Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 21 мая 2021 г. N Ф09-2554/21 по делу N А34-12861/2019

Екатеринбург

21 мая 2021 г.

Дело N А34-12861/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 20 мая 2021 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 21 мая 2021 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Жаворонкова Д. В.,

судей Гавриленко О.Л., Токмаковой А.Н.,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Левенковой Елены Павловны (далее - ИП Левенкова Е.П., предприниматель) на решение Арбитражного суда Курганской области от 21.09.2020 по делу N А34-12861/2019 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.01.2021 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом путем направления в их адрес копий определения о принятии кассационной жалобы к производству заказным письмом с уведомлением, а также размещения данной информации на официальном сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

ИП Левенковой Е.П. - Мужагитдинов Р.С. (доверенность от 24.06.2019);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Курганской области (далее - Межрайонная ИФНС N 3 по Курганской области, инспекция, налоговый орган) - Смирнова Ю.В. (доверенность от 17.12.2019).

ИП Левенкова Е.П. обратилась в Арбитражный суд Курганской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС N 3 по Курганской области) N 1 от 29.03.2019 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в части привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и наложении штрафа в размере 6 200 руб.

Определением суда от 20.02.2020 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Курганской области (далее - Управление).

Определением суда от 02.06.2020 к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены общество с ограниченной ответственностью "Шестой автобусный парк" (далее - ООО "Шестой автобусный парк"), общество с ограниченной ответственностью "Мегаавто" (далее - ООО "Мегаавто"), в качестве заинтересованного лица привлечена Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 23 по Челябинской области (далее - Межрайонная ИФНС N 23 по Челябинской области).

Решением суда от 21.09.2020 отказано в удовлетворении заявленных требований.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.01.2021 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе предприниматель просит указанные судебные акты отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

В обоснование кассационной жалобы заявитель указывает следующее.

Налоговым органом нарушена процедура привлечения к ответственности за непредставление в установленный срок документов (статья 126 НК РФ), регламентированная статьей 101.4 НК РФ. Акт налоговой проверки от 28.11.2018 N 64 нельзя считать актом, составленным в соответствии с пунктом 1 статьи 101.4 НК РФ. Каждый факт непредставления документов подлежит отдельному актированию налоговым органом. Иными словами, производство по пункту 1 статьи 126 НК РФ должно быть самостоятельным относительно каждого случая непредставления в установленный срок налогоплательщиком запрошенных налоговым органом документов и (или) сведений вне зависимости от результатов выездной или камеральной налоговой проверки.

Договоры о сотрудничестве с ООО "МегаАвто" и ООО "Шестой автобусный парк", по сути, являются договорами перевозки, что подтверждает стоимость услуг предпринимателя по перевозке - 88-90% от полученной выручки. Кроме наличия автотранспортных средств, находящихся в собственности ИП Левенковой Е.П., предприниматель имел лицензию на осуществление пассажирских перевозок (АСС-74-130048 от 29.05.2013). Договор аренды транспортных средств не был и не мог быть заключен, а договоры о сотрудничестве являются договорами перевозки и доходы по данным договорам правомерно отнесены к доходам, облагаемым единым налогом на вмененный доход (далее - ЕНВД). Налогоплательщик применял ЕНВД по пассажирским перевозкам (код 06) и перевозкам грузов (код 05), имея в собственности и в аренде не более двадцати автомобилей с мая 2013 года, предоставлял договоры перевозки и договоры о сотрудничестве в Межрайонную ИФНС N 23 по Челябинской области (по месту осуществления деятельности) и в ходе камеральных проверок не имел со стороны налогового органа каких-либо замечаний. Суммы налога ЕНВД, отраженные в декларациях уплачены налогоплательщиком в полном объеме и в срок.

При переквалификации деятельности налогоплательщика с ЕНВД на налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) за 2015 год инспекция не учла, что ИП Левенкова Е.П. начислила и уплатила ЕНВД в 1 и 2 кварталах 2015 года в общей сумме 511 190 рублей согласно налоговым декларациям по коду вида деятельности 06 (услуги по перевозке пассажиров с помощью автотранспорта), сумма ЕНВД, относящаяся к перевозкам по договорам о сотрудничестве с ООО "МегаАвто" и ООО "Шестой автобусный парк" составила в 1 и 2 кварталах 2015 года 488 470 руб. Кроме того, инспекция пришла к выводу, что налогоплательщиком исчислен и уплачен УСН за 2016 год в сумме 27 504 руб. При вынесении решения инспекция обязана в соответствии с пунктом 1 статьи 78 НК РФ произвести зачет излишне уплаченного ЕНВД за 2015 год и излишне уплаченного налога по УСН за 2016 год в счет погашения недоимки по УСН за 2015 год. Таким образом, сумма недоимки по УСН за 2015 год составит 910 028 руб. (1 426 002 - 488 470 - 27 504). Как следствие, незаконно начислены пени и штраф на сумму недоимки.

При исчислении налога по УСН за 2015 год, полученные доходы подлежат уменьшению на расходы в сумме 537 767,57 руб. Сумма налога по УСН подлежит уменьшению на 37 644 руб. (537 767,57 х 7%).

Межрайонная ИФНС N 3 по Курганской области и Межрайонная ИФНС N 23 по Челябинской области в представленных отзыве и мнении на кассационную жалобу просят обжалуемые судебные акты оставить без изменения, кассационную жалобу без удовлетворения.

Проверив законность обжалуемых судебных актов в порядке, предусмотренном статьями 274, 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд кассационной инстанции пришел к следующим выводам.

Как установлено судами и следует из материалов дела, инспекцией по результатам проведенной выездной налоговой проверки ИП Левенковой Е.П. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2015 по 31.12.2016 составлен акт от 28.11.2018 N 64 и вынесено решение от 29.03.2019 N 1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафа в размере 43 785,95 руб. Также заявителю предложено уплатить недоимку по УСН за 2015 год в сумме 1 530 942 руб., перечислить налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 444 191 руб., уменьшить начисленный в завышенных размерах налог по УСН за 2016 год на сумму 27 504 руб., в порядке статьи 75 НК РФ начислены пени по УСН, НДФЛ в сумме 728 843,54 руб.

Основанием доначисления налога по УСН за 2015 год послужили выводы налогового органа о занижении дохода от реализации услуг в адрес ООО "Шестой автобусный парк" и ООО "Мегаавто".

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Курганской области 17.06.2019 N 120, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение инспекции отменено в части пункта 3.1 резолютивной части. В остальной части решение инспекции утверждено.

Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обратился с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды исходили из того, что деятельность по передаче имущества за плату во временное владение и пользование или во временное пользование не относится к видам предпринимательской деятельности, к которой применяется система налогообложения в виде ЕНВД, с учетом фактического исполнения договоров аренды транспортного средства с экипажем, заключенных заявителем с ООО "Шестой автобусный парк" и ООО "Мегаавто", а также принимая во внимание природу фактического исполнения соглашений о сотрудничестве, суды пришли к выводу о правомерном начислении предпринимателю недоимки по УСН за проверяемый период, руководствуясь следующим.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.11 НК РФ УСН организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Переход к УСН или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном настоящей главой.

Согласно пункту 1 статьи 346.12 НК РФ налогоплательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на УСН и применяющие ее в порядке, установленном настоящей главой.

В силу подп. 5 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя в отношении следующих видов предпринимательской деятельности: оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.

Как следует из материалов дела, в проверяемый период (2015-2016 года) ИП Левенкова Е.П. применяла одновременно УСН с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, и ЕНВД.

В пункте 7 статьи 346.26 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.

При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.

Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными данным Кодексом.

В соответствии с пунктом 2 статьи 784 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) общие условия перевозки определяются транспортными уставами и кодексами, иными законами и издаваемыми в соответствии с ними правилами.

Пунктом 1 статьи 786 ГК РФ установлено, что по договору перевозки пассажира перевозчик обязуется перевезти пассажира в пункт назначения, а в случае сдачи пассажиром багажа также доставить багаж в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение багажа лицу; пассажир обязуется уплатить установленную плату за проезд, а при сдаче багажа и за провоз багажа.

На основании пункта 13 статьи 2 Федерального закона от 08.11.2007 N 259-ФЗ "Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта" перевозчик - юридическое лицо, индивидуальный предприниматель, принявшие на себя по договору перевозки пассажира, договору перевозки груза обязанность перевезти пассажира и доставить багаж, а также перевезти вверенный грузоотправителем груз в пункт назначения и выдать багаж, груз управомоченному на их получение лицу.

Согласно положениям статьи 606 ГК РФ по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

В соответствии с пунктом 2 статьи 433 ГК Российской Федерации, если в соответствии с законом для заключения договора необходима также передача имущества, договор считается заключенным с момента передачи соответствующего имущества (статья 224 ГК РФ).

В силу пункта 3 статьи 607 ГК РФ в договоре аренды должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче арендатору в качестве объекта аренды. При отсутствии этих данных в договоре условие об объекте, подлежащем передаче в аренду, считается не согласованным сторонами, а соответствующий договор не считается заключенным.

Судами установлено и из материалов дела следует, что предметом договора аренды транспортного средства с экипажем от 01.01.2015, заключенного заявителем с ООО "Шестой автобусный парк", и договора аренды транспортного средства с экипажем от 02.09.2013, заключенного заявителем с ООО "Мегаавто", является предоставление арендатору (контрагентам) во временное пользование за плату транспортных средств, определенных в приложении N 1 к названным договорам, и свои услуги по управлению (пункты 1.1 указанных договоров).

Приложением N 1 к договору аренды транспортного средства с экипажем от 01.01.2015, заключенного заявителем с ООО "Шестой автобусный парк", приложением N 1 и дополнительным соглашением к договору аренды транспортного средства с экипажем от 02.09.2013, заключенного заявителем с ООО "Мегаавто", перечислены транспортные средства, передаваемые ИП Левенковой Е.П. ее контрагентам. В материалы дела представлены путевые листы, из которых следует, что перевозки осуществлялись транспортными средствами, поименованными в договорах аренды.

Согласно представленной в материалы дела книге доходов и расходов ООО "Шестой автобусный завод" и ООО "Мегаавто" оплачивали заявителю стоимость арендной по договорам аренды транспортного средства с экипажем.

В материалы дела представлены договоры о сотрудничестве, заключенные с ООО "Мегаавто" от 01.01.2015 и от 01.04.2015, и договоры о сотрудничестве, заключенные с ООО "Шестой автобусный парк" от 01.01.2015 и от 01.04.2015.

Предметами указанных договоров о сотрудничестве является оказание стороной 1 (ИП Левенкова Е.П.) стороне 2 (соответствующим контрагентам) услуг по перевозке пассажиров по междугородним маршрутам, указанным в пунктах 1.1 договоров.

Инспекцией установлено, что согласно сведениям "Реестра маршрутов", размещенного на официальном сайте Министерства дорожного хозяйства и транспорта Челябинской области (http://miN dortraN s74.ru/), на маршрутах, указанных в договорах о сотрудничестве, регулярные перевозки осуществляют ООО "Мегаавто" и ООО "Шестой автобусный парк", а не предприниматель.

Из содержания представленного в материалы дела протокола N 1 от 28.02.2019 допроса свидетеля - Новочихина С.А. - руководителя ООО "Мегаавто" и ООО "Шестой автобусный парк" следует, что фактически, ответственность перед пассажирами в проверяемом периоде несли именно указанные организации, между сторонами были заключены договоры аренды транспортных средств с экипажем, фактическая передача транспортных средств в соответствии с приложениями к договорам аренды состоялась, транспортные средства использовались только по назначению, указанному в договоре, использование транспортных средств по иным маршрутам, сдача в субаренду иным лицам не осуществлялась, путевые листы выписывались сотрудниками ООО "Шестой автобусный парк", ООО "Мегаавто", которые находились по месту базирования транспортных средств, сотрудниками, с которыми были заключены договоры оказания услуг, продажа билетов осуществлялась по договорам с автовокзалом, обслуживающим межмуниципальные маршруты N 532, 586, 515, 363, 820, 358, 513, 364, 362; при осуществлении перевозок пассажиров использовались лицензии ООО "Шестой автобусный парк", ООО "Мегаавто".

С учетом того, что деятельность по передаче имущества за плату во временное владение и пользование или во временное пользование не относится к предпринимательской деятельности, к которой применяется ЕНВД, с учетом фактического исполнения договоров аренды транспортного средства с экипажем, заключенных заявителем с ООО "Шестой автобусный парк" и ООО "Мегаавто", а также принимая во внимание природу фактического исполнения соглашений о сотрудничестве, суды пришли к правильному выводу о правомерном начислении недоимки по УСН за проверяемый период.

Вместе с тем, заслуживают внимания доводы предпринимателя о том, что при доначислении недоимки по УСН за 2015 год налоговым органом не учтено, что ИП Левенкова Е.П. начислила и уплатила ЕНВД в 1 и 2 кварталах 2015 года в общей сумме 511 190 рублей согласно налоговым декларациям по коду вида деятельности 06 (услуги по перевозке пассажиров с помощью автотранспорта), сумма ЕНВД, относящаяся к перевозкам по договорам о сотрудничестве с ООО "МегаАвто" и ООО "Шестой автобусный парк" составила в 1 и 2 кварталах 2015 года 488 470 руб.

Данным доводам заявителя судами не дана оценка. Вопрос уплаты предпринимателем ЕНВД в спорном периоде судами не устанавливался. Вместе с тем, наличие исполненных обязательств по уплате ЕНВД за 1 и 2 квартал 2015 года в связи с переквалификацией сделок образует переплату данного налога в указанном периоде и искажает реальные налоговые обязательства заявителя.

Довод предпринимателя о том, что налоговым органом не учтена переплата налога по УСН за 2016 год в сумме 27 504 руб. был предметом рассмотрения суда и правомерно отклонен на том основании, что в решении Управления ФНС по Курганской области сумма доначисленного УСН за 2015 год уменьшена на указанную сумму, соответственно уменьшены доначисленные суммы пени и штрафа (т. 13 л.д. 104, 105).

Ссылка предпринимателя на то, что при исчислении налога по УСН полученные доходы подлежат уменьшению на расходы по перечислению в Пенсионный фонд Российской Федерации по социальному страхованию и социальному обеспечению в размере 52 953 руб., расходы по приобретению ИП Левенковой Е.П. тахографа у общества с ограниченной ответственностью "Тахограф", расходы на приобретение у общества с ограниченной ответственностью "Техника чистоты" автомойки высокого давления с нагревом воды Kaerher HDS 8114-4-М стоимостью 226 690 руб. (товарная накладная N Т400030 от 21.09.2015), а также расходы по приобретению у индивидуального предпринимателя Ларина Ю.П. строительных материалов и оборудования на общую сумму 209 802 руб. 547 коп. и расходы по приобретению электроэнергии у публичного акционерного общества "Челябэнергосбыт" на общую сумму 43 322 руб., не отраженные в налоговой декларации, в общей сумме 537 767 руб. 57 коп. отклонена судом, поскольку доказательств несения данных расходов в рамках деятельности, в отношении которой предпринимателем применяется УСН, материалы дела не содержат.

Довод заявителя о нарушении налоговым органом регламентированной ст. 101.4 НК РФ процедуры привлечения к ответственности за непредставление в установленный срок документов (ст. 126 НК РФ) не принимается, так как получил надлежащую правовую оценку суда.

Поскольку судами не были установлены все обстоятельства, имеющие существенное значение для правильного разрешения настоящего спора по существу, обжалуемые судебные акты приняты с нарушением норм права (части 2 и 3 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), которые повлияли на исход рассмотрения спора.

Принимая во внимание изложенное, обжалуемые судебные акты подлежат отмене, дело направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду надлежит устранить отмеченные недостатки, в том числе установить в полном объеме все юридически значимые обстоятельства и принять решение в соответствии с фактическими обстоятельствами и нормами материального и процессуального права.

Руководствуясь статьями 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Курганской области от 21.09.2020 по делу N А34-12861/2019 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.01.2021 по тому же делу отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Курганской области.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Д.В. Жаворонков

Судьи

О.Л. Гавриленко А.Н. Токмакова