Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 3 сентября 2013 г. N Ф09-8157/13 по делу N А50-23514/2012

Екатеринбург

03 сентября 2013 г.

Дело N А50-23514/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 27 августа 2013 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 03 сентября 2013 г.

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гавриленко О.Л.,

судей Анненковой Г.В., Лимонова И.В.

рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы Инспекции Федеральной налоговой службы Ленинскому району г. Перми (ОГРН: 1045900322038, ИНН: 5902290787), (далее - инспекция, налоговый орган), Управления Федеральной налоговой службы по Пермскому краю (ОГРН: 1045900479525, ИНН: 5902290650), (далее - управление) на решение Арбитражного суда Пермского края от 25.02.2013 по делу N А50-23514/2012 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.05.2013 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании, проведенном путем использования систем видеоконференц-связи, организованной Арбитражным судом Пермского края, приняли участие представители:

инспекции - Ханова А.М. (доверенность от 09.01.2013);

управления - Заворохина Е.В. (доверенность от 21.08.2013)

В судебном заседании, состоявшемся в Федеральном арбитражном суде Уральского округа, принял участие представитель общества с ограниченной ответственностью "Управляющая компания "Центр" (ОГРН: 1085905007231, ИНН: 5902849360), (далее - общество "Управляющая компания "Центр", налогоплательщик) - Вихнин С.И. (доверенность от 21.11.2012 N 2).

Общество "Управляющая компания "Центр" обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением о признании недействительными решения инспекции от 29.06.2012 N 04-07/10587дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, требования от 20.09.2012 N 2794 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, решения от 19.10.2012 N 13889 о взыскании налогов, пени и штрафов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках, решения от 19.10.2012 N 11532 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке, а также решения управления от 14.09.2012 N 18-23/408.

Решением суда от 25.02.2012 (судья Васильева Е.В.) заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.05.2013 (судьи Васева Е.Е., Борзенкова И.В., Савельева Н.М.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция просит указанные судебные акты отменить, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, а именно положений ст. 346.16, 346.18, 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс). По мнению инспекции, поскольку общество "Управляющая компания "Центр" создано путем реорганизации в форме выделения из общества с ограниченной ответственностью "Бизнес-Центр" (далее - общество "Бизнес-Центр"), моментом приобретения им основных средств будет являться дата создания юридического лица. В данном случае налогоплательщик может учесть сумму недоначисленной амортизации по основным средствам, перешедшим к нему в процессе реорганизации, в составе расходов только при применении общего режима налогообложения. Налоговый орган считает, что поскольку с момента создания общество "Управляющая компания "Центр" применяло упрощенную систему налогообложения (далее - УСНО) с объектом обложения "доходы", переход права собственности на основные средства произошел именно в этот период, поэтому в силу п. 2.1 ст. 346.25 Кодекса остаточная стоимость основных средств после смены объекта налогообложения (доходы минус расходы) не может быть учтена.

В кассационной жалобе управление просит указанные судебные акты отменить в части признания недействительным решения управления и взыскания с него государственной пошлины в сумме 2000 руб. По мнению управления, основания для признания решения от 14.09.2012 N 18-23/408, принятого по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика отсутствуют, поскольку указанное решение не изменило решение нижестоящего налогового органа, не установило дополнительных обязанностей налогоплательщика, не затронуло его права. Самостоятельных оснований для признания недействительным указанного решения управления налогоплательщиком не приведено.

В отзыве на кассационные жалобы общество "Управляющая компания "Центр" просит оставить оспариваемые судебные акты без изменения, жалобы - без удовлетворения. По его мнению, оспариваемые судебные акты являются законными и обоснованными, доводы заявителей жалоб несостоятельны. Общество "Управляющая компания "Центр" отмечает, что при изменении объекта налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, Кодекс исключает возможность включения в расходы остаточной стоимости основных средств, приобретенных исключительно в период применения УСНО с объектом налогообложения в виде доходов. Ограничений по включению в расходы остаточной стоимости основных средств, приобретенных до перехода на указанный специальный режим, в периоде приобретения общей системы налогообложения гл. 26.2 Кодекса не содержит.

Как следует из материалов дела, инспекцией по результатам выездной налоговой проверки составлен акт от 01.06.2012 и вынесено решение от 29.06.2012 N 04-07/10587дсп о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением общество "Управляющая компания "Центр" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 122 Кодекса, в виде штрафа в общей сумме 148 806 руб., ему начислены пени в сумме 90 096,62 руб., предложено уплатить недоимку по налогу, взимаемому в связи с применением УСНО за 2009, 2010, 2011 г. в общей сумме 744 033 руб.

Основанием для вынесения решения послужили выводы налогового органа о занижении обществом "Управляющая компания "Центр" налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСНО, за 2009 год на сумму 2 286 871,07 руб., за 2010 год на сумму 2 277 500,37 руб., за 2011 год на сумму 2 258 758,98 руб. в результате неправомерного включения в расходы амортизации основных средств. Также налоговый орган пришел к выводу о необоснованном включении в состав расходов за 2010 год убытка в сумме 518 353,36 руб., в том числе убытка полученного организацией в 2009 году от превышения расходов над доходами в сумме 421 761 руб. и минимального налога в сумме 96 592 руб.

Решением управления от 14.09.2012 N 18-23/408 апелляционная жалоба налогоплательщика на решение налогового органа от 29.06.2012 N 04-07/10587дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлена без удовлетворения, решение налогового органа оставлено без изменения и утверждено.

На основании ст. 69, 70 Кодекса инспекцией в адрес налогоплательщика выставлено требование об уплате налога, взимаемого в связи с применением УСНО в сумме 744 033 руб., пени в сумме 90 096,62 руб., штрафа в сумме 148 806 руб.

В связи с неисполнением требования в установленный срок налоговым органом принято решение от 19.10.2012 N 13889 о взыскании налогов, сборов, пеней, штрафов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках и решение от 19.10.2012 N 11532 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, а также переводов электронных денежных средств.

Полагая, что указанные решения и требование налогового органа, а также решение вышестоящего налогового органа не соответствуют закону, нарушают его права и законные интересы, общество "Управляющая компания "Центр" обратилось с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

Удовлетворяя заявленные требования, суды пришли к выводу о том, что реорганизация юридического лица не меняет юридического основания амортизации принадлежащего ему имущества, в том числе и путем отнесения в состав расходов стоимости имущества в порядке, установленном ст. 346.16 Кодекса, то есть в случае применения правопреемником не общей, а иной системы налогообложения.

Как следует из материалов дела, общество "Управляющая компания "Центр" создано 02.09.2008 путем реорганизации в форме выделения из общества" Бизнес-Центр".

По разделительному балансу от 30.06.2008 обществу "Управляющая компания "Центр" переданы следующие основные средства: водогрязепылесос остаточной стоимостью 22 256,22 руб., нежилые помещения, оцененные в сумму 9 899 455,82 руб., кондиционер остаточной стоимостью 26 542,13 руб., система воздухоотвода остаточной стоимостью 24 227,33 руб., вентилятор остаточной стоимостью 26 081,12 руб. и доля в праве автостоянки, оцененная в сумму 12 954 627,34 руб.

Объекты основных средств приняты обществом "Управляющая компания "Центр" по акту приема-передачи от 02.09.2008.

Указанные средства приняты налогоплательщиком к учету по остаточной стоимости 20 920,86 руб., 9 784 021,77 руб., 25 039,73 руб., 23 330,03 руб., 24 416,36 руб. и 12 803 568 руб. соответственно (всего - 22 681 296,75 руб.), что подтверждается инвентарными карточками учета объектов основных средств.

С начала деятельности общество "Управляющая компания "Центр" применяло УСНО с объектом налогообложения "доходы".

С 01.01.2009 общество "Управляющая компания "Центр" применяло УСНО с объектом "доходы, уменьшенные на величину расходов".

Из материалов дела следует, что общество "Управляющая компания "Центр" в период с 01.01.2009 по 31.12.2011 учитывало в составе расходов, уменьшающих доходы по УСНО расходы на приобретение основных средств, переданных ему в результате реорганизации общества "Бизнес-Центр" в сумме 2 286 871,07 руб. за 2009 год, в сумме 2 277 500,37 руб. за 2010 год, в сумме 2 258 758,98 руб. за 2011 год.

Налоговый орган пришел к выводу о необоснованном включении в состав расходов амортизации основных средств, переданных ему в результате реорганизации общества "Бизнес-Центр", в указанных суммах.

Статьей 346.16 Кодекса установлен порядок определения расходов при применении УСНО.

В соответствии с п. 1 ст. 346.16 Кодекса при определении объекта налогообложения по налогу по УСНО налогоплательщик уменьшает полученные доходы на следующие расходы: на приобретение, сооружение и изготовление основных средств (с учетом положений п. 3 и 4 этой статьи).

В силу подп. 3 п. 3 ст. 346.16 Кодекса расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, а также расходы на приобретение (создание самим налогоплательщиком) нематериальных активов принимаются в отношении приобретенных (сооруженных, изготовленных) основных средств, а также приобретенных (созданных самим налогоплательщиком) нематериальных активов до перехода на УСНО стоимость основных средств и нематериальных активов включается в расходы в следующем порядке:

в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования до трех лет включительно - в течение одного года применения УСНО;

в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования от трех до 15 лет включительно в течение первого года применения УСНО - 50 процентов стоимости, второго года - 30 процентов стоимости и третьего года - 20 процентов стоимости;

в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования свыше 15 лет - в течение 10 лет применения УСНО равными долями стоимости основных средств.

Пунктом 2.1 ст. 346.25 Кодекса предусмотрено, что при переходе организации на УСНО с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, в налоговом учете на дату такого перехода отражается остаточная стоимость приобретенных (сооруженных, изготовленных) основных средств и приобретенных (созданных самой организацией) нематериальных активов, которые оплачены до перехода на УСНО, в виде разницы между ценой приобретения (сооружения, изготовления, создания самой организацией) и суммой начисленной амортизации в соответствии с требованиями гл. 25 Кодекса.

При переходе налогоплательщика с объекта налогообложения в виде доходов на объект налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, на дату такого перехода остаточная стоимость основных средств, приобретенных в период применения УСНО с объектом налогообложения в виде доходов, не определяется.

Как верно отмечено судами, из анализа приведенных норм Кодекса следует, что п. 2.1 ст. 346.25 Кодекса устанавливает порядок определения остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов при переходе организаций на УСНО, а также при переходе налогоплательщика с объекта налогообложения в виде доходов на объект налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов. Указанная норма не изменяет установленный ст. 346.16 Кодекса порядок определения расходов при применении УСНО.

Из п. 3 ст. 346.16 Кодекса следует, что к расходам на приобретение основных средств (сооружение, изготовление) относится их первоначальная стоимость, механизм списания которой при УСНО несколько иной, чем предусмотрено ст. 256 Кодекса при общей системе налогообложения.

В то же время положения гл. 26.2 Кодекса не содержат запрета на включение в расходы затрат на приобретение основных средств при УСНО.

Как следует из материалов дела, получив в процессе реорганизации общества "Бизнес-Центр" основные средства, общество "Управляющая компания "Центр" ввело их в эксплуатацию и определило срок полезного использования 5, 7 и 30 лет в зависимости от вида объекта основных средств.

Затраты на приобретение названного имущества включались обществом "Управляющая компания "Центр" в состав расходов в соответствии с правилами, установленными подп. 3 п. 3 ст. 346.16 Кодекса, и принимались за отчетные периоды равными долями в течение налогового периода.

Всего в состав расходов за 2009, 2010, 2011 гг. обществом "Управляющая компания "Центр" включено: 2 286 871,07 руб., 2 277 500,37 руб., 2 258 758,98 руб. названных затрат.

При применении УСНО налогоплательщики, избравшие в качестве объекта налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов" вправе уменьшить полученные доходы на расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств в порядке, определенном п. 3 ст. 346.16 Кодекса.

Пункт 2.1 ст. 346.25 Кодекса не содержит запрета на включение в состав расходов затрат на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, а указывают на невозможность определения на дату перехода с объекта налогообложения в виде доходов на объект налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, остаточной стоимости основных средств, приобретенных в период применения УСНО с объектом налогообложения в виде доходов. Из буквального толкования данной нормы следует, что остаточную стоимость нельзя определить на дату замены объекта налогообложения, норма не содержит запрета на определение остаточной стоимости на дату приобретения основных средств, а также запрета на реализацию прав, предусмотренных п. 3 ст. 346.16 Кодекса.

Налогоплательщик, применяющий УСНО, и перешедший с объекта налогообложения "доходы" на объект "доходы, уменьшенные на величину расходов", не может быть лишен права учесть в составе расходов затраты на приобретение основных средств в течение сроков, установленных подп. 3 п. 3 ст. 346.16 Кодекса.

В рассматриваемом случае в ходе проверки налоговый орган не установил нарушений порядка учета расходов на приобретение основных средств, не содержится в решении налогового органа и выводов о неправильном определении налогоплательщиком остаточной стоимости основных средств.

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что общество "Управляющая компания "Центр" включало в состав расходов затраты на приобретение основных средств исходя из остаточной стоимости основных средств, определенной на 01.01.2009 (20 375 684,28 руб.), за период с 02.09.2008 по 31.12.2008 амортизация в расходы не включалась.

Суды обеих инстанций, исследовав представленные в материалы дела доказательства согласно требованиям, предусмотренным ст. 9, 71, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пришли к обоснованному выводу о том, что инспекцией правомерность доначисления обществу "Управляющая компания "Центр" единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСНО, не доказана. Доказательств того, что определение налогоплательщиком остаточной стоимости основных средств в сумме 20 375 684,28 руб. повлекло занижение налога, подлежащего уплате в бюджет, материалы дела не содержат.

При таких обстоятельствах суды правомерно удовлетворили заявленные требования в части признания недействительными решения налогового органа от 29.06.2012 N 04-07/10587дсп о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, требования от 20.09.2012 N 2794 об уплате налога, сбора, пени, штрафа, решения от 19.10.2012 N 13889 о взыскании налогов, пени и штрафов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в банках, решения от 19.10.2012 N 11532 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке; в указанной части судебные акты отмене не подлежат.

Как следует из материалов дела, придя к выводу о неправомерности доначислений налога, начислений пеней и штрафов, суды признали недействительным решение управления от 14.09.2012 N 18-23/408, которым решение инспекции от 29.06.2012 N 04-07/10587дсп оставлено без изменения. Суды сочли, что решение вышестоящего налогового органа затрагивает права налогоплательщика и может быть признано незаконным в случае отмены судом решения о привлечении к налоговой ответственности.

В кассационной жалобе управление просит указанные судебные акты отменить в части признания недействительным решения управления от 14.09.2012 N 18-23/408 и взыскания с него государственной пошлины в сумме 2000 руб.

Суд кассационной инстанции, рассмотрев доводы заявителя кассационной жалобы, проверив законность и обоснованность принятых по делу судебных актов, приходит к выводу о наличии оснований для их отмены в части признания недействительным решения управления от 14.09.2012 N 18-23/408, исходя из следующего.

При рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности (ч. 4 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными (ч. 2 ст. 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Таким образом, установление факта нарушения оспариваемым ненормативным актом прав и законных интересов заявителя, а также несоответствие его закону являются обязательными условиями для принятия судом решения о признании оспариваемого ненормативного акта недействительным.

Согласно п. 2 ст. 140 Кодекса по итогам рассмотрения апелляционной жалобы на решение вышестоящий налоговый орган вправе: оставить решение налогового органа без изменения, а жалобу - без удовлетворения; отменить или изменить решение налогового органа полностью или в части и принять по делу новое решение; отменить решение налогового органа и прекратить производство по делу.

Как следует из материалов дела и установлено судами, оспариваемым решением управления оставлено без изменения решение инспекции от 29.06.2012 N 04-07/10587дсп, жалоба общества "Управляющая компания "Центр" - без удовлетворения, то есть управлением не принималось решение, которым бы нарушались права и законные интересы налогоплательщика в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагались на него какие-либо обязанности, создавались иные препятствия для осуществления им предпринимательской и иной экономической деятельности.

Основания, по которым налогоплательщик просил признать недействительным оспариваемое решение управления, и доводы, приводимые им, сводились к несогласию с решением инспекции от 29.06.2012 N 04-07/10587дсп, а требование устранить допущенные управлением нарушения фактически означает, что суд должен обязать управление удовлетворить апелляционную жалобу налогоплательщика и отменить решение инспекции от 29.06.2012 N 04-07/10587дсп.

Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.02.2009 N 11346/08, решения нижестоящего административного органа могут быть признаны незаконными по заявлению о признании их таковыми, но не по заявлению об оспаривании решения вышестоящего органа, принятого по жалобе заявителя.

Суд кассационной инстанции также считает необходимым отметить, что в соответствии с п. 75 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 решение вышестоящего налогового органа, принятое по жалобе налогоплательщика, может являться самостоятельным предметом оспаривания в суде, если оно представляет собой новое решение, а также по мотиву нарушения процедуры его принятия либо по мотиву выхода вышестоящего налогового органа за пределы своих полномочий.

С учетом изложенного суд кассационной инстанции полагает, что обжалуемые судебные акты подлежат отмене в части признания недействительным решения управления от 14.09.2012 N 18-23/408 на основании ч. 1 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, поскольку при их принятии судами неправильно применены нормы материального права, а именно: допущено неправильное толкование закона (п. 3 ч. 2 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), в удовлетворении заявленных требований в указанной части следует отказать.

Руководствуясь ст. 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Пермского края от 25.02.2013 по делу N А50-23514/2012 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.05.2013 по тому же делу отменить в части признания недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Пермскому краю от 14.09.2012 N 18-23/408.

В указанной части в удовлетворении заявленных требований отказать.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Поворот исполнения решения Арбитражного суда Пермского края в части взыскания с Управления Федеральной налоговой службы по Пермскому краю судебных расходов в сумме 2000 руб. произвести суду первой инстанции при представлении доказательств его исполнения.

Председательствующий

О.Л. Гавриленко

Судьи

Г.В. Анненкова И.В. Лимонов