в случаях, когда суды при рассмотрении дела не исследуют по существу его фактические обстоятельства, а ограничиваются только установлением формальных условий применения нормы, право на судебную защиту, закрепленное ч.1 ст. 46 Конституции Российской Федерации, оказывается существенно ущемленным.

Как разъяснено в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 N 267-О право каждого на защиту своих прав и свобод всеми не запрещенными законом способами, закрепленное ст. 45 Конституции Российской Федерации, предполагает наличие гарантий, которые позволяли бы реализовать его в полном объеме и обеспечить эффективное восстановление в правах в рамках судопроизводства.

Одной из гарантий прав налогоплательщиков выступает наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем.

На основании подп. 7 п. 1 ст. 31 Кодекса налоговым органам предоставлено право определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем, на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.07.2011 N 1621/11).

В п. 12 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.01.2002 N 66 "Обзор практики разрешения споров, связанных с арендой" разъяснено, что возложение на арендатора расходов по оплате коммунальных услуг не может рассматриваться как форма арендной платы, а оплата арендатором коммунальных услуг сама по себе не означает возмездности договора аренды.

Судами установлено, что налоговый орган при проведении камеральной налоговой проверки использовал протоколы допросов арендаторов - Великодного B.C., Самойленко А.В., Великодной Т.В., Шевкуновой М.Ф., обществ "Рынок Центральный", "СУС-6", договоры аренды, налоговые декларации 3-НДФЛ налогоплательщика за 2008-2010 гг., протокол осмотра, а также документы, подтверждающие использование указанными лицами (арендаторами) помещений в предпринимательской деятельности; на момент проведения камеральной налоговой проверки инспекция располагала необходимыми данными, поскольку 26.04.2012 и 03.10.2012 предпринимателем Анохиной З.М. представлены налоговому органу первичные документы (договоры, счета-фактуры, документы об оплате и т.п.), подтверждающие факт несения ею расходов; из пояснений налогоплательщика следует, что при посредничестве общества "Рынок-Центральный" и налогоплательщика заключались договоры на коммунальное обслуживание (тепло-, водо-, электроснабжение и др.) принадлежащих ей зданий; предмет данных договоров предусматривает энергоснабжение объектов, указанных в договоре; размер дохода налогоплательщика, а также реальность и размер расходов по оплате коммунальных услуг налоговым органом не оспаривается.

При таких обстоятельствах суды сделали правильные выводы о том, что действия инспекции повлекли необоснованное начисление НДФЛ в сумме, не соответствующей размеру фактических обязательств предпринимателя, поскольку налоговым органом учтены только доходы налогоплательщика, полученные им от сдачи имущества в аренду, без учета расходов по оплате коммунальных услуг, реально понесенных и необходимых для осуществления данного вида деятельности, в связи с чем правомерно признали недействительным решение налогового органа в части п. 2 резолютивной части как принятое с нарушением норм налогового законодательства и приведшее к нарушению прав и законных интересов предпринимателя Анохиной З.М.

Оснований для переоценки выводов судов, установленных ими фактических обстоятельств и имеющихся в деле доказательств у суда кассационной инстанции в силу ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеется.

Доводы инспекции, изложенные в кассационной жалобе, подлежат отклонению, так как они направлены на переоценку установленных судами обстоятельств и имеющихся в деле доказательств, были предметом рассмотрения судов и им дана надлежащая правовая оценка.

Нормы материального права применены судами по отношению к установленным ими обстоятельствам правильно, выводы судов соответствуют имеющимся в деле доказательствам, исследованным согласно требованиям, определенным ст. 65, 71, ч. 4, 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу ч. 4 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для отмены обжалуемых судебных актов, судом кассационной инстанции не выявлено.

С учетом изложенного оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы у суда кассационной инстанции не имеется.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Оренбургской области от 22.10.2014 по делу N А47-3852/2014 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.01.2015 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу ИФНС России по городу Орску Оренбургской области - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

О.Г.Гусев

Судьи

А.Н.Токмакова О.Л.Гавриленко