Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 15 марта 2022 г. N Ф09-10865/21 по делу N А76-10902/2021

Екатеринбург

15 марта 2022 г.

Дело N А76-10902/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 15 марта 2022 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 15 марта 2022 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Кравцовой Е. А.,

судей Жаворонкова Д. В., Гавриленко О. Л.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Мухаметжановой Д.Е. рассмотрел в судебном заседании с использованием систем видеконференц-связи при содействии Арбитражного суда Челябинской области кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ЖБИ-Сервис" (далее - общество "ЖБИ-Сервис", общество, налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Челябинской области от 30.09.2021 по делу N А76-10902/2021 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.12.2021 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании Арбитражного суда Уральского округа принял участие представитель общества с ограниченной ответственностью "ЖБИ - Сервис" - Якимов Д.А. (доверенность от 02.09.2021).

В судебном заседании посредством использования систем видеоконференц-связи Арбитражного суда Челябинской области приняли участие представители Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Челябинской области - Гаврилов И.А. (доверенность от 22.12.2021), Шолмова Е.С. (доверенность от 30.12.2021), Красильникова А.Н. (доверенность от 16.02.2022).

Общество "ЖБИ-Сервис" обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Челябинской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решений N 76 от 15.01.2021, N 2913 от 02.12.2020 и N 2914 от 02.12.2020 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Кроме того, общество "ЖБИ-Сервис" обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к инспекции о признании недействительным решения N 279 от 04.02.2021 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Возбужденные по указанным заявлениям дела N А76-10902/2021 и N А76-16348/2021 определением Арбитражного суда Челябинской области от 15.06.2021 объединены в одно производство с присвоением делу номера А76-10902/2021.

Решением суда от 30.09.2021 (судья Пашкульская Т.Д.) заявление удовлетворено.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.12.2021 (судьи Арямов А.А., Иванова Н.А., Плаксина Н.Г.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество просит указанные судебные акты отменить, ссылаясь на неверное применение норм налогового законодательства, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела.

Заявитель жалобы настаивает на том, что первой продукцией, в отношении которой закончены все предусмотренные проектом технологические процессы, является камень строительный, соответствующий разработанным обществом Техническим условиям.

По мнению общества, судами не учтены Методические указания по контролю за технической обоснованностью расчетов платежей при пользовании недрами, утвержденные Постановлением Госгортехнадзора России от 10.12.1998 N 76 (N РД-07-261-98) (далее - Методические указания), содержащие согласованные различными министерствами понятия о полезных ископаемых, первичной обработке и о перерабатывающем производстве; поименованный в Общероссийском классификаторе полезных ископаемых и подземных вод ОК 032-2002 в качестве полезного ископаемого щебень представляет собой природный щебень, полученный не в результате взрыва или дробления горного массива, а существующий в природе изначально в таком виде, что к рассматриваемому карьеру не относится; налоговым органом не представлено доказательств вины налогоплательщика в неправильном исчислении налоговой базы для уплаты налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) до 2020 года; имеются основания для применения пункта 2 статьи 111 НК РФ; при расчете объема добытого полезного ископаемого инспекцией и судами не учтен соответствующий процент потерь, установленных проектом.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит оставить оспариваемые судебные акты без изменения, жалобу - без удовлетворения.

Проверив законность судебных актов в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в пределах доводов кассационной жалобы, суд кассационной инстанции пришел к следующим выводам.

Как установлено судами, по итогам проведенных камеральных налоговых проверок представленных обществом налоговых деклараций по НДПИ за март, май, июнь, июль 2020 года инспекцией составлены акты проверок от 13.10.2020, N 3892 и N 3893, от 17.11.2020 N 4632 и от 14.12.2020 N 5017, а также вынесены решения от 02.12.2020 N 2913, N 2914, от 15.01.2021 N 76, от 04.02.2021 N 279, которым обществу спорный налог за март, май, июнь, июнь 2020, соответствующие пени и штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Решениями Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 12.03.2021 N 16-07/001620 и N 16-07/001621, от 26.03.2021 N 16- 07/002088 и от 16.04.2021 N 16-07/002782 жалобы общества оставлены без удовлетворения.

Воспользовавшись правом на судебную защиту, налогоплательщик обратился с рассматриваемым заявлением в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды исходили из того, что рабочим проектом производства горных работ на Миасском месторождении предусмотрено получение щебня, ввиду чего для целей налогообложения НДПИ добытым полезным ископаемым будет признаваться щебень.

Проверив законность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции не находит оснований для их отмены.

В соответствии с пунктом 1 статьи 337 НК РФ в целях исчисления НДПИ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом из недр минеральном сырье, первая по своему качеству соответствующая указанным в пункте 1 статьи 337 НК РФ стандартам.

Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

В силу пункта 7 статьи 339 НК РФ при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь); при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

Согласно статье 23.2 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" (далее - Закон о недрах) разработка месторождений полезных ископаемых осуществляется в соответствии с утвержденными с установленном порядке техническими проектами.

В техническом проекте разработки конкретного месторождения определяется технологический процесс по добыче соответствующего полезного ископаемого, который включает помимо операции по извлечению минерального сырья из недр комплекс технологических операций (процессов) по доведению фактически извлеченного минерального сырья до соответствующего стандарта качества. Указанный комплекс технологических операций (процессов) может, в частности, включать: операции по технологической подготовке до получения кондиционного продукта (сортового сырья); операции, необходимые для облегчения транспортировки и хранения товарного продукта; другие операции, имеющие целью получение товарного продукта, при условии, что они не изменяют основного характера продукта; иные операции, предусмотренные техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых.

По смыслу вышеуказанных норм налогового законодательства во взаимосвязи с положениями Закона о недрах, возникновение объекта обложения НДПИ в определенных случаях связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения технологических операций, включенных в технический проект разработки месторождения полезных (горнодобывающая промышленность) (определение Конституционного Суда Российской Федерации от 11.03.2021 N 375-О).

В условиях же переработки добытого полезного ископаемого возникает продукция обрабатывающей промышленности, не признаваемая объектом обложения НДПИ в силу вышеуказанных положений статьи 337 НК РФ.

При этом основополагающим критерием разграничения технологических операций, входящих в технологический комплекс по добыче конкретного полезного ископаемого и закрепленных в техническом проекте (горнодобывающая промышленность), от технологических операций, составляющих суть перерабатывающей (обрабатывающей) промышленности, является неизменность основного характера продукта.

Результатом переработки полезного ископаемого, как комплекса сложных механических, физических и химических процессов с применением особых технологий и специального оборудования, выступает качественно новый продукт с иным минеральным, химическим составом и физико-механическими свойствами (постановления Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 15.03.2005 N 12742/04, от 22.01.2008 N 4822/07, определение Верховного Суда Российской Федерации от 22.03.2021 N 309- ЭС21-1456).

Судами установлено, что разработка на Миасском месторождении сиенитов велась обществом "ЖБИ - Сервис" на основании лицензии ЧЕЛ 800046 ТЭ с целевым назначением и видами работ: добыча строительного камня Миасском месторождении сиенитов.

В разделе 2.3 проекта "Реконструкции каменного карьера Миасского месторождения сиенитов" (далее - Проект реконструкции) "Качественная характеристика сырья и щебня", в соответствии с которым велась добыча полезного ископаемого на разрабатываемом месторождении, указано, что оценка качества горных пород месторождения производится на соответствие их физико-механических показателей требованиям, в том числе:

ГОСТ 8267-93 "Щебень из естественного камня для строительных работ" (Действующий),

ГОСТ 22132-76 "Камень бутовый" (Утратил силу с 1 января 1988 года),

ГОСТ 23845-86 "Породы горные скальные для производства щебня для строительных работ (утратил силу).

В разделах 2.5, 3.1 Проекта реконструкции указано, что сырье предназначалось для изготовления стандартного щебня марки 1200; добытый из карьера камень доставляется на дробильно-сортировочную фабрику (далее - ДСФ).

Разделом 11 Проекта реконструкции предусмотрена технология переработки строительного камня, в который входит процесс переработки горной массы на щебень на ДСФ. Готовая продукция должна соответствовать ГОСТ 8267-93 "Щебень из естественного камня для строительных работ". Номенклатура готовой продукции: щебень различных фракций.

Исходя из изложенного, суды согласились с инспекцией, что техническим проектом реконструкции определена продукция Миасского месторождения сиенитов - щебень с указанием первого применимого к ней национального стандарта, а технологический комплекс на поверхности является одним из этапов разработки карьера.

Довод о том, что полезным ископаемым не может быть признана продукция перерабатывающей промышленности, рассмотрен и отклонен судами со ссылкой на Общероссийский классификатор видов экономической деятельности (ОК 029-2014 (КДЕС ред. 2), утвержденный Приказом Росстандарта от 31.01.2014 N 14-ст. (далее - Общероссийский классификатор видов экономической деятельности).

В соответствии с техническим проектом дробление камня до нужной фракции, разделение раздробленного камня на фракции для обеспечения требований ГОСТ 8267-93 "Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ" является неотъемлемым этапом разработки Миасского месторождения сиенитов.

В соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности к разделу "В" "Добыча полезных ископаемых" отнесена группировка "добыча строительного камня" 08.11.

Указанный вид деятельности (код 08.11) относится к группе вида деятельности 08 "Добыча прочих полезных ископаемых". Эта группировка включает: добычу полезных ископаемых из карьеров, а также разработку аллювиальных отложений, скальных пород, соляных месторождений. Получаемые продукты используются главным образом в строительстве (песок, камень и т.п.), в производстве строительных материалов (глина, гипс и т.п.), в производстве химикатов и т.п. При этом группировка не включает: процессы обработки (кроме дробления, измельчения, обогащения, сушки, сортировки и смешивания) добываемых полезных ископаемых, раздел С "Обрабатывающие производства".

Как верно указано судами, процессы дробления и измельчения строительного камня до щебня отнесены общероссийским классификатором к видам добычных работ, равно как и щебень назван среди продуктов горнодобывающей промышленности.

При этом наличие у общества на ТУ 08.11.12-001-78852431-2017 "Камень строительный (горная масса)" и ТУ 5711-058-56384797-2006 "Камень бутовый", не отраженных в проекте разработки месторождения, не опровергает того, что объектом налогообложения является щебень, поскольку исходя из технической документации разработки Миасского месторождения сиенитов, строительный камень, бутовый камень не являются конечным продуктом разработки Миасского месторождения, в отношении данного сырья не окончен весь цикл горно-добычных работ, предусмотренных проектной документацией.

Судами правомерно отмечено, что указанные стандарты, ТУ, а равно и ГОСТ 31436-2011 "Межгосударственный стандарт. Породы горные скальные для производства щебня для строительных работ. Технические требования и методы испытаний" (введен в действие Приказом Росстандарта от 31.05.2012 N 96-ст) разработаны на полезное ископаемое (породу, сырье), в отношении которого не окончены все предусмотренные Проектом реконструкции Миасского месторождения горно-добычные операции, что в соответствии с пунктом 7 статьи 339 НК РФ исключает возможность признания полезным ископаемым для целей налогообложения строительный камень. Разработанные заявителем технические условия в настоящем случае фактически являются стандартом на извлекаемую породу, а не стандартом на продукцию разработки месторождения.

Ссылка на то, что до строительства ДСФ на карьере, минеральное сырье проходило полный технологический цикл по приведению его в соответствие с ТУ 5711-058-56384797-2006 "Камень бутовый" и продавалось другой организации, которая производила дробление горной массы, а уплата НДПИ производилась на основании цены реализации строительного камня, соответствующего ТУ 5711- 058-56384797-2006, отклонен с учетом того, что нахождение дробильно-сортировочного комплекса за пределами карьера, в рассматриваемом случае не имеет определяющего значения.

Исходя из буквального толкования Общероссийского классификатора видов экономической деятельности, дробление строительного камня относится к обрабатывающему производству в том случае, когда оно не связано с одновременной его добычей непосредственно данной организацией. В случае же, когда организация осуществляет дробление строительного камня в связи с операциями по его добыче (единый технологический процесс, предусмотренный проектом разработки месторождения), процессы дробления, измельчения и сортировки строительного камня до щебня отнесены нормативно-правовыми актами к видам добычных работ.

Установив, что общество непосредственно занимается добычей полезных ископаемых (горной породы или строительного камня), а также осуществляет дробление и сортировку строительного камня в связи с его добычей, доведение сырья до стандарта качества (ГОСТ 8267-93) путем дробления включено в общий технологический процесс разработки Миасского месторождения 13 сиенитов, суды пришли к обоснованному выводу о том, что рассматриваемый вид деятельности налогоплательщика верно отнесен инспекцией к операциям по добыче полезных ископаемых.

Оценка стоимости добытых полезных ископаемых произведена налоговым органом на основании статьи 340 НК РФ, исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого - щебня.

Руководствуясь пунктом 2 статьи 339 НК РФ, учитывая, что в учетной политике обществом утвержден прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, а изменения в технический проект не вносились, суды правомерно отклонили соответствующий довод налогоплательщика о необходимости определения объема добытого полезного ископаемого путем применения расчетного метода.

При установленных обстоятельствах доводы общества о недоказанности вины, необходимости применения пункта 2 статьи 111 НК РФ, учитывая, что налоговым органом в адрес налогоплательщика каких-либо рекомендаций либо разъяснений, ориентирующих его на ошибочное определение налоговой базы по НДПИ (исходя из стоимости строительного камня), не давалось, подлежат отклонению как не имеющие правового обоснования.

Иные доводы, в том числе о не привлечении к рассмотрению дела органов государственного горного надзора, неприменение положений актов, разъясняющих порядок расчетов платежей при пользовании недрами, имеющих рекомендательный характер, не свидетельствуют о нарушениях норм материального, процессуального права, влекущих отмену обжалуемых судебных актов, в том числе в соответствии с частью 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 30.09.2021 по делу N А76-10902/2021 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.12.2021 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ЖБИ-Сервис" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Е.А. Кравцова

Судьи

Д.В. Жаворонков О.Л. Гавриленко