Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 22 апреля 2021 г. N Ф09-1582/21 по делу N А50-4031/2020

Екатеринбург

22 апреля 2021 г.

Дело N А50-4031/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 15 апреля 2021 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 22 апреля 2021 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Кангина А.В.,

судей Вдовина Ю.В., Ященок Т.П.,

при ведении протокола помощником судьи Лопаевой Е.А.,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Федерального государственного казенного учреждения "Приволжско-Уральское территориальное управление имущественных отношений" Министерства обороны Российской Федерации (далее - управление имущественных отношений, налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Пермского края от 27.08.2020 по делу N А50-4031/2020 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.12.2020 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом путем направления в их адреса копий определения о принятии кассационной жалобы к производству заказными письмами с уведомлениями, а также размещения данной информации в сети "Интернет" на официальном сайте Арбитражного суда Уральского округа.

Судебное заседание проведено с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Пермского края.

Для участия в судебном заседании путем использования системы видеоконференц-связи в Арбитражный суд Пермского края прибыли представители инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Перми (далее - Инспекция, налоговый орган) - Никитин В.А. (доверенность от 21.01.2021, удостоверение, диплом), Михайлова И.И. (доверенность от 21.01.2021, удостоверение, диплом).

В Арбитражный суд Уральского округа прибыла представитель управления имущественных отношений - Ширшова А.О. (доверенность от 28.01.2021, удостоверение, диплом).

Управление имущественных отношений обратилось в Арбитражный суд Пермского края к Инспекции с заявлением о признании недействительным решения от 04.09.2019 N 07/32810 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Пермского края от 27.08.2020 в удовлетворении требования управления имущественных отношений отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.12.2020 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе, поданной в Арбитражный суд Уральского округа управление имущественных отношений, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального права, просит указанные судебные акты в обжалуемой части отменить, принять новый судебный акт, которым заявленные требования в данной части удовлетворить.

В обоснование доводов кассационной жалобы заявитель указывает на то, что земельный участок с кадастровым номером 59:01:4410041:1 использовался федеральным государственным казенным учреждением "426 военный госпиталь" Министерства обороны Российской Федерации (далее - военный госпиталь), который является составной частью Вооруженных Сил Российской Федерации, следовательно, указанный земельный участок является изъятым из оборота и не подлежит обложению земельным налогом.

Управление имущественных отношений обращает внимание на то, что в штате военного госпиталя имеется восемь военнослужащих, все полученные доходы от оказания платных услуг поступают в федеральный бюджет, при этом проход на территорию данного военного городка закрыт, что также показывает особый статус данной территории (земельного участка и расположенных на нем объектов).

Кроме того, заявитель кассационной жалобы настаивает на том, что имеются основания для освобождения его от ответственности по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в связи с тем, что налогоплательщик на основании письма Департамента имущественных отношений Министерства обороны Российской Федерации от 17.07.2018 N 141/21782 исполнял волю учредителя и собственника названного имущества.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Суд округа, изучив доводы кассационной жалобы и отзыва на неё, проверив законность обжалуемых судебных актов в порядке статей 274, 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), пришел к следующим выводам.

Как установлено судами и следует из материалов дела, Инспекцией в отношении налогоплательщика проведена камеральная проверка уточненной налоговой декларации по земельному налогу за 2017 год.

Результаты проверки оформлены актом от 04.04.2019 N 46141, в котором зафиксированы факты неисчисления земельного налога по земельным участкам с кадастровыми номерами 59:01:4410041:1, 59:01:4410134:33, 59:01:4410134:34, 59:01:4410134:35, расположенных на территории Ленинского района г. Перми и принадлежащих налогоплательщику на праве оперативного управления.

По итогам рассмотрения материалов проверки Инспекцией принято решение от 04.06.2019 N 07/19064 о проведении дополнительных мероприятий, результаты которых отражены в дополнении к акту налоговой проверки от 25.07.2019 N 07/45431.

По результатам рассмотрения материалов проверки Инспекцией принято решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения от 04.09.2019 N 07/32810, которым управлению имущественных отношений доначислен к уплате земельный налог за 2017 год в сумме 932 530 руб., а также пени в сумме 340 342 руб. 47 коп.; налогоплательщик привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 23 313 руб., по пункту 1 статьи 119 НК РФ в виде штрафа в сумме 34 970 руб. (с учетом уменьшения штрафа в 8 раз в связи с наличием обстоятельств, смягчающих ответственность).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Пермскому краю от 15.11.2019 N 18-18/319 решение Инспекции от 04.09.2019 N 07/32810 оставлено без изменения, жалоба налогоплательщика - без удовлетворения.

Управление имущественных отношений обратилось в арбитражный суд с заявлением об оспаривании названного решения налогового органа.

Суды первой и апелляционной инстанций, отказывая в удовлетворении заявленных требований, исходили из вывода о том, что в 2017 году земельный участок с кадастровым номером 59:01:4410041:1 принадлежал на праве собственности Российской Федерации и был закреплен на праве постоянного (бессрочного) пользования за управлением имущественных отношений, что свидетельствует о том, что последнее является плательщиком земельного налога в отношении спорного земельного участка. При этом суды также исходили из того, что военный госпиталь не относится к войсковой части и не входит в состав Вооруженных Сил Российской Федерации, осуществляет иные виды деятельности, не связанные с обороноспособностью страны (предоставление платных услуг по проведению предрейсовых осмотров), большинство сотрудников военного госпиталя являются гражданским персоналом, следовательно, основания для отнесения земельного участка с кадастровым номером 59:01:4410041:1 к земельным участкам, изъятым из оборота, и, как следствие, его исключение из объекта обложения земельным налогом, отсутствуют. В то же время, установив, что данный земельный участок фактически использовался для обеспечения обороны и безопасности государства, суды признали, что Инспекция правомерно отнесла спорный земельный участок к ограниченным в обороте и при исчислении земельного налога применила налоговую ставку 0,3%. Кроме того, судами указано на то, что наличие в действиях (бездействии) налогоплательщика состава налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 119 НК РФ, подтверждено материалами дела.

Суд кассационной инстанции считает, что обжалуемые судебные акты подлежат отмене по следующим основаниям.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

Плательщиками земельного налога, как это следует из пункта 1 статьи 388 НК РФ, признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками, признаваемыми объектом налогообложения в соответствии со статьей 389 НК РФ, на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения, если иное не установлено данным пунктом.

В силу пункта 1 статьи 389 НК РФ объектом налогообложения земельным налогом признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), на территории которого введен налог.

Пунктом 2 статьи 389 НК РФ определен перечень земельных участков, не являющихся объектом налогообложения, к которым в соответствии с подпунктом 1 указанной нормы отнесены земельные участки, изъятые из оборота в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно подпункту 2 пункта 4 статьи 27 Земельного Кодекса Российской Федерации (далее - ЗК РФ) из оборота изъяты земельные участки, занятые находящимися в федеральной собственности зданиями, строениями и сооружениями, в которых размещены для постоянной деятельности Вооруженные Силы Российской Федерации, другие войска, воинские формирования и органы.

В отношении указанных земельных участков земельный налог не уплачивается.

В то же время пунктом 5 статьи 27 ЗК РФ установлен перечень земельных участков ограниченных в обороте, к которым данной нормой отнесены находящиеся в государственной и муниципальной собственности земельные участки, предоставленные для обеспечения обороны и безопасности, оборонной промышленности, таможенных нужд и не указанные в пункте 4 статьи 27 ЗК РФ.

В письме от 13.03.2007 N Д08-840 "О принципах исключения земельных участков из объектов налогообложения по земельному налогу" Минэкономразвития России указало, что в отношении земельных участков, ограниченных в обороте в соответствии с законодательством Российской Федерации, предоставленных для обеспечения обороны, безопасности и таможенных нужд, важным является разрешенное использование земельного участка либо его фактическое использование для обеспечения деятельности, предусмотренной Федеральными законами "Об обороне", "О безопасности" и Таможенным кодексом Российской Федерации. При этом земельный участок должен находиться в государственной или муниципальной собственности. В связи с тем, что деятельность в области обороны, безопасности и таможенного дела может осуществляться только строго определенным указанными законами кругом лиц, важным элементом является принадлежность земельного участка соответствующему лицу на праве постоянного (бессрочного) пользования.

Следовательно, организация, предприятие, учреждение, использующие такие земельные участки, должны подтвердить, что земельный участок находится в государственной или муниципальной собственности, предоставлен и используется в целях обеспечения обороны и безопасности на вещном титуле постоянного (бессрочного) пользования.

Из письма Министерства экономического развития Российской Федерации от 11.11.2009 N Д23-3707 следует, что отнесение земельных участков к ограниченным в обороте может быть подтверждено документами о предоставлении земельных участков, сведениями из государственного кадастра объектов недвижимости, сведениями об особом статусе лица, занимающего земельный участок, иными сведениями, подтверждающими фактическое использование земельного участка для целей обороны, безопасности и таможенных нужд. Ограничение таких земельных участков в обороте и исключение их из объектов налогообложения по земельному налогу связано с целевым назначением и (или) фактическим использованием этих участков.

Как верно отметили суды, в целях исключения земельного участка из объекта налогообложения налогоплательщик обязан подтвердить наличие на земельном участке объектов, в которых размещены для постоянной деятельности Вооруженные Силы Российской Федерации, другие войска, воинские формирования и органы.

Из материалов дела следует, что земельный участок с кадастровым номером 59:01:4410041:1 (г. Пермь, Ленинский район, ул. Петропавловская) зарегистрирован на праве собственности за Российской Федерацией, предоставлен Учреждению Министерства обороны РФ в постоянное (бессрочное) пользование; земельный участок относится к землям населенных пунктов. Вид разрешенного использования - под жилищное строительство спецназначения. На спорном земельном участке расположены следующие объекты: электросетевой комплекс (ЭСК) Подстанция 35/6кВ "Егошихинская" с линиями электропередачи, трансформаторными подстанциями и распределительными пунктами; сети водопровода; убежище; контрольно-пропускной пункт; прачечная; медпункт; здание медпункта, столовой, гардеробной; склад; сети канализации; столовая, а также военный госпиталь, хозяйственная зона, и другие сооружения.

Приказом директора Департамента имущественных отношений Министерства обороны Российской Федерации от 01.07.2015 N 1396 за военным госпиталем закреплено право оперативного управления на объекты недвижимости (ледники, склады, здание медпункта, столовой, гардеробной, иные помещения), расположенные на земельном участке с кадастровым номером 59:01:4410041:1.

Филиал N 1 426 военного госпиталя ликвидирован 31.12.2017, на его базе создан филиал N 4 354 военного госпиталя.

При рассмотрении настоящего спора, суды пришли к выводу о том, что указанный земельный участок не может быть отнесен к изъятым из оборота, поскольку доказательства, подтверждающие расположение на нем находящихся в федеральной собственности объектов, в которых размещены для постоянной деятельности Вооруженные Силы Российской Федерации, другие войска, воинские формирования и органы, не представлены.

Суд кассационной инстанции считает этот вывод судов недостаточно обоснованным в связи со следующим.

Согласно статье 11 Федерального закона N 61-ФЗ Вооруженные Силы Российской Федерации состоят из центральных органов военного управления, объединений, соединений, воинских частей и организаций, которые входят в виды и рода войск Вооруженных Сил Российской Федерации и в войска, не входящие в виды и рода войск Вооруженных Сил Российской Федерации.

Также, согласно подпункту 2 пункта 4 статьи 27 Земельного Кодекса Российской Федерации (далее - ЗК РФ) из оборота изъяты земельные участки, занятые находящимися в федеральной собственности зданиями, строениями и сооружениями, в которых размещены для постоянной деятельности не только Вооруженные Силы Российской Федерации, другие войска, воинские формирования, но и их органы, перечень которых законом не конкретизирован.

В рассматриваемом деле спорным и проблемным является доказывание целевого назначения и фактического использования указанного земельного участка для нужд обороны и безопасности страны в целях применения налоговой льготы.

Более того, в письмах Минфина РФ от 27.05.2008 N 03-05-04-02/33, Минэкономразвития России от 19.06.2018 N Д23и-3195; Минфина России от 25.01.2019 N 03-05-04-02/4228 выражено отношение государственных органов к вопросам правового регулирования разрешения вопроса об отнесении земельных участков, предоставленных для обеспечения обороны и безопасности, к земельным участкам, изъятым или ограниченным в обороте в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Так, в указанных письмах указано, что разъяснения Минэкономразвития России, изложенным в письме от 13.03.2007 N Д08-840 не позволяют однозначно судить о том, являются ли учреждения, находящиеся в ведомственном подчинении Минобороны России, МВД России и МЧС России, налогоплательщиками земельного налога в отношении принадлежащих им земельных участков, а также изложена судебно-арбитражная практика по делам по судебным спорам о налогообложении организаций санаторно-курортных комплексов, лечебно-профилактических, оздоровительных и учебных учреждений, подведомственных Минобороны России и МВД России, которые не признаются налогоплательщиками земельного налога в отношении принадлежащих данным организациям земельных участков в связи с выводами судов о ведомственной принадлежности этих организаций к Минобороны России или МВД России и о создании данных организаций в целях реализации задач, стоящих перед этими федеральными органами исполнительной власти. Также в указанных письмах рекомендовано правоприменителям руководствоваться Налоговым кодексом Российской Федерации с учетом сложившейся судебно-арбитражной практики.

При этом, в силу пунктов 6 и 7 статьи 3 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы, страховые взносы), когда и в каком порядке он должен платить. Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента).

В связи с изложенным суд округа считает, что судами первой и апелляционной инстанций недостаточное внимание уделено проверке и оценке доводов налогоплательщика относительно того, что вышеуказанный земельный участок не может быть отнесен к объектам налогообложения в порядке статьи 389 НК РФ, поскольку военный госпиталь имеет в своем штате должности, занимаемые военнослужащими, проходящими военную службу в Вооруженных силах РФ, доходы от оказания платных услуг поступают в федеральный бюджет, проход на территорию военного городка для невоеннослужащих в обычном порядке закрыт, а также иные обстоятельства, которые указывают на особый статус территории.

В данном случае следует признать, что судами не установлена вся совокупность обстоятельств, имеющих существенное значение для правильного разрешения спора по существу.

Изложенное позволяет сделать вывод о принятии судебных актов по неисследованным и неполным материалам дела с нарушением положений процессуального законодательства, что могло привести к принятию неправильного судебного акта, и является основанием для отмены обжалуемых судебных актов (часть 3 статьи 288 АПК РФ).

Исходя из того, что для принятия обоснованного и законного судебного акта требуется исследование и оценка доказательств, установление всех имеющих значение для дела обстоятельств, что невозможно в арбитражном суде округа в силу пределов его полномочий, дело в соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежит передаче на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении суду первой инстанции необходимо установить обстоятельства, связанные с целевым назначением и фактическим использованием спорного земельного участка, и соотнести оценку этих обстоятельств с возможностью применения конкретной налоговой льготы, т.е. дать надлежащую правовую оценку всем обстоятельствам для разрешения вопроса о том, какому имуществу относится спорный земельный участок - изъятым или ограниченным в обороте в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Пермского края от 27.08.2020 по делу N А50-4031/2020 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.12.2020 по тому же делу отменить.

Дело направить в Арбитражный суд Пермского края на новое рассмотрение.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

А.В. Кангин

Судьи

Ю.В. Вдовин Т.П. Ященок