Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 25 июля 2012 г. N Ф09-6321/12 по делу N А60-38860/2011

Екатеринбург

25 июля 2012 г.

Дело N А60-38860/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 23 июля 2012 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 25 июля 2012 г.

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Анненковой Г.В.,

судей Токмаковой А.Н., Первухина В.М.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Екатеринбурга (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Свердловской области от 23.01.2012 по делу N А60-38860/2011 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.04.2012 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, надлежащим образом извещены о времени и месте судебного разбирательства путем направления в их адрес копий определения о принятии кассационной жалобы к производству заказными письмами с уведомлением, а также размещения данной информации на официальном сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

инспекции - Фоменко Н.Г. (доверенность от 11.11.2011), Эйдлин А.И. (доверенность от 09.01.2012), Чудинов А.В. (доверенность от 26.09.2011);

открытого акционерного общества "СКБ-банк" (ОГРН 1026600000460, ИНН 6608003052) (далее - общество "СКБ-банк") - Сметанина Н.Б. (доверенность от 09.06.2012 N 1230), Морозов О.В. (доверенность от 31.10.2011 N 1907).

Общество "СКБ-банк" обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 30.06.2011 N 17-10/14115 (далее - решение инспекции) и требования от 26.09.2011 N 5639/1 в части доначисления налога на прибыль в сумме 39 266 359 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 2 734 324 руб., соответствующих сумм пеней и штрафных санкций.

Решением суда от 23.01.2012 (судья Иванова С.О.) заявленные требования удовлетворены, решение инспекции и требование налогового органа от 26.09.2011 N 5639/1 в оспариваемой части признаны недействительными.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.04.2012 (судьи Борзенкова И.В., Голубцов В.Г., Полевщикова С.Н.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция просит решение суда первой инстанции изменить в части налога на прибыль, постановление апелляционного суда отменить полностью, ссылаясь на неправильное применение судами ст. 252, 279, 292 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), ст. 170 Гражданского кодекса Российской Федерации, положений постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам. По мнению заявителя жалобы, инспекцией доказано и материалами дела подтверждено образование у общества "СКБ-банк" необоснованной налоговой выгоды в виде необоснованного включения в состав внереализационных расходов суммы убытков, полученных в результате реализации прав (требований) по кредитным договорам в сумме 263 191 872 руб. Фактически договорные обязательства по передаче документов, удостоверяющих права кредитора, сторонами не исполнялись. Необходимые персонал и имущество для работы с приобретенной задолженностью у контрагента налогоплательщика - общества с ограниченной ответственностью "Авантаж" (далее - общество "Авантаж") отсутствуют. Оплата стоимости переданной дебиторской задолженности осуществлена обществом "Авантаж" за счет заемных средств, поступивших от общества "СКБ-банк". Свидетельские показания сотрудников налогоплательщика и общества "Авантаж" также подтверждают формальный характер договорных отношений. Таким образом, хозяйственные операции налогоплательщика не обусловлены целями делового характера, направлены на получение преимуществ, связанных с изменением налогового режима дебиторской задолженности. Сделки по переуступке прав (требований) совершены без намерения создать соответствующие им правовые последствия в виде получения денежных средств с нового кредитора и передачи прав самостоятельному юридическому лицу. Новый кредитор создан для списания дебиторской задолженности банка из бухгалтерской и налоговой отчетности на подконтрольное юридическое лицо. Вопреки выводам судов налоговый орган не указывал не экономическую нецелесообразность заключенных налогоплательщиком сделок, а обращал внимание судов на отсутствие при заключении сделок деловой цели. Вывод судов о недоказанности взаимозависимости обществ "Авантаж" и "СКБ-банк" противоречит материалам дела и является неправомерным. В нарушение положений ст. 250, 292 Кодекса судами неправомерно сделан вывод о необходимости корректировки налоговых обязательств на сумму восстановленного резерва в сумме 200 501 058 руб. 38 коп. Вывод об отсутствии доказательств мнимого характера взаимоотношений между обществом "СКБ-банк" и цессионарием основан на неправильном толковании положений ст. 170 Гражданского кодекса Российской Федерации.

В представленном отзыве общество "СКБ-банк" возражает против доводов заявителя жалобы, просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения, считая их законными и обоснованными.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее.

В соответствии с ч. 1 ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд кассационной инстанции проверяет законность обжалуемых судебных актов в пределах доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты обществом "СКБ-банк" в бюджет налогов составлен акт от 22.04.2011 N 17-10/22 и вынесено решение инспекции, которым налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Кодекса в виде штрафов в общей сумме 9 312 903 руб. 20 коп., предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 46 564 516 руб., пени в сумме 1 182 406 руб. 25 коп., предложено уменьшить суммы налога на прибыль, полученный в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам в сумме 3 319 468 руб.

Основанием для доначисления налога на прибыль по обжалуемому эпизоду в сумме 37 311 271 руб., соответствующих пеней и штрафов явился вывод инспекции о неправомерном учете налогоплательщиком в составе внереализационных расходов убытков в сумме 263 191 872 руб. по операциям уступки прав (требований) обществу "Авантаж".

В ходе налоговой проверки инспекцией установлено, что 24.03.2009, 26.03.2009, 27.03.2009, 27.04.2009, 28.04.2009, 29.04.2009 между налогоплательщиком и обществом "Авантаж" заключены договоры уступки права требования, в соответствии с которыми общество "СКБ-банк" уступило указанному контрагенту права (требования) по кредитным договорам, заключенным между банком и заемщиками, в том числе требования по уплате суммы основного долга, начисленных, но не уплаченных процентов, начисленных, но не уплаченных штрафных санкций, предусмотренных указанными договорами, а также требования, являющиеся обеспечением исполнения обязательств по кредитным договорам. Задолженность переуступлена по 5530 кредитным договорам; сумма уступаемых прав (требований) составила 742 241 872 руб. Выручка от реализации уступаемых обществу "Авантаж" прав (требований) по кредитным договорам с физическими и юридическими лицами составила 479 050 000 руб.

Договоры, права требования по которым переданы обществу "Авантаж", были расторгнуты банком в одностороннем порядке в связи с нарушением срока оплаты задолженности и направлением каждому заемщику требования о досрочном возврате суммы кредита, процентов и штрафных санкций до даты, указанной в претензии. Поскольку никто из заемщиков на указанные уведомления не ответил, сформировавшаяся разница в сумме 265 237 685 руб. 78 коп. на основании п. 2 ст. 279 Кодекса отнесена обществом "СКБ-банк" к внереализационным расходам за 2009 год.

По мнению налогового органа, общество "Авантаж" создано учредителями не с целью получения прибыли и осуществления реальной предпринимательской деятельности, а с целью оформления дебиторской задолженности банка на контролируемое юридическое лицо. Совершение спорных операций по переуступке долга не обусловлено целями делового характера, а направлено исключительно на формирование недостоверной отчетности для контролирующих органов и изменения режима налогового учета доходов и расходов по банковским операциям кредитования населения. Для приобретения спорной задолженности использовались денежные средства общества "СКБ-банк", поступившие обществу "Авантаж" через третьих лиц по договорам займа.

Налоговым органом сделан вывод о том, что сделки между обществами "СКБ-банк" и "Авантаж" являются мнимыми, так как фактически права (требования) не передавались: документы, подтверждающие образование задолженности, новому кредитору не передавались, общество "Авантаж" персонифицированный учет долговых обязательств не вело, действий, направленных на взыскание задолженности, не совершало и совершить не могло в связи с отсутствием необходимых трудовых ресурсов и специалистов. Таким образом, налогоплательщиком совершены сделки без намерения создать правовые последствия, а только для создания видимости их совершения с целью прекращения начисления процентных доходов при исчислении налога на прибыль и получения значительных сумм убытка для уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области от 16.09.2011 N 1135/11, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение инспекции оставлено без изменения.

На основании решения инспекции обществу "СКБ-банк" выставлено требование N 5639/1 по состоянию на 26.09.2011.

Полагая, что решение инспекции и требование от 26.09.2011 N 5639/1 приняты с нарушением требований законодательства о налогах и сборах, нарушают его права и законные интересы, общество "СКБ-банк" обратилось с заявлением в арбитражный суд.

Удовлетворяя заявленные требования в обжалуемой части, суды исходили из того, что совокупность представленных налогоплательщиком документов, а также установленные фактические обстоятельства подтверждают факт правомерного отнесения во внереализационные расходы убытка, образовавшегося от уступки прав (требований) по договорам с обществом "Авантаж", в соответствии с положениями п. 2 ст. 279 Кодекса.

Выводы судов основаны на материалах дела, исследованных в соответствии со ст. 65, 71, ч.4, 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, являются законными и обоснованными исходя из следующего.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций в соответствии со ст. 247 Кодекса признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с положениями Кодекса.

Согласно п. 1, 2 ст. 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В п. 1 ст. 382 Гражданского кодекса Российской Федерации определено, что право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования) или перейти к другому лицу на основании закона.

В силу п. 2 ст. 279 Кодекса при уступке налогоплательщиком - продавцом товара (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу начисления, права требования долга третьему лицу после наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком по сделке уступки права требования, который включается в состав внереализационных расходов налогоплательщика. При этом убыток принимается в целях налогообложения в следующем порядке: 50 процентов от суммы убытка подлежат включению в состав внереализационных расходов на дату уступки права требования; 50 процентов от суммы убытка подлежат включению в состав внереализационных расходов по истечении 45 календарных дней с даты уступки права требования. Положения настоящего пункта также применяются к налогоплательщику-кредитору по долговому обязательству.

На основании ст. 292 Кодекса банки вправе создавать резерв на возможные потери по ссудам по ссудной и приравненной к ней задолженности в порядке, предусмотренном данной статьей.

Суммы отчислений в резервы на возможные потери по ссудам, сформированные в порядке, устанавливаемом Центральным банком Российской Федерации в соответствии с Федеральным законом "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)", признаются расходами банка на основании подп. 19 п. 2 ст. 291 Кодекса.

По правилам п. 20 ст. 290 Кодекса к доходам банков от осуществления банковской деятельности относятся доходы, в частности, в виде сумм восстановленного резерва на возможные потери по ссудам, расходы на формирование которого были приняты в составе расходов в порядке и на условиях, которые установлены ст. 292 Кодекса.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Имеется в виду пункт 20 части 2 статьи 290 Кодекса

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (ст. 8 ч. 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов (определение Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П).

Согласно постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

По п. 3 указанного постановления налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Пунктом 4 названного постановления определено, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с п. 9 данного постановления установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

На основании изложенного, а также исходя из системного анализа норм, установленных гл. 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, следует, что обязанность доказывания обстоятельств, порождающих сомнения в добросовестности налогоплательщика, лежит на налоговом органе.

По результатам исследования и оценки представленных в материалы дела доказательств и доводов сторон в соответствии с требованиями ст. 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судами сделаны выводы о правомерности действий налогоплательщика по отнесению убытка, образовавшегося от уступки прав (требований) обществу "Авантаж", во внереализационные расходы в соответствии с положениями п. 2 ст. 279 Кодекса, отсутствии в его действиях признаков недобросовестности, связанной с совершением сделок с целью занижения размера налога и созданием незаконных схем, уменьшающих налогообложение. В данном случае целью налогоплательщика являлось получение дохода за счет оптимизации функционирования при осуществлении реальной экономической деятельности с использование механизмов, предусмотренных гражданским законодательством.

Судами установлено, что в соответствии с требованиями бухгалтерского и налогового законодательства при заключении договоров с обществом "Авантаж" и переходе права требования налогоплательщик отразил на счетах (70601) доходы в сумме 270 476 385 руб. 84 коп, в том числе от признания пеней - 53 442 022 руб. 39 коп., восстановления резерва на возможные потери в общей сумме 217 034 363 руб. 45 коп. (резервы на возможные потери - 16 533 305 руб. 07 коп., резервы на возможные потери по ссудам - 200 501 058 руб. 38 коп.). По стр. 100 приложения N 1 к листу 02 налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2009 год в составе внереализационных доходов отражены доходы в общей сумме 253 943 080 руб. 77 коп. (восстановленные резервы на возможные потери по ссудам в сумме 200 501 058 руб. 38 коп. + доходы от признания пеней в сумме 53 442 022 руб. 39 коп.). Таким образом, в результате спорных сделок не произошло значительного уменьшения налогооблагаемой базы, общий финансовый результат от сделок в бухгалтерском учете составил для банка 7 284 514 руб. прибыли, в налоговом учете отражен убыток от сделок уступки в сумме 9 248 791 руб. 07 коп. Действия общества "СКБ-банк" соответствуют требованиям ст. 247, п. 1, 2 ст. 252, ст. 279, 290 - 292 Кодекса, Положения о порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ним задолженности, принятого Центральным банком Российской Федерации 26.03.2004 N 264-П, Положения о правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации, принятого Центральным банком Российской Федерации 26.03.2007 N 302-П.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Номер Положения Банка России от 26 марта 2004 г. "О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности" следует читать как 254-П

Довод налогового органа об отсутствии экономической целесообразности заключения договоров уступки прав (требований) судами не принят со ссылкой на правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлениях от 04.06.2007 N 366-О-П, от 24.02.2004 N 3-П, правовую позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 26.02.2008 N 11542/07, от 18.03.2008 N 14616/07, от 28.10.2010 N 8867/10, указав на то, что в полномочия налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического эффекта с меньшими затратами. Экономическая целесообразность сделок проявилась в получении денежных средств, "очищении" кредитного портфеля от обязательств, сроки исполнения которых нарушены, с целью сохранения и поддержания деловой репутации, снижения трудозатрат, расходов на госпошлину.

Ссылка налогового органа на взаимозависимость между обществами "СКБ-банк" и "Авантаж" судами отклонена при отсутствии соответствующих доказательств. Налоговый орган не представил доказательств, подтверждающих формальный характер договорных отношений, наличие сговора между указанными лицами, а также того, что отношения между ними повлияли на условия или экономические результаты деятельности. То обстоятельство, что общество "Авантаж" не имеет кадрового состава, транспорта, представляет нулевую отчетность, суды сочли не свидетельствующим о недобросовестности общества "СКБ-банк" и получении им необоснованной налоговой выгоды.

Возражение инспекции о том, что обществом "Авантаж" приобреталась задолженность у общества "СКБ-банк" за счет денежных средств, выданных налогоплательщиком по кредитным договорам с обществами с ограниченной ответственностью "Уралторг СТ", "Гарант С", "Лизинг-эксперт", судами не принято во внимание ввиду того, что договоры между банком и указанными юридическими лицами заключались на условиях срочности, платности, возвратности и под процентную ставку, сопоставимую с процентными ставками по иным аналогичным кредитным договорам. Денежные средства данными обществами были получены фактически, за получение средств данные лица уплачивали проценты. Более того, в проверяемом периоде по условиям договоров указанные лица производили уплату кредитов.

На основании установленных обстоятельств суды не подтвердили вывод инспекции о создании налогоплательщиком схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, созданной с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, и направленной на неправомерное заявление убытков по налогу на прибыль. Поскольку не доказана совокупность обстоятельств, свидетельствующих о недобросовестности общества "СКБ-банк", а разумность экономических причин для совершения сделок подтверждена, расходы налогоплательщика являются экономически оправданными (обоснованными), решение инспекции и требование от 26.09.2011 N 5639/1 признаны недействительными.

Основания для переоценки выводов судов и установленных по делу фактических обстоятельств у суда кассационной инстанции в силу ст. 286, ч. 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отсутствуют.

Довод заявителя кассационной жалобы о доказанности и подтвержденности материалами дела получения обществом "СКБ-банк" необоснованной налоговой выгоды в виде необоснованного включения в состав внереализационных расходов суммы убытков, направлен на переоценку установленных обстоятельств и исследованных доказательств, что выходит за пределы полномочий суда кассационной инстанции на основании ч. 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в связи с чем подлежит отклонению. Аргументы налогового органа о том, что фактически договорные обязательства по передаче прав (требований) между налогоплательщиком и обществом "Авантаж" не исполнялись, необходимые персонал и имущество для работы с приобретенной задолженностью у контрагента налогоплательщика отсутствуют, оплата стоимости переданной дебиторской задолженности осуществлена обществом "Авантаж" за счет заемных средств, поступивших от общества "СКБ-банк", имеет место формальный документооборот, а хозяйственные операции налогоплательщика не обусловлены целями делового характера, судами рассмотрены и обоснованно отклонены, им дана надлежащая правовая оценка.

С учетом изложенного суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Свердловской области от 23.01.2012 по делу N А60-38860/2011 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.04.2012 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Екатеринбурга - без удовлетворения.

Председательствующий

Г.В. Анненкова

Судьи

А.Н. Токмакова В.М. Первухин