Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 14 апреля 2014 г. N Ф09-1368/14 по делу N А76-17479/2012

Екатеринбург

14 апреля 2014 г.

Дело N А76-17479/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 07 апреля 2014 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 14 апреля 2014 года.

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Токмаковой А.Н.,

судей Лимонова И.В., Кравцовой Е.А.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Шельмиевой Стеллы Шумиевны (далее - ИП Шельмиева С.Ш., предприниматель, налогоплательщик, заявитель) на решение Арбитражного суда Челябинской области от 25.01.2013 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.12.2013 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

предпринимателя - Целых А.П. (доверенность от 22.01.2013 в реестре N 1-54), Кафтанников А.А. (доверенность от 22.01.2013 в реестре N 1-53);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Челябинской области (далее - инспекция, налоговый орган) - Вершинин Д.Н. (доверенность от 04.04.2014 N 03-10/03079), Клименко Е.П. (доверенность от 04.04.2014 N 03-11/03069), Шагеева А.З. (доверенность от 19.03.2014 N 03-11/02531), Аулова С.В. (доверенность от 19.03.2014 N 03-11/02537).

Предприниматель обратился в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции N 17 от 29.06.2012.

Определением суда от 19.12.2012 к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены: Шельмиев Евгений Вячеславович (далее - Шельмиев Е.В.), Шельмиева Ревекка Вячеславовна (далее - Шельмиева Р.В.), Суворов Вячеслав Владимирович (далее - Суворов В.В.).

Решением суда от 25.01.2013 (судья Белый А.В.) требования удовлетворены частично. Оспариваемое решение инспекции признано недействительным в части привлечения к налоговой ответственности в виде взыскания штрафа в размере 21 091 484 руб. 70 коп. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Налогоплательщик обратился в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой на решение суда первой инстанции от 25.01.2013.

Установив, что судом первой инстанции допущено существенное нарушение норм процессуального права - дело рассмотрено в отсутствие кого-либо из участвующих в деле лиц, не извещенных надлежащим образом о времени и месте судебного заседания, суд апелляционной инстанции рассмотрел дело по правилам, установленным Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации для рассмотрения дела в суде первой инстанции.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.12.2013 (судьи Иванова Н.А., Малышева И.А., Кузнецов Ю.А.) решение суда отменено. Заявленные требования удовлетворены частично. Оспариваемое решение инспекции признано недействительным в части привлечения к налоговой ответственности по п. 3 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в виде штрафа по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 12 431 287 руб. 54 коп; по ст. 123 НК РФ в виде штрафа по НДС в сумме 100 136 руб. 08 коп.; по п. 3 ст. 122 НК РФ в виде штрафа по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 6 263 007 руб. 56 коп.; по п. 3 ст. 122 НК РФ в виде штрафа по единому социальному налогу (далее - ЕСН) в сумме 367 295 руб. 52 коп.; по п. 3 ст. 122 НК РФ в виде штрафа по ЕСН для налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам, в сумме 78 493 руб. 40 коп.; по п. 1 ст. 119 НК РФ в виде штрафа по ЕСН для налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам, в сумме 58 870 руб. 17 коп.; по п. 1 ст. 119 НК РФ в виде штрафа за непредставление налоговых деклараций по НДС в сумме 3 655 792 руб. 34 коп.; предложения уплатить недоимку по НДС в сумме 34 892 995 руб. и пени по НДС в сумме 9 972 448 руб. 79 коп.;, по НДФЛ в сумме 10 473 418 руб. и пени по НДФЛ в сумме 2 077 175 руб. 32 коп.; по ЕСН в сумме 910 141 руб. и пени ЕСН в сумме 253 166 руб. 88 коп. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе заявитель просит отменить решение суда первой инстанции от 25.01.2013 и постановление суда апелляционной инстанции от 09.12.2013, заявленные требования удовлетворить в полном объеме либо направить дело на новое рассмотрение, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, несоответствие выводов судов обстоятельствам дела, нарушение судом апелляционной инстанции норм процессуального права.

Налогоплательщик считает, что инспекцией неверно определены действительные налоговые обязательства по НДФЛ, ЕСН, НДС, но суд апелляционной инстанции не дал оценку тому, что подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ применен инспекцией неправильно.

Предприниматель также указывает, что налоговым органом неправомерно доначислен ему НДС как налоговому агенту в сумме 527 033,32 руб. за 2009-2010 гг., указывает, что в дополнительном соглашении от 31.10.2009 к договору купли-продажи недвижимости НДС не предусмотрен, соответственно, учитывая получение полной суммы оплаты, Управление администрации г. Троицка должно было перечислить сумму НДС в доход федерального бюджета. Судом апелляционной инстанции неправильно применен подп. 12 п. 2 ст. 146 НК РФ.

По мнению заявителя, суд апелляционной инстанции неправомерно не признал расходы в размере стоимости товаров, которые оплачены через третьих лиц, а также расходы в размере 10 994 026,41 руб. - платежи, произведенные через расчетный счет налогоплательщика. Кроме того, предприниматель указывает, что при расчете размера налоговой выгоды, должен быть учтен фактически уплаченный ЕНВД.

Заявитель также считает, что суд неправомерно не признал вычеты по НДС по сделкам с ООО "Гермес".

Как следует из материалов дела, на основании решения от 04.08.2011 N 92/21 в отношении ИП Шельмиевой С.Ш. назначена выездная налоговая проверка.

ИП Шельмиевой С.Ш. 25.10.2011 вручено требование от 24.10.2011 N 1123/39 о представлении документов, необходимых для проведения выездной налоговой проверки, в котором, в том числе поименованы документы, подтверждающие произведенные расходы, налоговые вычеты по НДС, другие первичные документы, подтверждающие совершение в проверяемом периоде финансово-хозяйственные операций. Срок представления до 09.11.2011.

В инспекцию 26.10.2011 поступило письмо от ИП Шельмиевой С.Ш., в котором она сообщила о невозможности представления в установленный срок документов по причине отсутствия необходимой множительной техники для изготовления копий документов.

На основании решения инспекции от 28.10.2011 N 1 срок представления документов продлен до 16.11.2011.

Заявителем указанное требование налогового органа не исполнено.

Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка предпринимателя, по результатам составлен акт от 20.04.2011 N 8.

По результатам рассмотрения материалов проверки вынесено решение от 23.05.2012 N 1 о проведении в срок до 22,06.2012 дополнительных мероприятий налогового контроля.

По результатам рассмотрения материалов проверки с учетом результатов дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией вынесено оспариваемое решение от 29.06.2012 N 17.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области N 16-07/002699 от 31.08.2012 решение N 17 от 29.06.2012 изменено путем отмены в резолютивной части решения:

подпункта 3 пункта 1 в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Кодекса за неуплату НДФЛ за 2009, 2010 годы в виде штрафа в сумме 640 689,20 руб.;

подпункта 3 пункта 1 в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Кодекса за неуплату ЕСН за 2009 год в части, зачисляемой в ФБ, в виде штрафа в сумме 13 828,40 руб.;

пункта 1 в части привлечения к налоговой ответственности итого в сумме 654 517,60 руб.;

подпункта 3 пункта 2 в части начисления пени за несвоевременную уплату НДФЛ в сумме 116 124,19 руб.;

подпункта 4 пункта 2 в части начисления пени за несвоевременную уплату ЕСН, зачисляемый в ФБ, в сумме 25 212 руб.;

пункта 2 в части начисления пени итого в сумме 130 318,14 руб.;

подпункта 3 пункта 3.1 в части предложения уплатить НДФЛ за 2009 - 2010 года в сумме 640 602 руб.;

подпункта 4 пункта 3.1 в части предложения уплатить ЕСН за 2008 год в части, зачисляемой в ФБ, в сумме 25 212 руб.;

подпункта 7 пункта 3.1 в части предложения уплатить ЕСН за 2009 год в части, зачисляемой в ФБ, в сумме 34 571 руб.;

- пункта 3.1 в части предложения уплатить недоимку итого в сумме 700 385 руб.

В остальной части решение налогового органа утверждено, что послужило основанием для обращения налогоплательщика в арбитражный суд.

В ходе рассмотрения дела суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что установленная в ходе проверки совокупность совершенных действий ИП Шельмиевой С.Ш. в отношении ведения финансово-хозяйственной деятельности от имени взаимозависимых лиц изначально направлена на "дробление" бизнеса с целью занижения физического показателя - площадь торгового зала, путем разделения площади торгового зала между взаимозависимыми лицами, формально осуществляющими свою финансово-хозяйственную деятельность, с целью минимизации налоговых обязательств путем применения специального режим налогообложения - ЕНВД и получения необоснованной налоговой выгоды в виде разницы в налоговых обязательствах, возникающих при применении общего режима налогообложения и специального режима (ЕНВД), в связи с чем ИП Шельмиева С.Ш. в проверяемом периоде должна была применять общую систему налогообложения.

Как следует из материалов дела, в ходе проверки налогоплательщиком не были представлены первичные документы, позволяющие инспекции произвести соответствующие действия по определению размера полученного дохода и произведенного расхода. Данное обстоятельство обязывало инспекцию применить положения подп. 7 п. 1 ст. 31 Кодекса.

Доводы налогоплательщика о том, что оспариваемое решение инспекции в части доначисления НДФЛ, ЕСН является незаконным, поскольку налоговым органом при расчете размера налоговых обязательств указанным налогам нарушены положения подп. 7 п. 1 ст. 31 Кодекса, был предметом рассмотрения суда апелляционной инстанции и отклонен, исходя из следующего.

Согласно подп. 7 п. 1 ст. 31 Кодекса налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиком, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случае непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 22.06.2010 N 5/10, при расчетном методе начисления налогов достоверное исчисление налогов невозможно по объективным причинам. Налоги могут быть исчислены достоверно только при надлежащем оформлении учета доходов и расходов, в то время как применение расчетного метода предполагает исчисление налогов с той или иной степенью вероятности. Вывод о том, что исчисление налогов в ходе налоговой проверки не терпит приблизительности и не может быть основано на усредненных данных, противоречит самой сути расчетного метода исчисления налога.

Судом установлено, что инспекцией размер доначисленного НДФЛ, ЕСН был определен в порядке подп.7 п. 1 ст. 31 Кодекса в связи с отсутствием у налогоплательщика учета доходов и расходов, объектов налогообложения. Так, инспекцией в ходе проверки на основании документов, полученных по встречным проверкам контрагентов, а также информации имеющейся у налогового органа о налогоплательщике (выписки о движении денежных средств по расчетным счетам, первичные документы, чеки ККТ), определены как доходы, так и расходы общества.

Таким образом, объем налоговых обязательств ИП Шельмиевой С.Ш. определен инспекцией расчетным путем на основании имеющейся у нее информации о налогоплательщике, нарушений положений подп.7 п. 1 ст. 31 Кодекса налоговым органом не допущено.

Ссылка на то, что для определения налоговых обязательств предпринимателя инспекция обязана была применить данные по аналогичным налогоплательщикам, отклоняется как основанная на неверном толковании норм права.

В ходе рассмотрения дела налогоплательщиком представлены арбитражному суду первичные документы (счета-фактуры, товарные накладные, платежные поручения) в подтверждение обоснованности расходов и применения налоговых вычетов, не исследованные ранее в ходе выездной налоговой проверки. Инспекцией совместно с налогоплательщиком проведена сверка указанных документов с представленными копиями, заверенными контрагентами предпринимателя.

После проведения сверки налоговых обязательств инспекцией и налогоплательщиком представлены расчеты. Сторонами не достигнуто единогласия в суммах налогов, подлежащих уплате предпринимателем.

Довод налогоплательщика о необоснованном отклонении судом его ходатайства о проведении судебно-бухгалтерской экспертизы для определения действительных налоговых обязательств с учетом представленных в суд документов является несостоятельным. В данном случае суд исходил из того, что проведение судебно-бухгалтерской экспертизы не устанавливает достоверность, допустимость, относимость представленных налогоплательщиком в суд первичных документов, а только может определить налоговые обязательства с учетом данных документов, что в настоящем случае не является целесообразным, поскольку определять и проверять размер сумм налогов, подлежащих внесению налогоплательщиком в бюджет, предоставлено статьей 31 НК РФ только налоговому органу.

Вывод суда является правильным.

Довод налогоплательщика о том, что при расчете налоговой базы по НДФЛ и ЕСН налоговый орган не учел в полном объеме стоимость товаров, которые были оплачены не напрямую с расчетного счета заявителя, а через третьих лиц (ООО "Абсолют" и ИП Шельмиева В.З.), рассмотрен судом и признан несостоятельным.

Налогоплательщиком в материалы дела представлены платежные документы, подтверждающие, по его мнению, перечисление денежных средств на сумму 18 000 000 руб. в адрес ООО "Аргумент", ООО "Симэкс", ООО "Эльдорадо" ООО "Абсолют" за ИП Шельмиеву С.Ш., договор краткосрочного займа от 01.12.2010 между ИП Шельмиевой С.Ш. и ООО "Абсолют", акт о проведении взаимозачета между ИП Шельмиевой С.Ш. и ООО "Абсолют" от 29.12.2010, подписанные со стороны ООО "Абсолют" директором Климанычевой Н.В., квитанцию к приходному кассовому ордеру N 301 от 01.12.2010 на сумму 18 000 000 руб.

В ходе проверки указанные документы налогоплательщиком не были представлены.

Представитель заявителя в судебном заседании пояснил, что данные документы были восстановлены после вынесения оспариваемого решения налогового органа.

Суд апелляционной инстанции к представленным в материалы дела документам отнесся критически, исходя из следующего.

Инспекцией в материалы дела представлены в отношении ООО "Абсолют" сведения из базы данный "Федеральные информационные ресурсы, сопровождаемые МИ ФНС России по ЦОД", а также выписка из материалов выездной налоговой проверки, проведенной Инспекцией Федеральной налоговой службы по Калининскому району г. Челябинска в отношении организации, контрагентом которой выступало ООО "Абсолют".

Согласно имеющимся документам с момента регистрации 14.10.2010 по 05.12.2011 ООО "Абсолют" состояло на учете в ИФНС по Калининскому району г.Челябинска. С 06.12.2011 состоит на учете в ИФНС по Ленинскому району г. Воронежа. ООО "Абсолют" движимого и недвижимого имущества, в том числе транспортных средств, офисных и складских помещений не имеет, среднесписочная численность работников в 2010-2011 гг. составляла - 0 человек. Единственным руководителем (учредителем) организации в проверяемом периоде является Климанычева Н.В., которая одновременно является учредителем и руководителем нескольких десятков организаций, обладающих признаками фирм "однодневок".

Инспекцией в материалы дела представлен протокол допроса Климанычевой Н.В. от 25.07.2012, в ходе которого она отрицала причастность к деятельности указанной организации.

Кроме того, из представленного договора краткосрочного займа от 01.12.2010 следует, что заем предоставляется с начислением процентов за пользование денежными средствами в размере - 8% годовых (пункт 1.3 договора).

При этом налогоплательщиком не представлены доказательства перечисления ООО "Абсолют" процентов за пользование денежными средствами.

Предпринимателем не приведено конкретных сведений об обстоятельствах заключения договора займа, а также передаче денежных средств в сумме 18 000 000 руб. (время, место подписание договора, кто присутствовал при его подписании, кому передавались денежные средства), как проверялась деловая репутация ООО "Абсолют" и способность к исполнению договорный отношений, а также не обоснована экономическая целесообразность данной операции для заявителя.

Также заявителем не представлено пояснений, как и каким способом были получены восстановленные документы.

Кроме того, сумма 18 000 000 руб., переданная предпринимателем, имеющим расчётный счёт, обществу по приходному кассовому ордеру, намного превышает предельный размер (100 000 руб.), установленный для наличных денежных расчётов пунктом 1 указания Центрального банка Российской Федерации от 20.06.2007 N 1843-у (в редакции Указания от 28.04.2008 2003-у) "О предельном размере расчётов наличными деньгами и расходовании наличных денег, поступивших в кассу юридического лица или кассу индивидуального предпринимателя", действовавшего в период совершения спорной операции, в связи с чем суд апелляционной инстанции пришел к выводу об отсутствии в материалах дела достоверных доказательств передачи указанной суммы заёмных денежных средств предпринимателем ООО "Абсолют" и, как следствие, об отсутствии доказательств наличия у данного общества перед заявителем обязательства по возврату полученной суммы займа в размере 18 000 000 руб.

Налогоплательщиком в материалы дела также представлены расписка о получении денег по договору займа от 12.04.2010, выписки с расчетного счета ИП Шельмиева В.З., платежные поручения на общую сумму 3 700 000 руб., акт о проведении взаимозачета между ИП Шельмиевой С.Ш. и ИП Шельмиевым В.З. от 26.11.2010.

Договор займа, заключенный между ИП Шельмиевой С.Ш. и ИП Шельмиевым В.З., в материалы дела, не представлен.

В ходе анализа деятельности ИП Шельмиевой С.Ш. и ИП Шельмиева В.З.

инспекцией установлено, что данные лица являются взаимозависимыми.

В ходе выездной проверки инспекцией сделан запрос в отдел УФМС России по Челябинской области в г. Троицке и Троицком районе N 11 -21/05650дсп от 09.08.2011 о предоставлении сведений о брачных отношениях, отношения родства между проверяемым налогоплательщиком. Получен ответ 19.08.2011, что Шельмиева С.Ш. состоит в браке с Шельмиевым Вячеславом Завлуновичем; они имеют общих детей: Шельмиеву Р.В. и Шельмиева Е.В. Кроме того, указанные лица, зарегистрированы по одному адресу проживания.

Налогоплательщиком в материалы дела представлено свидетельство о расторжении брака, из которого следует, что брак расторгнут 18.01.2003 на основании решения мирового судьи судебного участка N 2 г. Троицка Челябинской области от 05.01.2003. При этом запись о расторжении брака составлена только 06.06.2013.

Инспекцией также установлено, что Шельмиев В.З. являлся в проверяемом периоде учредителем ООО "Круиз", где генеральным директором с 11.02.2009 является Шельмиева С.Ш., что также подтверждает факт взаимозависимости.

ООО "Круиз" в проверяемом периоде осуществляло деятельность по адресу: г. Троицк, ул. Советская, 105, т.е. по тому же адресу что и ИП Шельмиева С.Ш. В декларациях по ЕНВД, представленных в инспекцию ООО "Круиз", в проверяемом периоде адрес места деятельности указан: г. Троицк, ул. Советская, 105, вид деятельности - розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющей торговые залы. Кроме того, в ходе анализа выписки с расчетного счета ООО "Круиз" инспекцией установлено, что организации ООО "Аргумент" и ООО "Эльдорадо" являлись поставщиками ООО "Круиз".

Кроме того, в платежном поручение от 25.11.2010 N 219 на сумму 1 100 000 руб. не указано в назначении платежа, что он произведен за ИП Шельмиеву С.Ш.

В материалы дела налогоплательщиком не представлены доказательства поручения ИП Шельмиевой С.Ш. ИП Шельмиеву В.З. оплачивать именно конкретные счета-фактуры с указанием расчетных счетов контрагентов, что также свидетельствует о взаимозависимости указанных лиц.

Судом также отмечено, что сумма 3 700 000 руб. намного превышает предельный размер (100 000 руб.), установленный для наличных денежных расчётов пунктом 1 указания Центрального банка Российской Федерации от 20.06.2007 N 1843-у (в редакции Указания от 28.04.2008 2003-у) "О предельном размере расчётов наличными деньгами и расходовании наличных денег, поступивших в кассу юридического лица или кассу индивидуального предпринимателя".

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции пришел к обоснованному выводу, что инспекцией при расчете налоговой базы по НДФЛ и ЕСН правомерно не приняты в качестве расходов предпринимателя суммы в размере 18 000 000 руб. и 3 700 000 руб.

Оценка доказательств произведена судом с соблюдением требований ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В кассационной жалобе заявитель ссылается на то, что судом необоснованно отклонено его ходатайство об истребовании доказательств - надлежащим образом заверенных копий платежных поручений из банков.

Между тем в постановлении суд отметил, в материалах дела имеется копии этих поручений, оснований для истребования надлежащим образом заверенных копии суд не усмотрел.

Довод налогоплательщика о необоснованном невключении инспекцией в состав расходов 10 994 026,41 руб. также отклонен судом апелляционной инстанции, поскольку налогоплательщиком не представлены документы, подтверждающие указанные расходы. В соответствии с п. 1 ст. 221 и ст. 252 НК РФ сумма расходов не подтвержденная первичными документами не может быть включена в расчет расходной части при перерасчете налоговых баз по НДФЛ и ЕСН.

Довод налогоплательщика о том, что при расчетах предполагаемых сумм доначисленных налогов за проверяемый период (2008-2010 гг.) необходимо учесть суммы фактически излишне уплаченных ЕНВД в совокупности с третьими лицами и соответственно уменьшить его налоговую нагрузку, правомерно отклонен судом, исходя из следующего.

В рассматриваемом случае инспекцией установлено занижение налоговой базы по НДФЛ и ЕСН за 2008-2010 гг., повлекшее за собой неполную уплату данных налогов в бюджет, и имеющаяся, по мнению предпринимателя, на момент вынесения решения инспекции переплата по ЕНВД, не опровергает факт совершения налогового правонарушения и необходимость исполнения обязанности по уплате НДФЛ, ЕСН.

Названные "переплаты" подлежат учету налоговым органом на момент принудительного исполнения решения о привлечения к налоговой ответственности путем вынесения налоговым органом решения о зачете имеющейся переплаты в счет исполнения обязанности по НДФЛ либо ЕСН.

Указанная позиция отражена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.09.2012 N 4050/12.

Признавая обоснованным отказ инспекции в применении вычетов по НДС по сделкам с ООО "Гермес" суд апелляционной инстанции исходил из следующего.

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Согласно п. 1 ст. 169, п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении товаров (работ, услуг). При этом вычетам подлежат только суммы налога, которые предъявлены налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике-покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

При этом актуальной, по мнению суда, продолжает оставаться и сформулированная Конституционным Судом Российской Федерации (определение от 04.11.2004 N 324-О) правовая позиция, согласно которой в том случае, если налогоплательщик не несет реальных затрат на оплату начисленных поставщиком сумм НДС, т.е. если имущество, приобретенное по возмездной сделке, к моменту его передачи поставщику в счет оплаты начисленных сумм налога не только не оплачено либо оплачено не полностью, но и явно не подлежит оплате в будущем, то право на вычет сумм налога, предъявленных налогоплательщику и уплаченных им при приобретении товаров (работ, услуг), не может быть предоставлено.

В ходе анализа документов, представленных налогоплательщиком по ООО "Гермес", инспекцией установлено, что указанная организация ликвидирована 15.10.2010.

При этом в ходе анализа выписок по расчетным счетам ИП Шельмиевой С.Ш. установлено, что в адрес ООО "Гермес" за проверяемый период было перечислено 8 441 688,94 руб. Налогоплательщиком представлены документы, на сумму 24 931 614 руб. Доказательств оплаты в сумме 16 489 925,46 руб. в материалы дела не представлено. Факт задолженности налогоплательщик не отрицает.

Таким образом, установив, что на момент прекращения деятельности ООО "Гермес" денежные средства в сумме 16 489 925,46 руб. предпринимателем не были перечислены и соответственно не подлежат оплате в будущем, суд апелляционной инстанции пришел к обоснованному выводу, что у налогоплательщика отсутствует право на применение налоговых вычетов в сумме 2 515 412,41 руб.

Отказывая в удовлетворении требований в части доначисления НДС в сумме 527 032 руб., пеней в сумме 118 386,8 руб., привлечения к ответственности по ст. 123 НК РФ в виде взыскания штрафа 105 406,4 руб., суд исходил из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

Согласно пунктам 4-5 статьи 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги, представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления налогового контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов. За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Объект налогообложения НДС определяется статьей 146 НК РФ, из содержания которой следует, что объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно статье 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом для другого лица, а в случаях, предусмотренных НК РФ, -передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Как следует из пункта 3 статьи 161 НК РФ, при реализации (передаче) на территории Российской Федерации государственного имущества, не закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями, составляющего государственную казну Российской Федерации, казну республики в составе Российской Федерации, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа, а также муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации (передачи) этого имущества с учетом налога.

При этом налоговая база определяется отдельно при совершении каждой операции по реализации (передаче) указанного имущества.

В этом случае налоговыми агентами признаются покупатели (получатели) указанного имущества, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. Указанные лица обязаны исчислить расчетным методом, удержать из выплачиваемых доходов и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.

На основании пункта 4 статьи 173 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), указанных в статье 161 НК РФ, сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется и уплачивается в полном объеме налоговыми агентами, указанными в статье 161 НК РФ.

Пунктом 2 статьи 1 Федерального закона от 06.12.2011 N 395-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с введением ротации на государственной гражданской службе" (далее -Закон N 395-ФЗ) пункт 2 статьи 146 НК РФ дополнен подпунктом 12, согласно которому не признаются объектом налогообложения НДС операции по реализации (передаче) на территории Российской Федерации государственного или муниципального имущества, не закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями и составляющего государственную казну Российской Федерации, казну республики в составе Российской Федерации, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа, а также муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями и составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования, выкупаемого в порядке, установленном Законом N 159-ФЗ.

Суд установил, что ИП Шельмиевой С.Ш. на основании договора купли-продажи от 05.06.2009, заключенного с Управлением муниципальной собственностью администрации г. Троицк, приобретены в собственность нежилое помещение N 1 - магазин, находящееся в муниципальной казне г. Троицка, расположенное по адресу: 457100, г. Троицк, ул. Советская, 105, общей площадью 279,2 кв.м; нежилое здание-склад-торг N 1, находящееся по адресу; 457100, г. Троицк, ул. Советская, 105, общей площадью 176,3 кв.м.

На основании договора купли-продажи от 01.10.2009, заключенного с Управлением муниципальной собственностью администрации г. Троицка предпринимателем приобретено нежилое здание, находящееся в муниципальной казне г. Троицка, расположенное по адресу: 457100, г. Троицк, ул. Гагарина, 31, общей площадью 856,2 кв.м.

Ранее указанные объекты ИП Шельмиева С.Ш. арендовала у Управления муниципальной собственностью администрации г. Троицка на основании договора аренды N 266 от 03.01.2000, соглашения от 01.03.2001 о внесении изменений в договор N 266 от 03.01.2000.

Согласно п. 2.1 договора купли-продажи объекта недвижимости от 05.06.2009 цена объекта установлена в размере 2 041 000 руб. Указанная сумма оплачена предпринимателем платежным поручением от 08.07.2009.

Согласно п. 2.1 договора купли-продажи объекта недвижимости от 01.10.2009 цена объекта установлена в размере 5 132 000 руб. Порядок расчетов предусмотрен в п. 3 договора, согласно которому покупатель обязуется оплатить стоимость объекта в соответствии с решением Собрания депутатов города Троицка от 26.08.2009 N 87, указанного п. 2.1 договора, путем перечисления денег Продавцу в размере и сроки, указанные в приложении N 1, являющейся неотъемлемой частью договора.

Оплата ИП Шельмиевой С.Ш. производится ежемесячно на основании соглашения (приложение N 1), в котором определены размеры и сроки внесения платежей с учетом процентов.

ИП Шельмиевой С.Ш. согласно соглашению о порядке внесения платежей по договору купли-продажи объекта недвижимости от 01.10.2010 в 4 квартале 2009 года произведена оплата в сумме 201 996 руб., в 1 - 4 кварталах произведена оплата в общей сумме 1 212 000 руб. (без учета НДС), что подтверждается представленными в материалы дела банковскими выписками по расчетному счету, платежными поручениями.

В соответствии с пунктом 1 статьи 5 Закона N 395-ФЗ этот закон вступил в силу 01.04.2011, при этом освобождение от уплаты НДС с 01.04.2011 предусмотрено лишь в отношении операций по реализации товара (имущества), но не порядка уплаты налога налоговыми агентами.

Соответственно, на дату перехода права собственности, т.е. в момент возникновения объекта налогообложения, спорные операции еще не были отнесены к операциям, которые не признаются объектом налогообложения. Как следствие, данные операции являлись объектом налогообложения.

Суд апелляционной инстанции также отметил, что принципиальным в данной ситуации является не период возникновения налоговой базы (представляющей в силу пункта 1 статьи 53 НК РФ стоимостную, физическую или иную характеристику объекта налогообложения), а момент (период) возникновения объекта налогообложения, поскольку дополнительно введенный с 01.04.2011 подпункт 12 пункта 2 статьи 146 НК РФ предусматривает отнесение операций по реализации муниципального имущества в порядке приватизации не к льготируемым в порядке статьи 149 НК РФ операциям (операциям, не подлежащим налогообложению НДС), а исключает данные операции из понятия реализации товаров (работ, услуг), то есть объекта налогообложения.

Из взаимосвязанных положений приведенных норм права, а также статей 17, 44, 52-54 НК РФ не следует, что объект налогообложения и налоговая база могут возникнуть лишь всегда в одном налоговом периоде, в равной степени, как не следует и то, что уже возникший в силу обстоятельств, названных в Особенной части НК РФ, объект налогообложения, момент возникновения по которому налоговой базы еще не наступил во времени, может перестать существовать.

С учетом изложенного оснований для удовлетворения кассационной жалобы не имеется.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.12.2013 по делу N А76-17479/2012 Арбитражного суда Челябинской области оставить без изменения, кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Шельмиевой Стеллы Шумиевны - без удовлетворения.

Председательствующий

А.Н. Токмакова

Судьи

И.В. Лимонов Е.А. Кравцова