Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 22 марта 2013 г. N Ф09-655/13 по делу N А76-4501/2012

Екатеринбург

22 марта 2013 г.

Дело N А76-4501/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 18 марта 2013 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 22 марта 2013 г.

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гавриленко О.Л.,

судей Токмаковой А.Н., Гусева О.Г.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Калининскому району г. Челябинска (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Челябинской области от 24.08.2012 по делу N А76-4501/2012 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.11.2012 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, надлежащим образом извещены о времени и месте судебного разбирательства путем направления в их адрес копий определения о принятии кассационной жалобы к производству заказными письмами с уведомлением, а также размещения данной информации на официальном сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью "Продхолдинг" (далее - общество "Продхолдинг") - Фильшина Е.С. (доверенность от 10.09.2012 N 12), Синельников А.А. (доверенность от 10.09.2012 N 12/1);

инспекции - Мартынова Г.Ю. (доверенность от 04.10.2012 N 05-24/030511).

Общество "Продхолдинг" обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к инспекции о признании недействительным решения от 30.09.2011 N 51 в части привлечения к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), начисления налога на прибыль в сумме 843 642 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 882 293 руб., соответствующих пени.

Решением суда от 24.08.2012 (судья Попова Т.В.) решение инспекции признано недействительным в части начисления НДС в сумме 708 706 руб., налога на прибыль в сумме 493 172 руб., соответствующих пени и штрафа, в остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.11.2012 (судьи Кузнецов Ю.А., Малышева И.А., Толкунов В.М.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция просит указанные судебные акты отменить в части удовлетворения заявленных требований и направить дело на новое рассмотрение, ссылаясь на нарушение судами положений ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам. По мнению инспекции, для целей налогообложения обществом "Продхолдинг" учтены хозяйственные операции, непосредственно связанные с получением необоснованной налоговой выгоды, полученной налогоплательщиком не в связи с осуществлением реальной предпринимательской деятельности, а в связи с созданием формального документооборота, направленного на противоправное уменьшение налогооблагаемой прибыли.

В отзыве на кассационную жалобу общество "Продхолдинг" просит оставить оспариваемые судебные акты без изменения, жалобу - без удовлетворения. По его мнению, решение и постановление судов обоснованны, соответствуют нормам материального и процессуального права.

Как следует из материалов дела, инспекцией по результатам выездной налоговой проверки составлен акт от 01.09.2011 N 40 и принято решение от 30.09.2011 N 51 о привлечении общества "Продхолдинг" к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 12.12.2011 N 16-07/003548с отменена резолютивная часть решения инспекции, а именно: подп. 5 п. 1 в части начисления штрафа по ст. 123 Кодекса в сумме 6717 руб. 60 коп., подп. 3 п. 2 в части начисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 48 139 руб. 92 коп., в остальной части решение инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с решением налогового органа, общество "Продхолдинг" обратилось с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

Удовлетворяя заявленные требования о признании недействительным решения инспекции в части доначисления налога на прибыль в сумме 168 000 руб., начисления пеней в сумме 61 902 руб. 93 коп., суды пришли к выводу о реальности исполнения сделки по оказанию услуг по подготовке конкурсной документации обществом "МашКом".

Объектом обложения налога на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 Кодекса (ст. 247 Кодекса).

В соответствии с п. 1 ст. 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (действующего в спорный период) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Согласно п. 3 ст. 1 указанного Закона бухгалтерский учет формируется организациями на основании полной и достоверной информации. При этом данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, должны соответствовать фактическим обстоятельствам.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, указанные в названном пункте (п. 2).

Как следует из материалов дела, между обществом "Продхолдинг" (заказчик) и обществом "МашКом" (исполнитель) заключен договор от 09.01.2007 N АГ 0307 на оказание услуг по подготовке конкурсной документации. На основании подп. 1.1 п. 1 данного договора исполнитель принимает обязательство на оказание комплекса услуг, связанных с поиском и организацией подготовки к проведению конкурса по поставке товара, а также обеспечения непосредственного представительства при участии в конкурсе.

По результатам проверки налоговым органом установлены нарушения в части принятия и оформления в бухгалтерском учете хозяйственных операций, произведенных обществом "Продхолдинг" с обществом "МашКом". Расходы, понесенные обществом "Продхолдинг" по указанным операциям не приняты налоговым органом, как экономически не оправданные и документально не подтвержденные.

Суды, установив, что государственный контракт по поставке продовольственных товаров для государственных нужд между Управлением Федеральной службы исполнения наказаний по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (далее - УФСИН по ХМАО-Югре) и обществом "Продхолдинг" реально заключен, оплата по актам приемки оказанных услуг произведена обществом "Продхолдинг" путем перечисления денежных средств на расчетный счет общества "МашКом", налогоплательщиком представлены акты приемки оказанных услуг по подготовке конкурсной документации от 30.07.2007, 30.08.2007, согласно которым исполнитель оказал, а заказчик принял оказанные услуги, а именно: подбор организаторов конкурса, сбор документации на основании списка, утвержденного организаторами аукциона, обработка и предоставление финансовой информации заказчика, оформление документов, доставка документации, непосредственное представительство заказчика, выигрыш аукциона по лотам N 2 - N 5 и подписание контрактов на поставку на II квартал 2007 года продуктов питания, пришли к выводу о реальности исполнения сделки по оказанию услуг по подготовке конкурсной документации обществом "МашКом".

Между тем судами не учтено следующее.

В сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежаще оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Согласно п. 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" установление судом наличия разумных или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или экономической деятельности.

Если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды при отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В силу ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказывание обстоятельств, послуживших основанием для принятия акта налоговым органом, возлагается на последнего, что, однако, не исключает обязанности налогоплательщика доказать те обстоятельства, на которые он ссылается в обоснование своих возражений.

Поскольку налогоплательщик самостоятельно определяет налоговую базу по налогу на прибыль, он должен доказать обстоятельства, подтверждающие соблюдение им условий, позволяющих учесть расходы для целей налогообложения.

В соответствии с п. 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" о необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

В силу п. 6 названного Постановления сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной следующие обстоятельства: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, указанными в п. 5 данного Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

В ходе налоговой проверки инспекцией установлены следующие обстоятельства.

Представленный пакет документов для участия в открытом аукционе, не содержит информации, доказывающей факт участия общества "МашКом" в заключении договоров и государственного контракта, а также в преддоговорных отношениях, при подготовке каких-либо документов и осуществлении иных действий.

Единственным документом, подтверждающим исполнение сторонами условий договора, являются акты приемки оказанных услуг от 30.07.2007, 30.08.2007, в которых не указан конкретный перечень мероприятии, осуществленных обществом "МашКом", а именно: не определено в результате каких действий найден организатор конкурса УФСИН по ХМАО-Югре, не представлена информация о перечне документов в соответствии со списком организатора конкурса, не подтверждена доставка документов до УФСИН по ХМАО-Югре в место проведения конкурса, то есть фактически данные акты не могут свидетельствовать об осуществлении обществом "МашКом" в интересах заказчика каких-либо действий, направленных на исполнение условий договора, поскольку содержат лишь перечень обязанностей из текста договора. Формальность актов свидетельствует об отсутствии реального оказания услуг в соответствии с заключенным договором.

Согласно информации, представленной УФСИН по ХМАО-Югре, общество "Продхолдинг" самостоятельно подавало заявку на участие в аукционах. УФСИН по ХМАО-Югре не располагает сведениями об участии общества "МашКом" в заключении договоров с обществом "Продхолдинг".

Денежные средства, перечисляемые на счет общества "МашКом", в тот же день направляются на расчетный счет общества с ограниченной ответственностью "Стройторг" (далее - общество "Стройторг"), а затем со счета общества "Стройторг" направляются на счет общества "Продхолдинг", причем все операции по расчетным счетам между тремя организациями занимают не более двух банковских дней.

Инспекцией установлено, что реальные хозяйственные операции между обществом "Продхолдинг" и обществом "Стройторг" отсутствовали. Реальность приобретения сухого молока обществом "Стройторг", не имеющим работников, офиса и склада, не реализовывавшим впоследствии такого товара как сухое молоко (его основным видом деятельности является "Производство отделочных работ"), опровергается всей совокупностью установленных обстоятельств. Кроме того, в бухгалтерском учете общества "Продхолдинг" хозяйственные операции по поступлению денежных средств от общества "Стройторг" не отражены как оплата за поставленный товар.

По мнению инспекции, отсутствие общества "Стройторг" среди покупателей общества "Продхолдинг", установленное на основании книг продаж, в совокупности с непредоставлением документов, подтверждающих наличие взаимоотношений в целом, а также с иными вышеуказанными обстоятельствами, свидетельствует о необоснованном возврате денежных средств на расчетный счет общества "Продхолдинг".

Инспекцией также установлено, что общество "МашКом" с 09.02.2006 зарегистрировано в качестве юридического лица в Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому району г. Челябинска. Учредителем, руководителем общества "МашКом" является Суздалев Е.А., который одновременно является учредителем и руководителем в 43 организациях и отрицает свою причастность к финансово-хозяйственной деятельности общества "МашКом", указывая в своих объяснениях, что регистрация общества "МашКом" производилась им за вознаграждение. Согласно информационной базе данная организация относится к категории налогоплательщиков с низкой долей налоговой нагрузки. Общество "МашКом" не имеет движимого и недвижимого имущества, в том числе транспортных средств, офисных и складских помещений.

Акты приемки оказанных услуг по подготовке конкурсной документации подписаны от имени Суздалева Е.А. (директора "МашКом") неустановленным лицом, что подтверждено заключением эксперта общества с ограниченной ответственностью "Южно-Уральский центр судебных экспертиз" от 26.07.2011 N 271.

Обществом в опровержение позиции инспекции о необоснованности налоговой выгоды по взаимоотношениям с обществом "МашКом" не приведено доводов в обоснование выбора этой организации в качестве контрагента, с учетом того, что по условиям делового оборота при осуществлении данного выбора оцениваются деловая репутация и платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов и соответствующего опыта.

Судами не дана оценка указанным обстоятельствам в совокупности и взаимосвязи с иными доводами налогового органа о фиктивности хозяйственных операций налогоплательщика с "МашКом", создании формального документооборота, использовании системы расчетов между налогоплательщиком и его контрагентом, вовлечении в осуществление деятельности организаций, реальность деятельности которых вызывает сомнения.

Удовлетворяя заявленные требования о признании недействительным решения инспекции в части доначисления налога на прибыль в сумме 310 172 руб., начисления пеней в сумме 119 838 руб. 61 коп., суды пришли к выводу о неподтвержденности недобросовестности налогоплательщика в совершении сделки с обществом "УралКом" и невозможности ее выполнения со стороны контрагента. При этом суды приняли во внимание, что контрагент имел государственную регистрацию, оплата произведена через расчетный счет, отсутствуют доказательства возврата этой оплаты обществу "Продхолдинг", оказание услуг подтверждено свидетельскими показаниями.

Как следует из материалов дела, между обществом "Продхолдинг" (заказчик) и обществом "УралКом" (хранитель) заключен договор хранения от 01.04.2007 N 34-2, согласно которому хранитель принимает на себя обязанности по хранению товара.

В ходе налоговой проверки инспекцией установлены обстоятельства, свидетельствующие, по её мнению, о непринятии товара на ответственное хранение обществом "УралКом", которым судами не дана оценка.

В силу п. 1.1 договора хранения от 01.04.2007 N 34-2 общество "УралКом" обязуется хранить товар (сухое обезжиренное молоко (СОМ), цельное сухое молоко (ЦCM), крахмал), переданный ему поклажедателем и возвратить его в сохранности до востребования ее последним.

Согласно п. 1.3 указанного договора адрес места хранения товара: г. Челябинск, ул. Труда, 64а, площадь размещения товара составляет 448,1 кв. м.

Инспекцией установлено отсутствие общества "УралКом" по юридическому адресу (г. Челябинск, ул. Труда, 64а) в период сделки, отсутствие договоров аренды в указанном строении с собственниками помещений, как на офисные, так и на складские помещения. Управляющей компанией Бизнес дома Славянский (г. Челябинск, ул. Труда, 64а) сообщено об отсутствии взаимоотношений по аренде помещений с обществом "УралКом" по указанному адресу. Более того, здание Бизнес дома Славянский имеет только офисные помещения. Таким образом, общество "УралКом" не имело возможности принять на хранение товар по адресу, указанному в договоре, тем более на площади, составляющей 448,1 кв. м.

Налогоплательщиком представлены документы, свидетельствующие о заключении сделки с обществом "УралКом", созданным за несколько дней до даты договора (01.04.2007). Общество "УралКом" зарегистрировано в качестве юридического лица в Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Челябинска 16.03.2007 с основным видом деятельности - "Оптовая торговля металлическими рудами".

Инспекцией установлено, что общество "УралКом" не имеет ни в аренде, ни в собственности помещений для осуществления деятельности по хранению, а также деловой репутации в сфере оказания услуг по хранению и охране. С момента создания общество "УралКом" не имеет работников, доказательством чего является отсутствие расходов на выплату заработной платы, расходов на привлечение трудовых ресурсов по гражданско-правовым и иным договорам.

Учредителем и руководителем общества "УралКом" являлся Комяков А.А., который одновременно является учредителем и руководителем в 25 организациях и отрицает свою причастность к финансово-хозяйственной деятельности общества "УралКом", указывая в своих объяснениях, что регистрация общества "УралКом" производилась им за вознаграждение.

Директор общества "Продхолдинг" при проведении проверки не смог дать пояснений по фактическим обстоятельствам совершения сделки, а именно: каким образом, кому и где осуществлялась передача товара по договору хранения от 01.04.2007 N 34-1.

На актах, выставленных от имени общества "УралКом" в адрес общества "Продхолдинг", в качестве руководителя общества "УралКом" подписался Павлов И.П. В ходе допроса Комяков А.А. пояснил, что он не знает, кто такой Павлов И.П., с ним никогда не встречался, доверенности на представление интересов, а также на подписание документов от его имени не выдавал.

Представленные обществом "Продхолдинг" к проверке акты оказанных услуг содержат недостоверные и противоречивые сведения. В частности, обществом "УралКом" в адрес общества "Продхолдинг" оформлен акт от 30.03.2007 N 5 на хранение товаров, в то время как договор хранения от 01.04.2007 N 34-2 заключен между обществом "УралКом" и обществом "Продхолдинг" только 01.04.2007, то есть акт от 30.03.2007 N 5 об оказанных услугах оформлен обществом "УралКом" до заключения договора.

Согласно письму Главного управления внутренних дел по Челябинской области от 30.05.2011 N 216/6-598 лицензия обществу "УралКом" на оказание охранных услуг не выдавалась.

Денежные средства, полученные обществом "УралКом" от общества "Продхолдинг", после перемещения через расчетные счета ряда "номинальных" организаций обналичены.

Инспекция также отмечает, что в ходе судебных заседаний налогоплательщиком озвучена новая версия относительно места нахождения помещений, в которых осуществлялось хранение, которая ни при проверке, ни при досудебном обжаловании не возникала, а именно: хранение осуществлялось по адресу: г. Челябинск, ул. Маслобазовая, 5. Вместе с тем никаких документов, свидетельствующих о нахождении общества "УралКом" в помещениях по указанному адресу не представлено.

По мнению инспекции, ссылки судов на показания допрошенного в заседании свидетеля - Манапова Д.Н. как на достоверное доказательство реального перемещения товара, размещения его в помещениях, находящихся по адресу: г. Челябинск, ул. Маслобазовая, 5, несостоятельны, так как не подтверждены документально. Показания допрошенного по ходатайству общества "Продхолдинг" свидетеля Манапова Д.Н., являющегося по настоящее время работником общества "Продхолдинг" - лица, зависимого по должностному положению, не могут быть положены в основу решения в условиях отсутствия иных, документальных доказательств.

Инспекция отмечает, что получив в ходе судебного разбирательства в первой инстанции информацию о предполагаемом, не подтвержденном документами, нахождении общества "УралКом" по адресу: г. Челябинск, ул. Маслобазовая, 5, суды не предприняли мер по установлению достоверности и документальному закреплению полученной информации.

В ходе проверки обстоятельства и основания осуществления деятельности по ответственному хранению в помещении, находящемся по адресу: г. Челябинск, ул. Маслобазовая, 5, не могли быть исследованы, поскольку налогоплательщик об этом не заявлял.

Инспекция также отмечает, что судами не устанавливалось соответствие уплаченных сумм условиям договора (обоснованность уплаты денежных сумм расчетом произведения стоимости услуги и площади занимаемого товаром склада). Согласно п. 4.1 договора от 01.04.2007 N 34-2 за хранение товара поклажедатель выплачивает хранителю вознаграждение в сумме 1500 руб./1 кв. м в месяц. При рассмотрении спора судами применен формальный подход, не предполагающий выяснения фактов реальности операций, сведения о которых содержатся в документах, то есть размеры площадей для хранения и основания их предоставления судом не исследовались.

В соответствии со ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд оценивает доказательства в их совокупности и взаимосвязи, осуществляя проверку каждого доказательства, в том числе с позиции его достоверности и соответствия содержащихся в нем сведений действительности. При этом в судебном акте указываются не только результаты оценки принятых судом доказательств, но и мотивы, по которым было отказано в принятии иных доказательств.

В нарушение требования указанной статьи суды не дали оценку ряду представленных инспекцией доказательств и не указали мотивы, по которым данные доказательства были отвергнуты.

При новом рассмотрении дела суду необходимо надлежащим образом в соответствии с требованиями ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оценить все представленные по делу доказательства, исследовать в совокупности и взаимосвязи доводы инспекции относительно взаимоотношений налогоплательщика с его контрагентами - обществом "МашКом" и обществом "УралКом" и принять законное и обоснованное решение.

Руководствуясь ст. 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 24.08.2012 по делу N А76-4501/2012 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.11.2012 по тому же делу отменить в части удовлетворения заявленных требований о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Калининскому району г. Челябинска от 30.09.2011 N 51 в части доначисления налога на прибыль и пени по взаимоотношениям налогоплательщика с обществом с ограниченной ответственностью "Машком" и обществом с ограниченной ответственностью "УралКом" по договору хранения.

В указанной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Челябинской области.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Председательствующий

О.Л. Гавриленко

Судьи

А.Н. Токмакова О.Г. Гусев