Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 14 июня 2013 г. N Ф09-4884/13 по делу N А60-33696/2012

Екатеринбург

14 июня 2013 г.

Дело N А60-33696/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 06 июня 2013 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 14 июня 2013 г.

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Жаворонкова Д.В.,

судей Токмаковой А.Н., Первухина В.М.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу рассмотрев материалы кассационной жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 31 по Свердловской области (ИНН: 6685000017, ОГРН: 1126672000014; далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Свердловской области от 06.12.2012 по делу N А60-33696/2012 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.02.2013 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом путем направления в их адрес копий определения о принятии кассационной жалобы к производству заказным письмом с уведомлением, а также размещения данной информации на официальном сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

инспекции - Ровнягина М.Н. (доверенность от 01.04.2013 N 07-02);

открытого акционерного общества Страховая Медицинская Компания "Астрамед-МС" (ИНН: 6685000585, ОГРН: 1126679000150; далее - общество, налогоплательщик) - Бажанов А.В. (доверенность от 02.10.2012 б/н).

Общество обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительными решения инспекции об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 21.05.2012 N 18-32 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 3 400 000 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа, требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа от 18.07.2012 N 4382 в части обязанности по уплате налога на прибыль организаций в сумме 3 400 000 руб., соответствующей суммы пеней.

Решением суда от 06.12.2012 (судья Гаврюшин О.В.) заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.02.2013 (судьи Сафонова С.Н., Васева Е.Е., Савельева Н.М.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговый орган просит указанные судебные акты отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать, ссылаясь на несоответствие выводов судов обстоятельствам дела, нарушение судами норм материального права.

Инспекция полагает, что судами не дана надлежащая оценка всей совокупности имеющихся в материалах дела доказательств, свидетельствующих о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в связи с не включением в доходы при исчислении налогооблагаемой прибыли полученных безвозмездно веселей.

По мнению заявителя жалобы, налогоплательщик не проявил должной осмотрительности при выборе контрагентов - обществ с ограниченной ответственностью "ПромПоставка" и "ПромТорг" (далее - общества "ПромПоставка" и "Пром Торг"). Общество не представило доказательства проверки достоверности спорных векселей, подписей на них руководителя векселедателя - общества с ограниченной ответственностью "Мегапром" (далее - общество "Мегапром") Разбойниковой Е.В., которой выданы все спорные векселя, проверки личности директора общества "ПромПоставка", реализовавшего векселя и подписавшего бланковые индоссаменты, акты приема-передачи векселей.

Налоговый орган указывает на то, что им в рамках налоговой проверки было установлено, что денежные средства, перечисленные обществом за векселя в адрес общества "ПромПоставка" через цепочку контрагентов - обществ с ограниченной ответственностью "Торг Снаб", "Дом Сити" (далее - общества "Торг Снаб", "Дом Сити"), вернулись на расчетный счет налогоплательщика, т.е. имеет место замкнутая цепочка расчетов за недействительные векселя, приобретенные по сделкам, достоверность которых не подтверждается.

Инспекция считает, что представленные налогоплательщиком в подтверждение спорных расходов первичные документы (договоры купли-продажи, акты приема - передачи векселей, векселя) не подтверждают реальность осуществления хозяйственных операций между налогоплательщиком и обществами "ПромПоставка", "ПромТорг", подписаны неустановленными лицами, содержат недостоверные сведения, а у "эмитента" векселей отсутствовали необходимые условия для достижения результатов экономической деятельности и достаточные собственные средства для их последующего погашения, адрес осуществления деятельности не известен.

Налоговый орган ссылается на то, что поскольку сам факт приобретения векселей как имущества, действительной ценной бумаги по достоверной сделке не подтвержден, соответственно последующее получение денежных средств за реализацию этих векселей налогоплательщиком не имеет заявленного основания.

Возражая против доводов инспекции, общество в представленном отзыве просит оставить решение и постановление без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

В силу ч. 1 ч. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено названным Кодексом.

Как следует из материалов дела, инспекцией по результатам выездной налоговой проверки общества по вопросам соблюдения налогового законодательства составлен акт 29.04.2012 N 18-32 и принято решение от 21.05.2012 N 18-32 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым налогоплательщику, в том числе, доначислены налог на прибыль организаций в сумме 3 400 000 руб., соответствующая сумма пеней.

Основанием для указанных доначислений послужили выводы инспекции о неправомерном не включении обществом в состав внереализационных доходов, облагаемых налогом на прибыль организаций, денежных средств, поступивших на расчетный счет налогоплательщика от общества "ПромТорг" за векселя, поскольку фактически спорная сумма является полученной безвозмездно.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области от 13.07.2012 N 634/12 решение инспекции оставлено без изменения.

На основании решения от 29.04.2012 N 18-32 налоговым органом в адрес налогоплательщика выставлено требование об уплате налога, сбора, пени, штрафа от 18.07.2012 N 4382, которым обществу предложено, в том числе, уплатить налог на прибыль организаций в сумме 3 400 000 руб., соответствующую сумму пеней.

Общество, полагая, что решение налогового органа в оспариваемой части является незаконным, нарушает его права и законные интересы, обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Судами при рассмотрении дела установлено, что обществом (покупатель) по договору купли-продажи ценных бумаг от 17.09.2010 N 152, заключенному с обществом "ПромПоставка" (продавец), приобретены выпущенные обществом "Мегапром" простые беспроцентные векселя в количестве 17 штук на сумму 42 000 000 руб.

Векселя переданы обществу по акту от 22.09.2010, оплата за них произведена в полном объеме по безналичному расчету.

По договору купли-продажи ценных бумаг от 20.12.2010 N 15 общество реализовало простые беспроцентные векселя общества "Мегапром" в количестве 4 штук на сумму 17 000 000 руб. обществу "ПромТорг".

Векселя переданы обществом по акту от 20.12.2010, оплата за них получена налогоплательщиком в полном объеме по безналичному расчету.

Остальные векселя остались у налогоплательщика, на момент налоговой проверки не реализованы, эмитенту для погашения не предъявлены. В налоговой декларации по налогу на прибыль организаций налогоплательщик ни расходы в сумме 42 000 000 руб. на приобретение векселей, ни доход от их реализации в сумме 17 000 000 руб. не заявлял.

Инспекция в ходе налоговой проверки пришла к выводу об отсутствии реальности сделок по приобретению векселей, указав на то, что 17 000 000 руб., поступившие налогоплательщику от общества "ПромТорг", являются полученными безвозмездно, в связи с чем подлежат обложению налогом на прибыль организаций.

Признавая оспариваемое решение инспекции недействительным, суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу о том, что инспекцией не представлено безусловных доказательств, позволяющих усомниться в факте наличия реальных финансово-хозяйственных взаимоотношений общества с указанными контрагентами и проведения с ними расчетов, а также того, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности. Суды указали на недоказанность налоговым органом наличия в действиях налогоплательщика признаков недобросовестности, направленной на получение необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии со ст. 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Для российских организаций прибылью в целях гл. 25 Кодекса признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с данной главой.

Согласно ст. 248 Кодекса к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

В силу п. 8 ст. 250 Кодекса внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в ст. 251 Кодекса.

Согласно п. 2 ст. 248 Кодекса для целей исчисления налога на прибыль имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).

Нормы Кодекса, в том числе положения гл. 25 Кодекса, связывают возникновение прав и обязанностей при исчислении и уплате в бюджет налога на прибыль с осуществлением налогоплательщиком реальных операций (фактов хозяйственной деятельности).

В силу ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организациями должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Из п. 3 ст. 1 указанного Закона следует, что бухгалтерский учет формируется организациями на основании полной и достоверной информации.

Судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с ч. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

В силу ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган, принявший решение.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям, установленным ст. 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 названного Кодекса.

В силу п. 1 ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности (п. 2 ст. 71 названного Кодекса).

В соответствии с постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление от 12.10.2006 N 53) под налоговой выгодой для целей данного Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной (п. 3, 4 Постановления от 12.10.2006 N 53).

В соответствии с п. 5 Постановления от 12.10.2006 N 53 о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

В силу п. 6 Постановления от 12.10.2006 N 53 судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, указанными в п. 5 данного Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

В п. 9 Постановления от 12.10.2006 N 53 указано, что судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды при отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Из оспариваемого решения налогового органа следует, что обществом в нарушение п.8 ст. 250 Кодекса в состав внереализационных доходов не включены доходы налогоплательщика в виде безвозмездно полученных денежных средств, заявленных как полученные за реализованные в адрес общества "ПромТорг" и приобретенные у общества "ПромПоставка" векселя векселедателя - общества "Мегапром".

В ходе проведения выездной налоговой проверки инспекцией проанализированы документы, представленные в подтверждение обоснованности сделок по взаимоотношениям с контрагентами - обществами "ПромПоставка", "ПомТорг" и сделан вывод, что сведения, содержащиеся в указанных документах неполны, недостоверны и противоречивы, так как подписаны от имени контрагентов неустановленными лицами, руководители данных организаций отрицают свою причастность к финансово-хозяйственной деятельности указанных юридических лиц.

Вместе с тем, при реальности произведенного сторонами исполнения по сделке, то обстоятельство, что эта сделка и документы, подтверждающие ее исполнение, от имени контрагента общества оформлены за подписью лица, отрицающего их подписание и наличие у него полномочий руководителя, само по себе не является безусловным и достаточным доказательством, свидетельствующим о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.

При установлении указанного обстоятельства налоговым органом необходимо доказать, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующей сделки оно знало или должно было знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов ввиду их подписания лицом, не являющимся руководителем контрагента, или о том, что в качестве контрагента по договору было указано лицо, не осуществляющее реальной предпринимательской деятельности и не декларирующее свои налоговые обязанности в связи со сделками, оформляемыми от ее имени.

При этом налогоплательщик в опровержение указанных утверждений вправе приводить доводы в обоснование выбора контрагента, имея в виду, что, по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но также деловая репутация и платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта. Налогоплательщик также вправе приводить доказательства, свидетельствующие о том, что исходя из условий заключения и исполнения договора, оно не могло знать о том, что соответствующая сделка заключается от имени организации, не осуществляющей реальной предпринимательской деятельности и не исполняющей ввиду этого налоговых обязанностей в связи со сделками, оформляемыми от его имени.

Суды пришли к выводу о том, что реальность сделок между налогоплательщиком и обществами "ПромТорг" и "ПромПоставка" подтверждена материалами дела.

Вместе с тем, в обоснование своей позиции налоговый орган ссылается на невозможность реального осуществления обществами "ПромПоставка", "ПромТорг" и "Мегапром" спорных операций в силу отсутствия необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в ввиду отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; данные организации не производят перечисления на заработную плату, коммунальные, арендные платежи; представляют налоговую и бухгалтерскую отчетность с нулевыми показателями либо с минимальными при имеющихся крупных оборотах по расчетным счетам, руководители указанных организаций отрицают свою причастность к финансово-хозяйственной деятельности данных юридических лиц.

Кроме того, инспекцией при анализе движения денежных средств по расчетному счету налогоплательщика установлено, что денежные средства, перечисленные обществом за векселя в адрес общества "ПромПоставка" через цепочку контрагентов - обществ "Торг Снаб", "Дом Сити", вернулись на расчетный счет налогоплательщика, т.е. имеет место замкнутая цепочка расчетов.

Также налоговый орган указывает на недействительность спорных векселей общества "Мегапром" и на наличие схемы создания фиктивного движения векселей для уменьшения обществом исчисленного в бюджет налога на прибыль организаций.

В соответствии со ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд оценивает доказательства в их совокупности и взаимосвязи, осуществляя проверку каждого доказательства, в том числе с позиции его достоверности и соответствия содержащихся в нем сведений действительности. При этом в судебном акте указываются не только результаты оценки принятых судом доказательств, но и мотивы, по которым было отказано в принятии иных доказательств.

В нарушение требования указанной статьи суды не дали оценку ряду представленных инспекцией доказательств и не указали мотивы, по которым данные доказательства были отвергнуты.

Кроме того, суды не дали оценку совокупности взаимосвязанных доводов налогового органа о фиктивности хозяйственных операций, их документального оформления, использовании схемы расчетов между налогоплательщиком и его контрагентами, вовлечении в осуществление деятельности организаций, реальность деятельности которых вызывают сомнения.

При этом обществом в опровержение позиции инспекции о получении обществом необоснованной налоговой выгоды по взаимоотношениям с названными юридическими лицами не было приведено доводов в обоснование выбора этих организации в качестве контрагентов.

Инспекций, напротив, приводились соответствующие доводы.

Таким образом, суды, отклонив каждый из доводов налогового органа в отдельности, не оценили все имеющиеся доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи, как того требуют положения, содержащиеся в ч. 2 ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и другие положения данного Кодекса, поэтому выводы судов, содержащиеся в обжалуемых судебных актах недостаточно обоснованны, что в силу ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является основанием для отмены судебных актов и направления дела на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении дела суду необходимо надлежаще оценить все представленные по делу доказательства, исследовать в совокупности и взаимосвязи доводы инспекции относительно взаимоотношений налогоплательщика с его контрагентами, принять законное и обоснованное решение в соответствии с нормами материального и процессуального права.

Руководствуясь ст. 286, 287, ч. 1 ст. 288, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Свердловской области от 06.12.2012 по делу N А60-33696/2012 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.02.2013 по тому же делу отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

Д.В. Жаворонков

Судьи

А.Н. Токмакова В.М. Первухин