Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 28 марта 2013 г. N Ф09-900/13 по делу N А50-11828/2012

г. Екатеринбург

28 марта 2013 г.

Дело N А50-11828/12

Резолютивная часть постановления объявлена 26 марта 2013 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 28 марта 2013 г.

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Первухина В.М.,

судей Гавриленко О.Л., Лимонова И.В.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю (ИНН: 5902292449, ОГРН: 1045900322027); (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Пермского края от 31.08.2012 по делу N А50-11828/2012 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.11.2012 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом путем направления в их адрес копий определения о принятии кассационной жалобы к производству заказным письмом с уведомлением, а также размещения данной информации на официальном сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

инспекции - Плешаков В.В. (доверенность от 09.01.2013 N 07);

закрытого акционерного общества "Объединенные газопромышленные технологии "Искра-Авигаз" (ИНН: 5904005604, ОГРН: 1025900895130, далее - общество) - Филиппова И.Ю. (доверенность от 25.03.2013 б/н), Попкова Т.В. (доверенность от 13.08.2012 б/н), Трефилова И.Н. (доверенность от 15.08.2012 б/н).

Общество обратилось в Арбитражный суд Пермского края с иском о признании недействительным решения инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 23.12.2011 N 09-36/9/2928 в части, оставленной без изменения решением вышестоящего налогового органа по апелляционной жалобе.

Решением суда от 31.08.2012 (судья Кетова А.В.) заявленные требования удовлетворены. Ненормативный акт налогового органа признан недействительным в полном объеме.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.11.2012 (судьи Гулякова Г.Н., Борзенкова И.В., Полевщикова С.Н.) решение суда изменено. Оспариваемое решение инспекции признано недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, предложения уплатить налог на добавленную стоимость за 3 квартал 2010 г., соответствующих пеней и штрафных санкций как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации (далее - Кодекс). В стальной части заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе инспекция просит указанные судебные акты отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального законодательства и несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела.

Налоговый орган считает, что признание должником факта нарушения договорного обязательства с согласованием размера санкций за его ненадлежащее исполнение является достаточным основанием для признания данных сумм внереализационным доходом и определения даты его получения.

Инспекция также не согласна с выводами судов в части признания незаконным предложения уплатить обществу доначисленную сумму НДС за 3 квартал 2010 г.

При этом налоговый орган указывает, что данный вывод не соответствует положениям Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), правовой позиции, изложенной в постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.09.2012 N 4050/12, согласно которой указание в решении налогового органа на предложение налогоплательщику уплатить недоимку по налогу без учета имеющейся на момент вынесения этого решения переплаты не является нарушением его прав, и, соответственно, не может служить основанием для признания ненормативного акта в этой части недействительным.

Кроме того, инспекция ссылается на немотивированность судебных актов в части признания незаконным доначисления инспекцией налога на имущество организаций, указывая на то, что обоснованность исключения спорного имущества в состав основных средств и его учета на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" налогоплательщиком документально не подтверждена.

В отзыве на кассационную жалобу общество просит обжалуемые судебные акты оставить без изменения, считает их законными и обоснованными.

В силу ч. 1 ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено названным Кодексом.

Как установлено судами и следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки общества по вопросам полноты и своевременности уплаты налогов за период с 01.01.2008 по 31.12.2010 налоговым органом вынесен акт от 11.11.2011 N 09-35/9/2555, и принято оспариваемое решение от 23.12.2011 N 09-36/09/2928.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Пермскому краю от 16.03.2013 N 18-23/29 оспариваемое решение инспекции частично изменено и утверждено в обжалуемой части.

Основанием для доначисления налога на прибыль организаций явилось неотражение обществом суммы 10 412 457 руб. 90 коп. в составе внереализационных доходов; НДС - неправомерное неисчисление НДС за 3-й квартал 2010 г. с реализации арендных услуг по дополнительному соглашению; налога на имущество организаций - неправомерное, по мнению налогового органа, исключение обществом из налоговой базы по налогу стоимости основных средств в сумме 216 434 041 руб., что привело к неуплате налога за 2008 г. - в размере 1 322 652 руб., за 2009 г. - в размере 1 719 448 руб., за 2010 г. - в размере 1 719 448 руб.

Данные обстоятельства послужили основанием для обращения налогоплательщика в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования в части доначисления налога на прибыль в связи с неотражением обществом в составе внереализационных доходов суммы признанной должником санкции за нарушение договорных обязательств, суды исходили из правомерности определения обществом налоговой базы по данному налогу.

В целях гл. 25 Кодекса внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба (п. 3 ст. 250 Кодекса).

В п. 3 ст. 250 Кодекса установлено, что внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в том числе доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и(или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба.

Согласно подп. 4 п. 4 ст. 271 Кодекса для внереализационных доходов датой получения дохода признается дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда - по доходам в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба).

Согласно материалам дела, обществом по внешнеэкономическому контракту с "MAN Diesel & Turbo SE" (правопредшественник "MAN Diesel & Turbo SE") приобретено оборудование. Общая цена контракта составила 17 220 000 евро.

Впоследствии сторонами контракта подписано дополнительное соглашение об уменьшении цены контракта до 16 950 250 евро вследствие задержки продавцом срока поставки оборудования и достижения соглашения о том, что обществу будет компенсирована сумма в размере 269 750 евро, при этом, количество комплектов оборудования, подлежащее поставке, не изменилось.

Согласно п. 3.5. контракта при нарушении срока поставки оборудования по вине продавца у покупателя возникает право требования компенсации за каждую полную неделю просрочки возмещение в размере от 0,2% до 3,0% от стоимости той части общей поставки, которая не могла использоваться или использовалась нецелесообразно из-за несвоевременной поставки, по истечении 4 недельного срока.

Судами с учетом требований ст. 431 Гражданского кодекса Российской Федерации, ч. 3 ст. 8 Венской Конвенции Организации Объединенных Наций о договорах международной купли-продажи товаров от 11.04.1980 в целях определения действительных намерений сторон проанализированы соответствующие обстоятельства, включая условия контракта, переговоры, последующее поведение сторон.

В результате чего судами установлено о согласовании сторонами возможности компенсации покупателю суммы 269 750 евро за просрочку поставки после выставления финального счета и закрытия контракта.

При этом судом апелляционной инстанции на основании исследования переписки сторон правомерно отражено, что задержка поставки вызвана действиями покупателя и продавца.

На основании письма поставщика от 27.05.2010 судами установлено, что сумма 269 750 евро определена сторонами как согласованная сумма отсроченного платежа до финального счета.

В отсутствие доказательств направления названного финального счета, а также с учетом того, что по состоянию на 31.12.2010 сумма дебиторской задолженности продавца перед покупателем составляла 417 562 евро, без уменьшения на сумму предполагаемой компенсации, то есть в отсутствие доказательств признания должником санкций за нарушение договорных обязательств, судами сделан правомерный вывод о необоснованном признании налоговым органом спорной суммы внереализационным доходом.

В указанной части судебные акты являются законными и обоснованными.

Доводы заявителя, изложенные в кассационной жалобе по данному эпизоду, подлежат отклонению, поскольку не свидетельствуют о нарушении судами норм права и сводятся лишь к переоценке установленных по делу обстоятельств. Суд кассационной инстанции считает, что все обстоятельства в отношении данного эпизода, имеющие существенное значение для дела, судами первой и апелляционной инстанций установлены, все доказательства исследованы и оценены. Оснований для переоценки доказательств и сделанных на их основании выводов у суда кассационной инстанции не имеется.

Оспариваемым решением инспекции налогоплательщику доначислен НДС за 3 квартал 2010 г. в размере 6 889 руб. в связи с занижением налоговой базы по НДС за 3-й квартал 2010 г. на сумму 38 271 руб. в результате несвоевременного выставления обществом счета по передаче имущественных прав за август, сентябрь 2010 г.

Удовлетворяя требования общества в данной части, суд апелляционной инстанции исходил из правомерности произведенного налоговым органом доначисления. Вместе с тем судом апелляционной инстанции решение инспекции признано недействительным в части предложения уплатить обществу спорную сумму НДС, пеней и штрафа, в связи с наличием у общества переплаты по налогу.

Согласно материалам дела, между обществом (арендодатель) и обществом с ограниченной ответственностью "РусТурбоМаш" (арендатор) заключен договор субаренды от 01.04.2010 N 316-1408/2010 и дополнительное соглашение от 16.08.2010 N 1, согласно которому общество в третьем квартале 2010 г. дополнительно передало во временное пользование арендатору помещение площадью 45,6 кв. м, расположенное по адресу: г. Пермь, Комсомольский проспект, д. 98.

За пользование дополнительно предоставленным помещением общество выставило арендатору единый счет-фактуру от 30.11.2010 N 1063 за период с 16.08.2010 по 30.11.2010 на сумму 104 348 руб. 82 коп., в том числе НДС 15 917 руб. 62 коп. (на основании акта сдачи-приемки оказанных услуг от 30.11.2010 N 316А-518/2010 по договору от 01.04.2010 N 316-1408/2010). Указанный счет-фактура отражен в книге продаж и соответствующих строках декларации за 4-й квартал 2010 г.

В соответствии со ст. 54 Кодекса налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

На основании п. 1 ст. 167 Кодекса моментом определения налоговой базы является день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав.

В силу ч. 3 ст. 168 Кодекса при оказании услуг по сдаче в аренду имущества счета-фактуры выставляются не позднее пяти дней, считая со дня окончания налогового периода, в котором такие услуги оказаны.

Следовательно, обязанность по исчислению и уплате НДС возникает у налогоплательщика в момент реализации товаров (работ, услуг), то есть в 3 квартале 2010 г.

Между тем общество, в нарушение названных норм права, допустило нарушение сроков выставления счетов-фактур и счетов на оплату, что повлекло неисполнение им обязанности по исчислению налога в соответствующем налоговом периоде.

При таких обстоятельствах доначисление НДС в третьем квартале 2010 г. и привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности произведено налоговым органом правомерно.

Несмотря на названный вывод о занижении обществом налоговой базы по налогу, суд апелляционной инстанции признал решение инспекции о предложении уплатить спорную сумму этого налога недействительным.

По мнению суда, инспекция, предлагая уплатить недоимку, не учла, что на момент вынесения решения о привлечении к налоговой ответственности у общества имелась переплата, которая подлежала зачету инспекцией в счет погашения недоимки по названному налогу.

Однако, признавая решение инспекции по рассматриваемому эпизоду недействительным, суды не учли следующее.

Согласно п. 4 ст. 89 Кодекса предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

В соответствии с п. 7 ст. 101 Кодекса по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности. Содержание данных решений регламентировано в п. 8 ст. 101 Кодекса.

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного правонарушения со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие эти обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, принятое решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности с указанием статей Кодекса, предусматривающих ответственность за совершенное правонарушение. В решении указываются размер выявленной недоимки и начисленных пеней, а также подлежащий уплате штраф.

В решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства, послужившие основанием для такого отказа; в данном решении могут быть указаны размер недоимки, если эта недоимка была выявлена в ходе проверки, и сумма соответствующих пеней.

В названных решениях указываются также срок, в течение которого решение может быть обжаловано, порядок обжалования в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу), а также наименование органа, его место нахождения, другие необходимые сведения.

В соответствии с п. 1 ст. 101.3 Кодекса решение о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения подлежит исполнению со дня его вступления в силу.

На основании вступившего в силу решения о привлечении (об отказе в привлечении) к налоговой ответственности лицу, в отношении которого вынесено это решение, направляется в установленном ст. 69 Кодекса порядке требование об уплате налога (сбора), соответствующих пеней, а также штрафа в случае привлечения этого лица к ответственности за налоговое правонарушение (пункт 3 статьи 101.3 Кодекса).

В силу указанных норм принятое налоговым органом в соответствии со ст. 101 Кодекса решение о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения не может включать в себя положения, направленные на осуществление фактического взыскания доначисленной недоимки, что исходя из позиции суда апелляционной инстанции по существу будет иметь место в результате зачета имеющейся у налогоплательщика на момент вынесения решения переплаты в счет исполнения обязанности, вменяемой налоговым органом по результатам проверки, и определения в резолютивной части решения суммы налога к уплате с учетом названного зачета.

Указание в решении инспекции на предложение налогоплательщику уплатить недоимку по налогу без учета имеющейся на момент вынесения этого решения по лицевому счету налогоплательщика переплаты по этому или иным налогам не является нарушением прав налогоплательщика и не может служить основанием для признания решения налогового органа недействительным (постановление Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.09.2012 г. N 4050/12).

В рассматриваемом случае инспекцией установлено занижение налоговой базы по НДС, повлекшее за собой неполную уплату данного налога в бюджет, и имеющаяся у общества на момент вынесения решения инспекции переплата по налогу не опровергает факт совершения налогового правонарушения и необходимость исполнения обязанности по уплате указанного налога.

Названные переплаты подлежали учету налоговым органом на момент принудительного исполнения решения о привлечения к налоговой ответственности путем вынесения налоговым органом решения о зачете имеющейся переплаты в счет исполнения обязанности по уплате налога.

При таких обстоятельствах оснований для признания решения инспекции недействительным в данной части у судов не имелось.

Постановление суда апелляционной инстанции в данной части подлежит отмене.

Поскольку указанная недоимка образовалась у общества в результате применения им писем Министерства финансов Российской Федерации от 08.02.2005 N 03-04-11/21 и от 18.04.2005 N 03-04-11/81, оспариваемые судебные акты в части признания недействительным решения инспекции о начислении обществу пеней и штрафа по данному эпизоду, на основании п. 8 ст. 75, подп. 3 п. 1 ст. 111 Кодекса, являются законными и отмене не подлежат.

Оспариваемым решением обществу также доначислен налог на имущество организаций в связи с занижением налоговой базы по налогу в сумме 216 434 041 руб., соответственно, сделан вывод о неуплате налога за 2008 г. - 1 322 652 руб., за 2009 г. - 1 719 448 руб., за 2010 г. - 1 719 448 руб. (без точного размера заниженной базы по налогу).

Признавая решение инспекции недействительным в данной части, суды исходили из того, что применение п. 1 ст. 374 Кодекса к спорным объектам недвижимости неправомерно, так как объекты недвижимости не соответствуют требованиям п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01.

В соответствии с п. 1 ст. 374 Кодекса объектом обложения налогом на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

В силу ст. 375 Кодекса база, облагаемая налогом на имущество, определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.

Судами установлено, что обществом 14.02.2008 у общества с ограниченной ответственностью "Технологии снабжения" приобретены спорные объекты недвижимости (здание мойки, здание гаража для электрокар, здание корпуса 34а, гараж легкового транспорта, трансформаторная подстанция, нежилые помещения, расположенные по адресу: г. Пермь, ул. Героев Хасана, 105/ Бродоский тракт, 116, которые приняты к учету в качестве основных средств с 05.03.2008.

Кроме того, 14.02.2008 обществом у общества с ограниченной ответственностью "Торгоборудование" приобретено здание теплой стоянки. Акт приема-передачи указанного имущества подписан 19.02.2008, к бухгалтерскому учету объект недвижимости в качестве основных средств принят с 17.03.2008.

В отношении спорных объектов недвижимости общество в 2008-2009 гг. уплачивало налог на имущество организаций, а также исчисляло амортизацию.

В 2010 г. общество представило уточненные налоговые декларации по налогу на имущество, исключив указанное имущество из объектов налогообложения, с указанием на ошибочный учет имущества в качестве основных средств.

Акты о списании основных средств (форма ОС-4) представлены обществом на 2-этажное кирпичное здание мойки (корпус N 34В) (инв. N 00000958), 1-этажное кирпичное здание гаража для электрокар с 2 навесами (инв. N 00000960). Акт о списании 1-этажного здания корпуса 34а, гаража легкового транспорта для проверки не представлен. Каких-либо иных приказов о ликвидации основных средств, переводе их на реконструкцию, достройку обществом не представлено.

Согласно Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29 июля 1998 года N 34н) к основным средствам как совокупности материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг, либо для управления организации в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев, относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства и другие основные средства.

В соответствии с Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01" актив принимается к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия: объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование; объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; организация не предполагает последующей перепродажи данного объекта; объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем.

Судами установлено, что общество приобрело объекты недвижимости и земельный участок по адресу: г. Пермь ул. Героев Хасана 105, в том числе в целях частичного внесения их в уставной капитал вновь создаваемого юридического лица для организации в г. Перми производства центробежных компрессоров для нужд газовой промышленности с участием иностранных юридических лиц (подтверждается Меморандумом о сотрудничестве между Пермским краем, Сименс АГ Германия, обществом и открытое акционерное общество "Газпром"), использование их в собственной деятельности не планировалось. Кроме того, потребовались дополнительные затраты по доведению их до состояния, пригодного для эксплуатации.

Спорное имущество ошибочно поставлено на учет как основные средства, что было исправлено путем подачи уточненной декларации по налогу.

При таких обстоятельствах, поскольку спорные объекты недвижимости были куплены с целью сноса, перестройки, возведения на земельных участках новых объектов, которые бы соответствовали целям деятельности общества, не использовалось по назначению, указанные объекты обоснованно не признаны судами объектами основных средств.

Иного в нарушение ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговым органом не доказано.

Ошибочное отражение спорных объектов на счете 01 в качестве основных средств в отсутствие совокупности предусмотренным законодателем условий для признания приобретенных объектов основными средствами не является основанием возникновения у общества обязанности по исчислению и уплате налога на имущество.

Доводы, изложенные в данной части кассационной жалобы, по существу направлены на переоценку собранных по делу доказательств и сделанных судами на их основании выводов, что выходит за пределы рассмотрения дела в суде кассационной инстанции, установленные ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Иных доводов о неправомерности судебных актов в указанной части в кассационной жалобе не заявлено.

С учетом изложенного, постановление суда апелляционной инстанции подлежит частичной отмене, кассационная жалоба - частичному удовлетворению.

Руководствуясь ст. 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.11.2012 по делу N А50-11828/2012 Арбитражного суда Пермского края отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Пермскому краю от 23.12.2011 N 09-36/9/2928 о доначислении НДС в сумме 6889 руб. за 3 квартал 2010 г.

В данной части в удовлетворении заявленных требований отказать.

В остальной части постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.11.2012 по данному делу оставить без изменения.

Председательствующий

В.М. Первухин

Судьи

О.Л. Гавриленко И.В. Лимонов