Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 22 марта 2012 г. N Ф09-10012/11 по делу N А50-10547/2011

Екатеринбург

22 марта 2012 г.

Дело N А50-10547/11

Резолютивная часть постановления объявлена 15 марта 2012 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 22 марта 2012 г.

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гавриленко О. Л.,

судей Анненковой Г.В., Гусева О.Г.

рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Пермскому краю (ИНН: 5921010403, ОГРН: 1045901863028; далее - инспекция, налоговый орган), общества с ограниченной ответственностью "Металлургсервис" (ИНН: 5921005996, ОГРН: 1025902089400; далее - общество, налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Пермского края от 13.09.2011 по делу N А50-10547/11 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.11.2011 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании принял участие представитель общества Бояршинов В.В. (доверенность от 20.10.2011).

Представители инспекции, надлежащим образом извещенной о времени и месте судебного разбирательства, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседании на сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа, в судебное заседание не явились.

Общество обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением к инспекции о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 31.12.2010 N 94 в части доначисления налога на прибыль за период с 2007 по 2008 г.

Решением суда от 13.09.2011 (судья Вшивкова О.В.) в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.11.2011 (судьи Голубцов В.Г., Васева Е.Е., Борзенкова И.В.) решение суда отменено в части. Резолютивная часть решения изложена в следующей редакции:

Признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 14 по Пермскому краю N 94 от 31.12.2010 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль на включенную в состав внереализационных доходов сумму задолженности перед обществом с ограниченной ответственностью "Ирбис" в размере 800 099 руб. 52 коп., соответствующих пени и штрафов, как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации (далее - Кодекс).

В удовлетворении остальной части требований отказать.

В кассационной жалобе общество просит отменить судебные акты в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании незаконным доначисления инспекцией налога на прибыль по хозяйственным операциям с обществом с ограниченной ответственностью "Экспертиза" (далее - общество "Экспертиза"), ссылаясь на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела. Налогоплательщик указывает на документальное оформление сделки, реальность исполнения и оплаты сделки, проявление должной осмотрительности при выборе контрагента. По мнению заявителя жалобы, выполнение работ в объеме, меньшем, чем это указано в соответствующих документах, оформленных между налогоплательщиком и обществом "Экспертиза", налоговым органом не доказано.

В свою очередь налоговый орган в кассационной жалобе, поданной на постановление апелляционного суда, указывает на его незаконность в части признания недействительным решения налогового органа по эпизоду, связанному с доначислением налога на прибыль в связи с невключением в состав внереализационных доходов 800 099 руб. 52 коп. кредиторской задолженности ввиду истечения срока исковой давности, просит в указанной части оставить в силе решение суда первой инстанции. Ссылаясь на правовую позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженную в Постановлении Президиума от 08.06.2010 N 17462/09, налоговый орган указывает на то, что нарушение правового регулирования, выразившееся в неисполнении обязанности по проведению инвентаризации обязательств в установленный законом срок и изданию соответствующего приказа, не может рассматриваться в качестве основания для невключения кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности в состав внереализационных доходов того налогового периода, в котором истек срок исковой давности.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена налоговая проверка общества, результаты проверки общества отражены в акте.

Налоговым органом 31.12.2010 принято решение N 94 о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением обществу предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль за 2007-2009 гг. в общей сумме 578 473 руб., начислены пени и штрафы.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Пермскому краю от 30.03.2011 N 18-23/115 решение налогового органа частично изменено.

Не согласившись с решением налогового органа, общество обратилось в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции пришел к выводу о необоснованном отнесении налогоплательщиком к расходам затрат на оплату работ, выполненных обществом "Экспертиза". При этом исходил из того, что между обществом и контрагентом имеются отношения, приводящие к взаимозависимости. Часть работ, выполненных обществом "Экспертиза" на объектах открытого акционерного общества "Чусовской металлургический завод" не были предъявлены последнему.

По отношениям с обществом "Ирбис", суд пришел к выводу о том, что срок исковой давности по договору от 06.12.2003 истек в 2007 году.

Суд апелляционной инстанции согласился с выводами суда первой инстанции о неправомерном учете обществом расходов при исчислении налога на прибыль по хозяйственной операции с обществом "Экспертиза".

Отменяя решение суда первой инстанции в части признания недействительным решения инспекции о доначислении налога на прибыль в связи с невключением в состав внереализационных доходов суммы кредиторской задолженности ввиду истечения срока исковой давности, суд апелляционной инстанции, исходил из того что при отсутствии приказа (распоряжения) руководителя о списании кредиторской задолженности, оснований для включения налогоплательщиком суммы задолженности в состав внереализационных доходов не имеется. Кроме того указал на перерыв течения срока исковой давности и пришел к выводу, что на момент проведения налоговой проверки срок исковой давности не истек.

Основанием для доначисления налога на прибыль, пеней и штрафов явился вывод инспекции о завышении расходов при исчислении налога на прибыль по сделке с обществом "Экспертиза".

Отказывая в удовлетворении заявленных требований по данному эпизоду суды правомерно исходили из следующего.

В соответствии со ст. 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях настоящей главы признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 Кодекса.

В силу ст. 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии со ст. 9 Федерального закона N 129-ФЗ от 21.11.1996 "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным непосредственно после ее окончания.

Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 от 12.10.2006 г. судом может быть отказано в признании обоснованности получения налоговой выгоды в случае, если установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность.

В соответствии с п. 5 Постановления от 12.10.2006 N 53 о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Как установлено судами и подтверждено материалами дела, в проверяемый период общество выполняло работы для открытого акционерного общества "Чусовской металлургический завод". При этом часть работ заявитель выполнял своими силами, часть работ по договорам субподряда выполняло общество "Экспертиза" в подтверждение чего в материалы дела представлены договоры подряда от 09.01.2007 N 1, от 10.01.2007 N 2.

Оценив приведенные доказательства в их совокупности и взаимосвязи в порядке ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суды первой и апелляционной инстанций установили, что представленные обществом данные о задолженности по отношениям с обществом "Экспертиза" противоречивы; расходы общества в 2007 году в сумме 378 414 руб. и в 2008 году в сумме 511 972 руб. не подтверждены актами формы КС-2 и КС-3; объемы работ, указанные в актах с обществом "Экспертиза" превышают объемы работ, которые заявитель предъявил заказчикам. На основании анализа работ, выполненных обществом открытому акционерному обществу "Чусовской металлургический завод" и работ, принятых у общества "Экспертиза" по одним и тем же объектам, суды пришли к выводу о наличии работ, выполненных обществом "Экспертиза" на объектах открытого акционерного общества "Чусовской металлургический завод", которые не были предъявлены последнему. Кроме того, судами принят во внимание вывод налогового органа о наличии между обществом "Экспертиза" и налогоплательщиком отношений, свидетельствующих о взаимозависимости.

С учетом изложенного суды первой и апелляционной инстанций пришли к правильному выводу о завышении обществом расходов, уменьшающих доходы от реализации за 2007 году в сумме 378 414 руб., в 2008 году в сумме 511 972 руб., в связи с чем судебные акты в данной части являются законными.

В отношении эпизода, связанного с невключением обществом в состав внереализационных доходов кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности, суд кассационной, проверив правильность применения норм материального и процессуального права, пришел к выводу о том, что судом апелляционной инстанции не учтено следующее.

Бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление об имущественном и финансовом положении организации, о его изменениях, а также о финансовых результатах деятельности.

Согласно положениям ст. 8 и 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" организации перед составлением годовой бухгалтерской отчетности для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий. Аналогичное требование к срокам проведения инвентаризации предусмотрено п. 27 Положения по ведению бухгалтерского учета.

Нарушение названного правового регулирования, выразившееся в неисполнении обязанности по проведению инвентаризации обязательств в установленный законом срок и изданию соответствующего приказа, не может рассматриваться в качестве основания для невключения кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности в состав внереализационных доходов того налогового периода, в котором истек срок исковой давности.

Положения п. 18 ст. 250 Кодекса в совокупности с названными нормами, регулирующими ведение бухгалтерского учета, предусматривают обязанность налогоплательщика учесть суммы требований кредиторов, по которым истек срок исковой давности, в составе внереализационных доходов в определенный налоговый период (год истечения срока исковой давности), а не в произвольно выбранный налогоплательщиком. Эта обязанность подлежит исполнению вне зависимости от того, проводилась ли налогоплательщиком инвентаризация задолженности и был ли издан по ее результатам приказ руководителя о списании задолженности.

Указанная правовая позиция сформулирована в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.06.2010 N 17462/09.

Таким образом, вывод суда апелляционной инстанции о том, что отсутствие приказа руководителя о списании кредиторской задолженности, рассматривается в качестве основания для невключения кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности в состав внереализационных доходов в год истечения срока исковой давности, основан на неправильном применении норм материального права.

При этом суд отмечает, что толкование нормы п. 18 ст. 250 Кодекса в соответствии с позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 08.06.2010 N 17462/09, не установило дополнительной обязанности налогоплательщика, а разрешило по существу спор о моменте отражения в налоговом учете суммы налогового обязательства.

Согласно ст. 196 Гражданского кодекса Российской Федерации общий срок исковой давности устанавливается в три года.

В соответствии со ст. 203 Гражданского кодекса Российской Федерации течение срока исковой давности прерывается предъявлением иска в установленном порядке, а также совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга.

После перерыва течение срока исковой давности начинается заново; время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок.

В силу п. 19 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 12.11.2001 N 15 "О некоторых вопросах, связанных с применением норм Гражданского кодекса Российской Федерации об исковой давности" перерыв течения срока исковой давности может иметь место лишь в пределах срока давности, в не после его истечения. При этом к действиям, свидетельствующим о признании долга в целях перерыва течения срока исковой давности, исходя из конкретных обстоятельств, в частности, могут относиться: признание претензии; частичная уплата должником или с его согласия другим лицом основного долга и/или сумм санкций, равно как и частичное признание претензии об уплате основного долга, если последний имеет под собой только одно основание, а не складывается из различных оснований; уплата процентов по основному долгу; изменение договора уполномоченным лицом, из которого следует, что должник признает наличие долга, равно как и просьба должника о таком изменении договора (например, об отсрочке или рассрочке платежа); акцепт инкассового поручения.

Как установлено судами между обществом (заказчик) и обществом "Ирбис" (подрядчик) 06.01.2003 заключен договор подряда на выполнение ремонтно-строительных работ.

Согласно п. 2.7 договора подрядчик обязуется не позднее 31.08.2004 закончить работы. Заказчик производит расчет с подрядчиком не позднее десяти дней после подписания сторонами акта формы КС-2, КС-3.

Первичные документы, на основании которых возникла кредиторская задолженность общества перед обществом "Ирбис" (за исключением договора) ни в налоговый орган, ни в суд не представлены в связи с их утерей, что подтверждено пояснениями главного бухгалтера и нашло свое отражение в решении налогового органа.

Акт инвентаризации по кредиторской задолженности перед обществом "Ирбис" составлен налогоплательщиком только 30.06.2011.

С учетом установленных обстоятельств суд первой инстанции пришел к верному выводу об истечении срока исковой давности по договору подряда от 06.01.2003 в 2007 году.

Судом первой инстанции также правомерно отклонена ссылка общества на акт сверки с обществом "Ирбис", составленным по состоянию на 31.01.2008, в котором стороны подтвердили наличие долга, поскольку указанное действие свидетельствует о признании им долга не в пределах срока исковой давности, а после его истечения, в связи с чем вывод суда об отсутствии оснований признания данного срока прерванным является верным. Иные доказательства в подтверждение правомерности невключения в состав внереализационных доходов в проверяемый период спорной суммы кредиторской задолженности налогоплательщиком не представлены.

Таким образом, постановление суда апелляционной инстанции в данной части подлежит отмене, решение суда первой инстанции оставлению в силе.

Расходы по уплате государственной пошлины взысканию не подлежат в связи с зачетом излишне уплаченной обществом государственной пошлины по кассационной жалобе.

Руководствуясь ст. 286, 287, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ

постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.11.2011 по делу N А50-10547/11 Арбитражного суда Пермского края отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Пермскому краю от 31.12.2010 N 94 о доначислении налога на прибыль на включенную в состав внереализационных доходов сумму задолженности перед обществом с ограниченной ответственностью "Ирбис" в размере 800 099 руб. 52 коп., начисления соответствующей суммы пени, штрафа.

В отмененной части оставить в силе решение Арбитражного суда Пермского края от 13.09.2011.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Председательствующий

О.Л. Гавриленко

Судьи

Г.В. Анненкова О.Г. Гусев