Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 29 декабря 2012 г. N Ф09-12842/12 по делу N А50-3398/2012

Екатеринбург

29 декабря 2012 г.

Дело N А50-3398/12

Резолютивная часть постановления объявлена 24 декабря 2012 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 29 декабря 2012 г.

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Кравцовой Е. А.,

судей Гусева О. Г., Лимонова И. В.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Свердловскому району г. Перми (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Пермского края от 20.06.2012 по делу N А50-3398/2012 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.09.2012 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании принял участие представитель инспекции - Филимонова О.В. (доверенность от 09.102012 N 05-18/18465).

Индивидуальный предприниматель Теплоухов Борис Леонидович (далее - предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Пермского края с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 30.11.2011 N 17-27/20446 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части: исключения суммы профессиональных налоговых вычетов из налоговой базы по налогу на доходы физических лиц за 2008 в сумме 1 678 455 руб. и доначислении к уплате налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 218 199 руб., соответствующих сумм пени, налоговой санкции по ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекса) в сумме 21 820 руб., исключения суммы профессиональных налоговых вычетов из налоговой базы по единому социальному налогу (далее - ЕСН) за 2008 г. в сумме 1 678 455 руб. и доначислении к уплате ЕСН в сумме 52 381 руб., соответствующих сумм пени, налоговой санкции по ст. 122 Кодекса в сумме 5238 руб., исключения суммы профессиональных налоговых вычетов из налоговой базы по НДФЛ за 2009 в сумме 1 678 545 руб. и доначислении к уплате НДФЛ в сумме 218 199 руб., соответствующих сумм пени, налоговой санкции по ст. 122 Кодекса в сумме 21 820 руб., исключения суммы профессиональных налоговых вычетов из налоговой базы по ЕСН за 2009 в сумме 1 694 824 руб. и доначислении к уплате ЕСН в сумме 36 082 руб., соответствующих сумм пени, налоговой санкции по ст. 122 Кодекса в сумме 3608 руб., отказа в применении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2 квартал 2008 и доначислении налога в сумме 28 386 руб., соответствующих сумм пени, налоговой санкции по ст. 122 Кодекса в сумме 2 839 руб., отказа в применении налоговых вычетов по НДС за 4 квартал 2008 г. и доначислении налога в сумме 93 649 руб., соответствующих сумм пени, налоговой санкции по ст. 122 НК РФ в сумме 9 712 руб., отказа в применении налоговых вычетов по НДС за 3 квартал 2009 и доначислении налога в сумме 602 444 руб., соответствующих сумм пени, налоговой санкции по ст. 122 НК РФ в сумме 60 244 руб. (с учетом уточнения иска в порядке ст.49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением суда от 20.06.2012 (судья Кетова А.В.) признано незаконным и отменено решение N 17-27/20446 от 30.11.2011, вынесенное ИФНС России по Свердловскому району г.Перми в части: исключения суммы профессиональных налоговых вычетов из налоговой базы по налогу на доходы физических лиц за 2008 в сумме 1 678 455 руб. и доначислении к уплате НДФЛ в сумме 218 199 руб., соответствующих сумм пени, налоговой санкции по ст. 122 НК РФ в сумме 21 820 руб., исключения суммы профессиональных налоговых вычетов из налоговой базы по единому социальному налогу за 2008 г. в сумме 1 678 455 руб. и доначислении к уплате ЕСН в сумме 52 381 руб., соответствующих сумм пени, налоговой санкции по ст. 122 НК РФ в сумме 5 238 руб., исключения суммы профессиональных налоговых вычетов из налоговой базы по НДФЛ за 2009 в сумме 1 678 545 руб. и доначислении к уплате НДФЛ в сумме 218 199 руб., соответствующих сумм пени, налоговой санкции по ст. 122 НК РФ в сумме 21 820 руб., исключения суммы профессиональных налоговых вычетов из налоговой базы по ЕСН за 2009 в сумме 1 694 824 руб. и доначислении к уплате ЕСН в сумме 36 082 руб., соответствующих сумм пени, налоговой санкции по ст. 122 НК РФ в сумме 3608 руб., отказа в применении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2008 и доначислении налога в сумме 28 386 руб., соответствующих сумм пени, налоговой санкции по ст. 122 НК РФ в сумме 2 839 руб., отказа в применении налоговых вычетов по НДС за 4 квартал 2008 г. и доначислении налога в сумме 93 649 руб., соответствующих сумм пени, налоговой санкции по ст. 122 НК РФ в сумме 9 712 руб., отказа в применении налоговых вычетов по НДС за 3 квартал 2009 и доначислении налога в сумме 602 444 руб., соответствующих сумм пени, налоговой санкции по ст. 122 НК РФ в сумме 60 244 руб.

Производство по делу в части доначисления налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2008 в сумме 99 922 руб., соответствующих сумм пени, прекращено.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.09.2012 (судьи Савельева Н.М., Васева Е.Е., Голубцов В.Г.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция просит указанные судебные акты отменить в части признания недействительным оспариваемого решения о доначислении НДФЛ и ЕСН за 2008,2009 годы, соответствующих пеней и штрафов по ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекса), вынести новый судебный акт об отказе в удовлетворении данной части требований предпринимателя, ссылаясь на неполное выяснение судами обстоятельств, имеющих значение для дела, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, неправильное применение судами норм процессуального права.

Налоговый орган отмечает, что обоснованно не принял в расходы для целей исчисления НДФЛ и ЕСН амортизационные отчисления по увеличению в результате реконструкции стоимости основных средств (здания гаража, лесопильного цеха, рубильной машины, овощехранилища), поскольку факт осуществления такой реконструкции силами контрагента - общества с ограниченной ответственностью "Альфа-Строй" (далее - общество "Альфа-Строй", контрагент) не подтверждается материалами дела.

В представленном отзыве предприниматель возражает против доводов, изложенных в кассационной жалобе, просит оставить оспариваемые судебные акты без изменения.

Как следует из материалов дела, инспекцией по результатам проведенной выездной налоговой проверки предпринимателя за период с 01.01.2007 по 31.12.2009 составлен акт от 22.07.2011 и вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.11.2011 N 17-27/20446дсп.

Данным решением инспекцией из суммы профессиональных налоговых вычетов по НДФЛ и ЕСН за 2008 год исключен 1 678 455 руб., за 2009 год - 1 678 545 руб. Соответственно предпринимателю доначислены НДФЛ за 2008 год в сумме 218 199 руб., ЕСН за 2008 год в сумме 52 381 руб., НДФЛ за 2009 год в сумме 218 199 руб., ЕСН за 2009 год в сумме 36 082 руб., начислены соответствующие пени и штрафы по ст. 122 Кодекса.

В ходе налоговой проверки предпринимателем были представлены уточненные налоговые декларации за 2008-2009 годы, корректировка налоговых обязательств которых касалась отнесения в профессиональные налоговые вычеты сумм амортизации основных средств (здания гаража, лесопильного цеха, рубильной машины, овощехранилища) в связи с увеличением их стоимости на основании переоценки. В подтверждение своей позиции налогоплательщиком был представлен приказ о проведении инвентаризации и переоценки основных средств от 30.12.2007 года. В ходе рассмотрения материалов налоговой проверки предпринимателем также даны пояснения о том, что стоимость основных средств увеличилась по причине проведения их переоценки. В возражениях на акт налоговой проверки предприниматель отметил, что все имеющиеся у него документы представлены в налоговый орган, что зафиксировано в протоколе рассмотрения возражений от 22.11.2011 года.

Указанные доводы налогоплательщика были отклонены инспекцией со ссылкой на положения п.п. 6 п.1 ст. 257 Кодекса, в силу которого переоценка основных средств не влечет изменения расчета амортизационных отчислений. Данные выводы были положены инспекцией в основу оспариваемого решения о доначислении названных сумм НДФЛ и ЕСН за 2008-2009 годы.

При обращении в суд с настоящим заявлением налогоплательщик изменил свою позицию и ссылался на то, что стоимость основных средств была увеличена в связи с проведением реконструкции на основании договора на выполнение отдельных видов и комплексов строительных и монтажных работ от 29.06.2006 года N 42, заключенного между предпринимателем и ООО "Альфа-Строй" (далее - договор).

Признавая за налогоплательщиком право на представление подтверждающих налоговую выгоду документов непосредственно в суд, рассмотрев спор, суды обеих инстанций пришли к выводу о неправомерности доначисления вышеуказанных сумм НДФЛ и ЕСН.

Между тем судами не учтено следующее.

В силу ст. 168 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при принятии решения арбитражный суд, в том числе, оценивает доказательства и доводы, приведенные лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений; определяет, какие обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены и какие обстоятельства не установлены, какие законы и иные нормативные правовые акты следует применить по данному делу.

Согласно ст. 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в мотивировочной части решения должны быть указаны, в том числе, фактические и иные обстоятельства дела, установленные арбитражным судом; доказательства, на которых основаны выводы суда об обстоятельствах дела и доводы в пользу принятого решения; мотивы, по которым суд отверг те или иные доказательства, принял или отклонил приведенные в обоснование своих требований и возражений доводы лиц, участвующих в деле

Статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предусмотрено, что в постановлении арбитражного суда апелляционной инстанции должны быть указаны, в том числе, обстоятельства дела, установленные арбитражным судом апелляционной инстанции; доказательства, на которых основаны выводы суда об этих обстоятельствах; законы и иные нормативные правовые акты, которыми руководствовался суд при принятии постановления; мотивы, по которым суд отклонил те или иные доказательства и не применил законы и иные нормативные правовые акты, на которые ссылались лица, участвующие в деле.

Согласно ст. 210 НК РФ налоговая база по НДФЛ определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 218 - 221 НК РФ.

В силу ст. 221 НК РФ при исчислении налоговой базы по НДФЛ право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, перечисленные в п. 1 ст. 227 НК РФ, в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

В соответствии со ст. 236, 237 НК РФ, действовавшими в спорный период, объектом обложения ЕСН для налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением. Налоговая база по данному налогу определяется как сумма доходов, полученных ими за налоговый период от указанной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Состав расходов, принимаемых к вычету по НДФЛ и ЕСН, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 256 Кодекса амортизируемым имуществом признается имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности, используется им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации.

Порядок определения стоимости амортизируемого имущества определен в ст. 257 Кодекса.

Статьей 257 Кодекса установлено, что первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и иным аналогичным основаниям.

К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его техническо-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

При постановке судебных актов суды обеих инстанций пришли к выводу о том, что во всех указанных объектах, принадлежащих предпринимателю, в 2007 году были проведены работы, изменившие служебное назначение зданий.

Вместе с тем представленные предпринимателем в материалы дела справки о стоимости выполненных работ, акты о приемке выполненных работ и локальные сметные расчеты содержат сведения о выполнении таких работ как электромонтажные работы, установка вентиляции, сигнализации, работы по внутренней отделке. Проведение работ данного вида само по себе не свидетельствует о возникновении оснований для увеличения первоначальной стоимости основных средств на основании ст. 257 Кодекса.

При этом налогоплательщиком не представлено в материалы дела документальных данных о приемке объектов после реконструкции, которая в силу п. 8.1 договора с ООО "Альфа-Строй" должна быть проведена комиссией с участием заказчика, подрядчика и представителей органов Госстройнадзора, архитектурно-строительного контроля, эксплуатирующих организаций.

Выводы суда апелляционной инстанции о том, что здание гаража, лесопильного цеха, здание рубильной машины используются налогоплательщиком после проведения названных работ как складские помещения для хранения пищевых продуктов, не обоснованы документально.

Ходатайства налогового органа о проведении строительно-технической экспертизы для целей установления фактически выполненных работ на указанных объектах судами отклонены, тогда как налоговый орган был объективно лишен возможности в ходе проведения выездной налоговой проверки установить с достоверностью как факты выполнения названных работ, так и их характер для целей применения положения ст.257 Кодекса.

Таким образом, вышеуказанные выводы судов не соответствуют имеющимся в деле доказательствам, основаны на неполном исследовании фактических обстоятельств дела.

В соответствии с Постановлением Пленума высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление) под налоговой выгодой понимается, в том числе, уменьшение налоговой базы. В силу действия принципа презумпции добросовестности налогоплательщиков предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы (п. 1 постановления).

В силу п. 10 Постановления факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

Согласно позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 25.05.2010 года N 15658/09, налоговая выгода может быть признана необоснованной при условии, если будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и, исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующей сделки, знал или должен был знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов ввиду их подписания лицом, не являющимся руководителем контрагента, или о том, что контрагентом по договору является лицо, не осуществляющее реальной предпринимательской деятельности и не декларирующее свои налоговые обязанности по сделкам, оформляемым от его имени.

Налогоплательщик в опровержение таких утверждений вправе приводить доводы в обоснование выбора контрагента, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта. Согласно представленным инспекцией в материалы дела налоговым декларациям ООО "Альфа-Строй" и его отчетам о прибылях и убытках за 2007 год, 1 квартал 2008 года данный контрагент в отчетности не отразил выручку (более 50 млн. руб.), полученную от предпринимателя за выполнение спорных работ. Соответственно, ООО "Альфа-строй"" не исполнило налоговых обязанностей по рассматриваемой сделке, оформленной от его имени.

В такой ситуации с учетом вышеизложенной правовой позиции Высшего Арбитражного суда Российской Федерации в обязательном порядке подлежат оценке обстоятельства выбора налогоплательщиком спорного контрагента, и проявления при этом должной осмотрительности и осторожности.

Суды, отклоняя доводы налогового органа о неисполнении ООО "Альфа-Строй" соответствующих налоговых обязательств, сослались на отсутствие доказательств факта взаимозависимости предпринимателя и его контрагента, не усмотрев из материалов дела того, что предприниматель знал или должен был знать о недобросовестности ООО "Альфа-Строй".

Однако судами не исследовались обстоятельства выбора в качестве контрагента ООО "Альфа-Строй", предпринимателю не предлагалось обосновать данный выбор с учетом того, по условиям делового оборота субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов и соответствующего опыта.

Кроме того, оценка степени осмотрительности налогоплательщика в выборе контрагента производится с учетом условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующей сделки.

В рассматриваемой ситуации судам следовало оценить обстоятельства исполнения договора между предпринимателем и ООО "Альфа-Строй" в части оплаты соответствующих работ.

Как следует из пояснений налогоплательщика, оплата работ на сумму 1 767 800 руб. в адрес ООО "Альфа-Строй" произведена наличными денежными средствами, т.е. расчеты были сопряжены с грубым нарушением кассовой дисциплины. Данное обстоятельство с учетом ряда расхождений в оформлении подтверждающих документов может свидетельствовать об отсутствии должной осмотрительности налогоплательщика в выборе контрагента.

В остальной части оплаты (более 49 млн.), согласно пояснений предпринимателя, имел место зачет взаимных требований между налогоплательщиком и ООО "Альфа-Строй" от 14.01.2008 в счет имеющихся обязательств ООО "Альфа-Строй" по возвращению займа в соответствующей сумме (договор займа от 01.06.2007). При передаче предпринимателем денежных средств в сумме более 49 млн. (также в наличной форме) в заем ООО "Альфа-Строй" прослеживается доверительный характер правоотношений указанных лиц, что может указывать на осведомленность предпринимателя о нарушениях, допускаемых его контрагентом.

В силу 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, рассматривающий дело в кассационной инстанции, не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении или постановлении либо были отвергнуты судом первой или апелляционной инстанции, предрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими, о том, какая норма материального права должна быть применена и какое решение, постановление должно быть принято при новом рассмотрении дела.

На основании вышеизложенного, учитывая, что указанные обстоятельства не исследовались судом для оценки степени осмотрительности предпринимателя в выборе контрагента, дело в рассматриваемой части подлежит направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении суду необходимо в соответствии со ст.71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оценить доказательства, представленные каждой из сторон в обоснование своих доводов, на предмет достоверности, исследуя их во взаимосвязи и совокупности, при необходимости разрешить вопрос о проведении судебных экспертиз.

В остальной части судебные акты не обжалованы сторонами и подлежат оставлению без изменения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Пермского края от 20.06.2012 по делу

N А50-3398/12 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.09.2012 по тому же делу отменить в части признания недействительным решения ИФНС России по Свердловскому району г.Перми от 30.11.2011 N 17-27/20446 о доначислении НДФЛ за 2008 год в сумме 218 199 руб., ЕСН за 2008 год в сумме 52 381 руб., НДФЛ за 2009 год в сумме 218 199 руб., ЕСН за 2009 год в сумме 36 082 руб., начислении соответствующих пеней и штрафов.

В указанной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Пермского края.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Председательствующий

Е.А.Кравцова

Судьи

О.Г.Гусев И.В.Лимонов