Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 19 декабря 2013 г. N Ф09-13855/13 по делу N А71-267/2013

Екатеринбург

19 декабря 2013 г.

Дело N А71-267/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 16 декабря 2013 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 19 декабря 2013 года.

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Анненковой Г.В.,

судей Лимонова И.В., Кравцовой Е.А.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике (ИНН 1833028059, ОГРН 1041804000116; далее - налоговый орган, инспекция) на решение арбитражного суда Удмуртской Республики от 24.06.2013 по делу N А71-267/2013 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.09.2013 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

инспекции - Шалькина А.Н. (доверенность от 09.01.2013 N 02-35/2);

общества с ограниченной ответственностью "Решетниковская нефтяная компания" (ИНН 1835069886, ОГРН 1061841031394; далее - общество "Решетниковская нефтяная компания") - Гараев А.Б. (доверенность от 02.04.2013 N 31/13-РешНК), Андреевских С.Н. (доверенность от 10.01.2013 N 4/13-РешНК).

Общество "Решетниковская нефтяная компания" обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании недействительными решения инспекция от 28.09.2012 N 08-59/6 (далее - решение инспекции) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 2 122 142 руб., пеней по НДС в сумме 171 862 руб. 81 коп., штрафа по НДС в сумме 424 426 руб., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 119 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс), в виде штрафа в сумме 1900 руб., уменьшения убытков при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в сумме 8 591 руб., а также требований Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Удмуртской Республике об уплате налога, сбора, пеней, штрафа N 30207 по состоянию на 20.12.2012, N 85812 по состоянию на 20.12.2012 в части взыскания штрафа по НДС в сумме 424 426 руб., недоимки по НДС в сумме 2 122 142 руб., пеней по НДС в сумме 1 71 862 руб. 81 коп., выставленных на основании решения инспекции.

Решением суда от 24.06.2013 (судья Валиева З.Ш.) заявленные требования удовлетворены. Признаны недействительными решение инспекции и требования Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Удмуртской Республике в оспариваемой части.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.09.2013 (судьи Полевщикова С.Н., Борзенкова И.В., Савельева Н.М.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговый орган просит обжалуемые судебные акты об удовлетворении требований в части признания недействительным п. 1.2 решения инспекции отменить, в удовлетворении заявленных требований в данной части отказать, ссылаясь на неправильное применение ст. 247, 265, 269, 328 Налогового кодекса, ст. 807, 808, 818 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - Гражданский кодекс), несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам по делу. Не оспаривая право общества "Решетниковская нефтяная компания" на капитализацию процентов, налоговый орган исходит из буквального толкования ст. 265 Налогового кодекса, согласно которой в составе внереализационных расходов для целей налогообложения учитываются проценты, начисленные только за пользование заемными средствами (на сумму займа). При капитализации процентов (включении их в основной долг) передачи займодавцем денежных средств не происходит, поэтому налогоплательщик необоснованно произвел начисление процентов за пользование займом с учетом процентов, присоединенных к сумме займа.

В отзыве на кассационную жалобу общество "Решетниковская нефтяная компания" просит оставить жалобу инспекции без удовлетворения, обжалуемые судебные акты - без изменения, ссылаясь на отсутствие оснований для их отмены.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки составлен акт от 03.09.2012 N 08-58/6 и вынесено решение инспекции, которым общество "Решетниковская нефтяная компания" привлечено к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса, за неуплату НДС в виде штрафа в сумме 424 426 руб., п. 1 ст. 119 Налогового кодекса в виде штрафа в размере 2000 руб., налогоплательщику доначислены НДС в сумме 2 122 142 руб., пени в сумме 171 862 руб. 81 коп., а также предложено уменьшить убытки по налогу на прибыль в сумме 11 868 591 руб.

Основанием для вынесения решения, в частности, послужили выводы налогового органа о необоснованности отнесения в состав внереализационных расходов процентов, начисленных на часть обязательства общества "Решетниковская нефтяная компания", в сумме 36 921 060 руб. 14 коп. (проценты по договорам займа), завышении налогоплательщиком внереализационных расходов, начисленных по соглашению о прекращении обязательства новацией от 30.09.2010 N 7 (Д.0018.38.10.0000), на сумму процентов в размере 2 523 407 руб. (п. 1.2 решения инспекции).

По мнению инспекции, присоединенные к основной сумме займа (сумме, ранее возникшего обязательства по договорам займа) неуплаченные проценты (суммы процентов, возникшие по обязательствам по договорам займа) не являются собственно заемными средствами, а проценты, начисленные по договору новации на неуплаченные проценты, не являющиеся заемными средствами или иными заимствованиями, подлежат исключению из состава внереализационных расходов.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что обществом с ограниченной ответственностью ТПК "Заводы Урала" (заимодавец, далее - общество ТПК "Заводы Урала") и обществом "Решетниковская нефтяная компания" (заемщик) заключены договоры займа от 18.09.2008 N 99/08, от 17.02.2009 N 12/09, от 26.02.2009 N 15/09, от 07.05.2009 N 43/09, от 30.09.2009 N 74/09, от 29.10.2009 N 79/09, от 09.12.2009 N 89/09, от 31.03.2009 N 27/09 (договор от 31.03.2009 N 49 о переводе долга).

Между обществом ТПК "Заводы Урала" (кредитор) и обществом "Решетниковская нефтяная компания" (должник) заключено соглашение о прекращении обязательства новацией от 30.09.2010 N 7 (Д.0018.38.10.0000), которым прекращены неисполненные обязательства должника перед кредитором по договорам займа на сумму 196 003 810 руб. 56 коп. в связи с заменой на заемные обязательства в порядке и на условиях, предусмотренных соглашением.

Из соглашения о прекращении обязательства новацией от 30.09.2010 N 7 следует, что общество "Решетниковская нефтяная компания" обязуется вернуть долг обществу ТПК "Заводы Урала" в сумме 196 003 810 руб. 56 коп., который состоит из суммы займов - 159 082 750 руб. 42 руб. и начисленных процентов на указанные займы - 36 921 060 руб. 14 коп.

Согласно п. 4, 5 соглашения о прекращении обязательства новацией от 30.09.2010 N 7 должник обязуется возвратить кредитору денежные средства в размере 196 003 810 руб. 56 коп. в срок до 31.05.2011 и уплатить проценты за пользование денежными средствами в размере 13,8 процентов годовых. Проценты по займу начисляются за все количество дней текущего месяца, начиная с 01 октября 2010 года по дату фактического возврата займа включительно.

По названному соглашению начислены проценты за пользование денежными средствами за октябрь - декабрь 2010 года в сумме 6 813 391 руб. 19 коп., за январь - май 2011 года в сумме 6 582 687 руб. 72 коп.

Сумма займа (196 003 810 руб. 56 коп.) и проценты за пользование денежными средствами уплачены обществом "Решетниковская нефтяная компания" кредитору.

Сумма начисленных процентов за пользование денежными средствами отражена обществом "Решетниковская нефтяная компания" в налоговом регистре "Внереализационные расходы" в соответствии с положениями ст. 252, 265, 269 Налогового кодекса и включена в состав расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.

Инспекцией по результатам выездной налоговой проверки отнесение в состав внереализационных расходов процентов, начисленных на часть обязательства общества "Решетниковская нефтяная компания" в размере 36 921 060 руб. 14 коп. (проценты по договорам займа), признано необоснованным, не соответствующим требованиям ст. 265 Налогового кодекса.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике от 14.12.2012 N 06-06/15939@ решение инспекции утверждено.

Налогоплательщик, полагая, что решение инспекции не соответствует законодательству о налогах и сборах и нарушает его права и законные интересы, обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Прекращение обязательства новацией предусмотрено ст. 414 Гражданского кодекса, в которой закреплено, что обязательство прекращается соглашением сторон о замене первоначального обязательства, существовавшего между ними, другим обязательством между теми же лицами, предусматривающим иной предмет или способ исполнения (новация). Новация не допускается в отношении обязательств по возмещению вреда, причиненного жизни или здоровью, и по уплате алиментов. Новация прекращает дополнительные обязательства, связанные с первоначальным, если иное не предусмотрено соглашением сторон.

Возможность новации долга в заемное обязательство определена ст. 818 Гражданского кодекса, согласно которой по соглашению сторон долг, возникший из купли-продажи, аренды имущества или иного основания, может быть заменен заемным обязательством. Замена долга заемным обязательством осуществляется с соблюдением требований о новации (ст. 414 Гражданского кодекса) и совершается в форме, предусмотренной для заключения договора займа (ст. 808 Гражданского кодекса).

В соответствии с п. 1 ст. 807, п. 1 ст. 808 Гражданского кодекса по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества; договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей; в случае, когда заимодавцем является юридическое лицо, договор займа должен быть заключен в письменной форме независимо от суммы.

Исходя из п. 1 ст. 807 Гражданского кодекса договор займа является реальным договором и не может быть заключен без передачи денег или вещей.

Вместе с тем п. 2 ст. 818 Гражданского кодекса не предполагает фактической передачи денежных средств или иных обязательств. Для признания новации уже имеющегося долга в заемное обязательство соблюдение правила ст. 807 Гражданского кодекса о реальной передаче денег не требуется, поскольку между сторонами, заключившими соглашение о новации, уже имеется долг.

В соответствии с п. 1 ст. 252 Налогового кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиками. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пунктом 2 ст. 252 Налогового кодекса предусмотрено, что расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Подпункт 2 п. 1 ст. 265 Кодекса устанавливает, что в состав внереализационных расходов включаются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 данного кодекса (для банков особенности определения расходов в виде процентов определяются в соответствии со ст. 269, 291 названного кодекса), а также процентов, уплачиваемых в связи с реструктуризацией задолженности по налогам и сборам в соответствии с порядком, установленным Правительством Российской Федерации.

При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц) и первоначальной доходности, установленной эмитентом (заимодавцем) в условиях эмиссии (выпуска, договора), но не выше фактической.

Согласно п. 1 ст. 269 Налогового кодекса расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида, при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах под аналогичные обеспечения.

На основании исследования и оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком в материалы дела доказательств, доводов сторон в соответствии с требованиями ст. 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суды признали, что капитализация процентов по договору займа (включение их в основной долг) является новацией долга в заемное обязательство.

Судами установлено, что предусмотренные законом условия для новации долга по возврату займа и уплате процентов в заемное обязательство соблюдены. После заключения соглашения о новации обязательства общества "Решетниковская нефтяная компания" по уплате долга и начисленных процентов прекратились, возникло иное обязательство - заемное обязательство, предусматривающее уплату заимодавцу процентов в размере и порядке, установленных соглашением сторон. Для признания новации уже существующего долга по уплате процентов в заемное обязательство соблюдение правила ст. 807 Гражданского кодекса о реальной передаче денег не требуется.

Исполнение сторонами обязательств по соглашению о новации от 30.09.2010 N 7 налоговым органом не оспаривается.

Таким образом, судами сделаны выводы о том, что поскольку начисленные проценты по договорам займа в сумме 36 921 060 руб. 14 коп. присоединены к основной сумме займа (исходя из условий соглашения от 30.09.2010 N 7), то они признаются долговыми обязательствами в соответствии с условиями п. 1 ст. 269 Налогового кодекса. Следовательно, общество "Решетниковская нефтяная компания" правомерно включило в состав внереализационных расходов начисленные проценты по долговому обязательству в сумме 13 396 078 руб. 95 коп.

Доводы налогового органа об отсутствии факта передачи денежных средств для признания их заемными, о том, что капитализация процентов в сумму основного долга не является новацией в заемное обязательство, судами рассмотрены и отклонены.

Оснований для переоценки выводов судов у суда кассационной инстанции в силу ст. 286, ч. 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеется.

Доводы заявителя кассационной жалобы выводов судов не опровергают, не свидетельствуют о неправильном применении норм материального права, подлежат отклонению. Кроме того, они являлись предметом рассмотрения судов первой и апелляционной инстанций, им дана надлежащая правовая оценка, основания для ее непринятия у суда кассационной инстанции отсутствуют.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу ч. 4 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием к отмене обжалуемых судебных актов, судом кассационной инстанции не выявлено.

С учетом изложенного оснований для отмены судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы не имеется.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение арбитражного суда Удмуртской Республики от 24.06.2013 по делу N А71-267/2013 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.09.2013 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Удмуртской Республике - без удовлетворения.

Председательствующий

Г.В. Анненкова

Судьи

И.В. Лимонов Е.А. Кравцова