Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 5 мая 2022 г. N Ф09-2200/22 по делу N А07-16364/2020

Екатеринбург

05 мая 2022 г.

Дело N А07-16364/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 05 мая 2022 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 05 мая 2022 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Жаворонкова Д.В.,

судей Гавриленко О.Л., Кравцовой Е.А.

при ведении протокола помощником судьи Кармацкой О.Л., рассмотрел в судебном заседании путем использования системы веб-конференции кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Колибри" (далее - ООО "Колибри", общество, налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 01.10.2021 по делу N А07-16364/2020 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.01.2022 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества - Халиев А.А. (адвокат, доверенность от 10.01.2022);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Башкортостан (далее - инспекция, налоговый орган) - Галеева Р.М. (доверенность от 11.01.2022), инспекции и Управления - Кагарманов Р.Ф. (доверенность от 14.12.2021).

ООО "Колибри" обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением к инспекции о признании недействительным решения от 06.09.2019 N 11-20/19 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и налога на прибыль организаций в сумме 2 344 404 рублей, соответствующих сумм пени и штрафов

Решением суда первой инстанции от 01.10.2021 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от от 13.01.2022 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе заявитель просит решение и постановление судов отменить, дело направить на новое рассмотрение.

Считает, что счет 90 "продажи", отчеты о закрытии смены не являются первичной учетной документацией. Обществом представлены инспекции счета-фактуры, из которых следовала сумма выручки, отраженная в книге продаж. Согласно контррасчету общества, представленного в суд, с учетом топливных карт, сумма реализации за 2016 г. - 242 666 629,32 рублей, за 2017 г. - 242 822 371,12 рублей. Так, покупатель, предъявляя топливную карту, получает чек, а кассир открывает кассу, по итогам дня бухгалтер из розничной продажи исключает реализацию по топливным картам, так как операции по ним уже отражены в книге продаж при поступлении аванса. Операции с учетом розничной продажи и топливной карты отражены на чете 90.01.1. Ведение отчета по топливным картам законодательством не предусмотрено. Налоговым органом не представлено доказательств, свидетельствующих о занижении обществом налоговой базы при реализации товара покупателям.

Отражение кредиторской задолженности по ООО "Уралмаркет" является бухгалтерской ошибкой, которая была исправлена обществом, что свидетельствует об отсутствии у ООО "Колибри" оснований для включения во внереализационные доходы кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности в отношении ООО "Уралмаркет", так как товар был поставлен обществом в полном объеме в 2014 году.

По взаимоотношениям с ООО "Техсоюз" указывает, что оплата ООО "Колибри" за поставленный контрагентом товар была осуществлена собственным векселем в сумме 1 936 580 рублей. Ликвидация первого векселедержателя (ООО "Техсоюз") не означает того, что спорный вексель никогда не будет предъявлен к погашению, так как ликвидированная организация до прекращения своей деятельности могла передать его по индоссаменту другому лицу. Общий срок для предъявления векселя 4 года с 10.01.2015 и истекает для предъявления 10.01.2019, в связи с чем отсутствуют основания для включения во внереализационные доходы кредиторской задолженности в связи с ликвидацией контрагента. Кроме того, у общества нет возможности представить суду оборотную сторону векселя (индоссамент) в связи с его отсутствием.

В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган просит обжалуемые судебные акты оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

В силу ч. 1 ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено названным Кодексом.

Изучив доводы заявителя жалобы, суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены решения и постановления судов.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "Колибри" по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2015 по 31.12.2017.

По результатам налоговой проверки составлен акт от 19.06.2019 N 11-20/12дсп, вынесено решение от 06.09.2019 N 11-20/19 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, где обществу начислены за 4 квартал 2016 г., 1 и 3 квартал 2017 г. НДС в сумме 737 568 руб., пени по НДС - 118 473 рубля, штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату НДС - 73 757 рублей, налог на прибыль за 2015, 2016, 2017 гг. в сумме 1 606 836 руб., пени - 275 541,61 рубль, штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 160 684 рублей.

Налогоплательщиком решение инспекции от 06.09.2019 N 11-20/19 обжаловано в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган, решением Управления Федеральной налоговой службы по Республики Башкортостан от 18.12.2019 N 349/17 решение налогового органа от 06.09.2019 N 11-20/19 оставлено без изменения.

Не согласившись с решением Управления Федеральной налоговой службы по Республики Башкортостан от 18.12.2019 N 349/17, налогоплательщик обжаловал его в Федеральную налоговую службу России, решением Федеральной налоговой службы России от 10.04.2020 N КЧ-4-9/6137@, решение налогового органа от 06.09.2019 N 11-20/19 также оставлено без изменения.

Суды при рассмотрении дела не установили совокупности оснований для признания оспариваемого решения недействительным.

Выводы судов являются законными.

По эпизоду определения налоговой базы по НДС и налогу на прибыль организаций за 2016, 2017 гг.

ООО "Колибри" в 2016 - 2017 гг. осуществляло деятельность автозаправочных станций (АЗС).

Согласно пункта 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Статьей 52 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В соответствии с пунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В соответствии с пунктом 1 статьи 168 Кодекса при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.

В соответствии с пунктом 7 статьи 168 Кодекса при реализации товаров за наличный расчет организациями и индивидуальными предпринимателями розничной торговли и общественного питания, а также другими организациями, индивидуальными предпринимателями, выполняющими работы и оказывающими платные услуги непосредственно населению, требования, установленные пунктами 3 и 4 статьи 168 Кодекса, по оформлению расчетных документов и выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы.

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (пункт 2 статьи 153 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 249 НК РФ в целях главы 25 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

В соответствии с пунктом 2 статьи 249 НК РФ выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

В силу пункта 1 статьи 271 НК РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления), если иное не предусмотрено пунктом 1.1 настоящей статьи.

Согласно пункту 3 статьи 271 НК РФ для доходов от реализации, если иное не предусмотрено главой 25 Кодекса, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 Кодекса, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

Согласно пункту 4.1. Указания Банка России от 11.03.2014 N 3210-У "О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства" кассовые операции оформляются приходными кассовыми ордерами 0310001, расходными кассовыми ордерами 0310002 (далее - кассовые документы).

Кассовые документы могут оформляться по окончании проведения кассовых операций на основании фискальных документов, предусмотренных абзацем 27 статьи 1.1 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием электронных средств платежа" (далее - Закон N 54-ФЗ)

Под фискальным документом понимаются фискальные данные, представленные по установленным форматам в виде кассового чека, бланка строгой отчетности и (или) иного документа, предусмотренного законодательством Российской Федерации о применении контрольно-кассовой техники, на бумажном носителе и (или) в электронной форме, в том числе защищенные фискальным признаком (статья 1.1 Закона N 54-ФЗ).

Перечень фискальных документов определен пунктом 4 статьи 4.1 Закона N 54-ФЗ и включает, в том числе, отчет о закрытии смены.

Выручка, полученная обществом от реализации ГСМ и сопутствующих товаров за наличный расчет с применением контрольно-кассовой техники, отражалась в отчете о закрытии смены, содержащем итоговые данные по лентам контрольно-кассовых машин, сведения данного отчета указываются по счету 90 "Продажи" и в книге продаж.

В ходе анализа представленных обществом документов: налоговых деклараций по НДС, книг продаж за 4 квартал 2016 года, за 1 и 3 кварталы 2017 года, главных книг за 2016-2017 годы, карточек счета 90 "Продажи" за 2016-2017 годы, отчетов о закрытии смены, налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций за 2016-2017 годы инспекцией установлено, что в проверяемом периоде обществом не в полном объеме учтена выручка от розничной реализации товаров через АЗС.

В соответствии с данными бухгалтерского учета (с учетом НДС) выручка составила:

2016 г - 102 394 998,44 руб.

2017 г - 163 053 334,7 руб.

В соответствии с данными налогового учета (с учетом НДС) выручка составила:

2016 г. - 99 758 538, 74 руб.

2017 г. - 160 105 827,82 руб.

Выручка, указанная по бухгалтерскому учету ООО "Колибри", в таком же размере подтверждается как поступлением денежных средств в кассу, так и на расчетный счет ООО "Колибри".

Так, за 2016 год поступление денежных средств за проданную продукцию составило 102 347 419,13 руб., за 2017 год 163 092 330,08 руб.

Расхождения между бухгалтерским и налоговым учетом свидетельствуют не об уменьшении налоговых баз по НДС и налогу на прибыль, а о нарушении правил учета доходов и расходов, противоречат собранной налоговым органом совокупности доказательств по делу.

В соответствии с требованием от 17.04.2019 N 11/42385 налоговым органом у общества были затребованы пояснения причин расхождения данных, отраженных по счету 90 "Продажи", с данными налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций за 2016-2017 годы.

В ответ на указанное требование налогоплательщиком были представлены пояснения, что расхождения данных по счету 90 "Продажи" с данными налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций обусловлены неправильным разнесением выручки по счетам бухгалтерского учета.

Вместе с тем, инспекцией по результатам проверки регистров учета, в том числе счета 90 "Продажи", ошибочного отнесения операций по реализации товаров как по дате, так и по суммам или по назначению, не выявлено.

Налоговым органом установлено что учет в ООО "Колибри" по оптовой и розничной торговле ведется раздельно, выручка от розничной торговле отражается по дебету счета 62.Р кредиту счета 90.01.1, по оптовой торговле по дебету счета 62.01 и кредиту счета 90.01.1.

В книге продаж за 4 квартал 2016 года обществом отражена счет-фактура от 05.11.2016 N 59 на сумму 98 386,98 рублей, однако в карточке счета 90 "Продажи" по отчету о розничных продажах от 05.11.2016 отражена сумма 324055,93 рублей.

Аналогичные расхождения установлены по счетам-фактурам от 12.10.2016, от 19.10.2016, от 22.10.2016, от 23.10.1016, от 29.10.2016, от 31.10.2016, от 19.11.2016, от 03.12.2016, от 15.12.2016, от 23.12.2016, от 12.01.2017, от 14.01.2017, от 28.01.2017, от 04.02.2017, от 11.02.2017, от 16.02.2017, от 22.02.2017, от 23.02.2017, от 02.03.2017, от 04.03.2017, от 08.03.2017, от 18.03.2017, от 30.03.2017, от 22.07.2017 с данными отчетов о розничных продажах по указанным датам, отраженных в карточке счета 90 "Продажи" (опись материалов ВНП ООО "Колибри" приложение к акту ВНП N 98, 99, 100).

Налогоплательщиком заявлен довод о том, что налоговым органом не учтены операции по реализации нефтепродуктов по топливным картам, поскольку по топливным картам выручка отражается дважды: в момент выдачи чека покупателю при заправки топлива (розничная торговля) и в момент выписки счет-фактуры покупателю данной топливной карты (оптовая торговля).

В соответствии с принятой учетной политикой ООО "Колибри" для целей налогообложения за проверяемый период доходы и расходы при исчислении налога на прибыль определялись по методу начисления.

В соответствии со статьей 2 Закона N 54-ФЗ контрольно-кассовая техника (далее - ККТ) применяется при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт в случаях продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Статьей 5 указанного Закона определен момент выдачи кассового чека - в момент оплаты.

Согласно пункта 14.1 Правил технической эксплуатации АЗС (действовал до 15.09.2019) выдача нефтепродуктов на АЗС осуществляется только через топливно- или маслораздаточные колонки в баки транспортных средств или тару потребителей, а также путем продажи расфасованных нефтепродуктов. Образцы расфасованных нефтепродуктов выставляются в витрине или на специальных стендах для ознакомления потребителей с ассортиментом и розничными ценами. Реализация осуществляется либо за наличный расчет, либо с применением кредитных карт.

Государственной межведомственной экспертной комиссии по контрольно-кассовым машинам протоколом N 14 от 10 ноября 1994 года утверждены Технические требования к контрольно-кассовым машинам (ККМ) для осуществления денежных расчетов за нефтепродукты и оказание услуг в сфере обеспечения нефтепродуктами согласно Приложению N 3 к настоящему Протоколу (далее - Технические требования) (действовал до 31.12.2020).

В соответствии с пунктом 1.3 Технических требований отпуск нефтепродуктов должен производиться только по командам управления, поступающим от ККМ. Задание дозы отпуска и команд управления с иных устройств ввода, в том числе и функциональной клавиатуры контроллера управления ТРК, недопустимо.

Согласно пунктам 1.4 - 1.8 данных Технических требований:

режим предоплаты - форма отпуска НП на автозаправочной станции (АЗС), при которой оформление чека продажи осуществляется до получения НП покупателем;

режим послеоплаты - форма отпуска НП на АЗС, при которой оформление чека продажи осуществляется после получения НП покупателем;

прямая безналичная оплата - форма оплаты за НП на АЗС магнитными и чиповыми картами, с помощью которых производится перевод денежных сумм с карты покупателя на счет АЗС по результатам отпуска;

косвенная безналичная оплата - форма оплаты за НП на АЗС магнитными и чиповыми картами, талонами и другими документами, являющимися эквивалентами заранее оплаченного определенного количества НП;

смешанная оплата - форма оплаты, при которой сумма оплаты разделяется на две и более части, каждая из которых оплачивается разными формами оплаты.

Таким образом, автозаправочные станции, в том числе, при отпуске нефтепродуктов по талонам и магнитным картам (косвенная безналичная оплата) также обязаны пробивать кассовые чеки (без указания суммы продажи, но с указанием марки и количества литров нефтепродукта) и выдавать их покупателям. Суммарный счетчик на ТРК фиксирует фактически отпущенное топливо.

При оплате нефтепродуктов платежными (банковскими) картами при отпуске нефтепродуктов происходит списание денежных средств с банковского счета клиента, т.е. в момент транзакции производится расчет за получаемый товар.

Топливные карты платежными картами не являются, при использовании топливных карт расчет за нефтепродукты не производится. Момент оплаты нефтепродукта либо предшествует транзакции (предоплата), либо следует после (при отсрочке платежа). Таким образом, топливная карта используется как средство строгой отчетности, позволяющее держателю карты получить от продавца определенное количество товара.

Форма оплаты в указанном случае - перечисление денежных средств на расчетный счет ООО "Колибри", топливные карты служат лишь средством товарного учета, то есть количества отпущенного нефтепродукта.

В Отчетах по розничной торговле и Отчетах о закрытии смены фиксируется выручка, полученная именно денежными средствами, сумма приобретения топлива по топливным картам в кассе не отражается, так как денежные средства за отпуск топлива, как и утверждает налогоплательщик, были перечислены на его расчетный счет.

Учет в ООО "Колибри" ведется по наименованию товаров. По счету 90 "Продажи" указана конкретно - какая именно продукция была реализована в данный день. Так в отчетные дни, где установлена в ходе проверки не полное отражения выручки, видно, что разница возникла в результате того, что по налоговому учету обществом не была отражена выручка от реализации товара (Регуляра 92), в то время как по представленным ООО "Колибри" счетам-фактурам, не усматривается, что реализация происходила по топливным картам.

Судами отмечено, что по представленным ООО "Колибри" в суд документам, а именно: договорам поставки (топливные карты) не представляется возможным установить действительно ли был отпуск топлива по указанным счетам-фактурам по топливным картам, поскольку в них не указаны номера топливных карт, по которым отпускалось топливо, когда именно и какому лицу.

Таким образом, ООО "Колибри" не представило документы, подтверждающие, что выручка, отраженная в учете ООО "Колибри" по счету 90 "Продажи", в отчетах о розничной торговле и отчетах о закрытии смены, завышена за счет двойного учета выручки, полученной по топливным картам.

При таких обстоятельствах являются правильными выводы судов о занижении обществом налоговых баз по НДС и налогу на прибыль в 2016, 2017 годах, что повлекло за собой неполную уплату НДС за 4 квартал 2016 г., 1 и 3 кварталы 2017 г. в сумме 737 566 рублей, начисление пени по НДС - 118 473 рубля, штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату НДС - 73 757 рублей, неполную уплату налога на прибыль за 2016, 2017 гг. в сумме 819520 рублей, соответствующих пени и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

По эпизоду взаимоотношений общества с ООО "Уралмаркет".

Во внереализационные доходы в нарушение пункта 18 статьи 250 НК РФ обществом не списаны в 2017 г. в связи с истечением срока исковой давности 2 000 000 рублей, что повлекло за собой неполную уплату налога на прибыль за 2017 г. в размере 400 000 рублей.

Дата признания внереализационных доходов для целей налогообложения прибыли установлена пунктом 4 статьи 271 ГК РФ.

Так, доход в виде кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, учитывается в составе внереализационных доходов в последний день того отчетного периода, в котором истекает срок исковой давности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 196, статьей 200 ГК РФ общий срок исковой давности составляет три года со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права и о том, кто является надлежащим ответчиком по иску о защите этого права.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что по состоянию на 01.01.2015, 01.01.2016, 01.01.2017 и на 31.12.2017 по данным счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" числится кредиторская задолженность по контрагенту ООО "Уралмаркет" в сумме 2 000 000 рублей.

Как установлено налоговым органом, ООО "Уралмаркет" на расчетный счет заявителя перечислены денежные средства в размере 2 000 000 рублей за нефтепродукты по договору от 22.09.2014 N К-09 (платежное поручение от 23.09.2014 N 841), однако в проверяемом периоде с 01.01.2015 по 31.12.2017 обществом в адрес ООО "Уралмаркет" нефтепродукты не поставлены, денежные средства не возвращены.

ООО "Уралмаркет" в соответствии со статьей 93.1 НК РФ документы по взаимоотношениям с ООО "Колибри" не представлены.

В свою очередь, ООО "Колибри" по взаимоотношениям с ООО "Уралмаркет" представлены копии счета-фактуры от 20.10.2014 N 30, товарной накладной от 20.10.2014 N 30 и приложения N 2 к договору от 22.09.2014 N К-09, составленные между ООО "Колибри" и ООО "Уралмаркет", оборотно-сальдовые ведомости по счетам 60.03 и 76 за 2014 год.

Вместе с тем, представленные обществом по взаимоотношениям с ООО "Уралмаркет" документы, не подтверждают поставку заявителем указанному контрагенту товаров (нефтепродуктов) в 2014 году, поскольку согласно налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2014 года и налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2014 год, представленным ООО "Колибри" в инспекцию, отсутствуют операции по реализации товаров (работ, услуг), так, доходы от реализации и внереализационные доходы составили 0 рублей.

Инвентаризация расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами заявителем не проводилась, что подтверждается свидетельскими показаниями главного бухгалтера Общества Нуриахметовой Г.И.

Кроме того, согласно свидетельским показаниям Нуриахметовой Г.И., наличие задолженности по ООО "ТехСоюз" подтверждается товарными накладными от 22.09.2014 N 161, от 18.09.2014 N 158, от 16.09.2014 N 156, задолженность перед ООО "ТехСоюз" в размере 1 936 580 рублей и перед ООО "Уралмаркет" в размере 2 000 000 рублей по состоянию на 31.12.2017 не погашена в связи с тем, что указанные организации не обращались к налогоплательщику с требованием о погашении имеющейся задолженности.

С учетом изложенного, в отношении кредиторской задолженности ООО "Колибри" перед ООО "Уралмаркет" налоговым органом правомерно применены положения пункта 18 статьи 250 НК РФ.

По эпизоду взаимоотношений с ООО "ТехСоюз".

В ходе проверки налоговым органом установлено, что по состоянию на 01.01.2015, на 01.01.2016, на 31.12.2017 по данным счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" числится кредиторская задолженность по контрагенту ООО "ТехСоюз" в сумме 1 936 580 рублей.

Данная задолженность ООО "Колибри" образовалась по договору от 01.09.2014 N 264 за поставленные материалы по товарным накладным от 16.09.2014 N 156, от 18.09.2014 N 158, от 22.09.2014 N 161.

ООО "ТехСоюз" прекратил свою деятельность в связи с ликвидацией 30.07.2015.

Налогоплательщик указывает, что расчеты с ООО "ТехСоюз" были осуществлены путем передачи простого векселя, в доказательство чего представлены (копии): простой вексель, акт приема-передачи векселя от 30.09.2014; книги продаж за 4 квартал 2014 года в разрезе указанного контрагента; оборотно-сальдовые ведомости по счетам 60.03 и 76 за 2014 год.

Согласно пункту 1 статьи 142 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) ценной бумагой является документ, удостоверяющий с соблюдением установленной формы и обязательных реквизитов имущественные права, осуществление или передача которых возможны только при его предъявлении.

Согласно пункту 2 статьи 142 ГК РФ вексель является ценной бумагой.

В соответствии со статьями 143, 815 ГК РФ простой вексель является ценной бумагой, удостоверяющей ничем не обусловленное обязательство векселедателя выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока указанные в нем денежные суммы.

В силу разъяснений, содержащихся в пункте 2 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 33 и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 14 от 04.12.2000 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с обращением векселей" (далее - Постановление N 33/14), ценной бумагой является документ, удостоверяющий с соблюдением установленной формы и обязательных реквизитов имущественные права, осуществление или передача которых возможны только при его предъявлении. Поэтому при рассмотрении дел об исполнении вексельных обязательств суду необходимо проверять, соответствует ли документ формальным требованиям, позволяющим рассматривать его в качестве ценной бумаги (векселя).

Согласно статье 1 Федерального закона от 11.03.1997 N 48-ФЗ "О переводном и простом векселе" на территории Российской Федерации применяется постановление Центрального Исполнительного Комитета и Совета Народных Комиссаров СССР от 07.08.1937 N 104/1341 "О введении в действие Положения о переводном и простом векселе" (далее - Положение N 104/1341).

Вексель также является ордерной документарной ценной бумагой, что подразумевает наличие требования исполнения по ней у законного векселедержателя, то есть того, на чье имя ценная бумага выдана или к которому она перешла от первоначального владельца по непрерывному и последовательному ряду индоссаментов (пункт 3 статьи 143, пункт 1 статьи 144 ГК РФ, статьи 16 и 77 Положения).

Исполнение обязательства путем выдачи собственного простого векселя или передачи в счет оплаты по договору векселей иных лиц не свидетельствует об оплате, так как фактическая оплата долга не производится. До фактической уплаты денежными средствами (имуществом, работами услугами) по векселю задолженность по расчетам за оказанные услуги у покупателя числится как кредиторская задолженность.

Таким образом, денежное обязательство считается выполненным не в момент передачи векселя, а в момент его погашения.

Кредиторская задолженность по оплате приобретенных у поставщика (подрядчика, исполнителя) товаров (работ, услуг) отражается на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Выдачей собственного векселя оформляется отсрочка платежа за эти товары (работы, услуги), а не их оплата. Следовательно, при выдаче поставщику (подрядчику, исполнителю) векселя сумма задолженности перед ним не списывается со счета 60, а учитывается обособленно в аналитическом учете по счету 60 до момента оплаты векселя (Инструкция по применению Плана счетов.)

С выдачей простого векселя соответствующие расходы будут считаться оплаченными только после оплаты покупателем (заказчиком) выданного векселя.

Согласно доводам общества, расчеты с ООО "ТехСоюз" осуществлены путем передачи простого векселя, который ООО "ТехСоюз" могло передать иному лицу, в связи с чем ликвидация контрагента не может являться основанием для включения задолженности перед ним во внереализационные доходы.

Пунктом 34 Положения N 104/1341 установлено, что вексель сроком по предъявлении должен быть предъявлен к платежу в течение одного года со дня его составления (если векселедателем не предусмотрен иной срок). Таким образом, если векселедателем не предусмотрено иное, сроком платежа по такому векселю является день истечения одного года с даты составления векселя. При этом исковые требования против векселедателя, вытекающие из простого векселя, погашаются истечением трех лет со дня срока платежа (пункты 70, 78 Положения). С истечением указанных пресекательных сроков прекращается материальное право требовать платежа от обязанных по векселю лиц (пункт 22 Постановления N 33/14).

Если простой вексель со сроком платежа по предъявлении, но не ранее наступления обусловленной векселем даты, не был предъявлен векселедержателем векселедателю к оплате в течение годичного срока, векселедержатель вправе в течение трех лет со дня окончания срока для платежа предъявить векселедателю вытекающие из него требования в исковом порядке.

Таким образом, сумма кредиторской задолженности по выданному организацией простому векселю может быть учтена в составе внереализационных доходов (пункты 8, 10.4 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н) по истечении четырех лет с даты составления векселя, на что и указывает ООО "Колибри", по расчетам налогоплательщика срок предъявления векселя истекает 10.01.2019.

Как предусмотрено пунктом 7 Постановления N 33/14 право требовать исполнения вексельного обязательства принадлежит первому векселедержателю, имя (наименование) которого указывается в векселе в качестве обязательного реквизита; векселедержатель может передать свое право другому лицу; простой или переводной вексель, выданный без оговорки, исключающей возможность его передачи по индоссаменту, является ордерной ценной бумагой, и права по нему могут быть переданы посредством индоссамента; все положения об индоссаменте распространяются и на простой вексель.

С учетом приведенных правовых норм применительно к пункту 18 статьи 250 НК РФ в отношении вексельной задолженности сама по себе ликвидация векселедержателя не может считаться достаточным основанием для списания кредиторской задолженности по векселю, срок предъявления к погашению по которому не наступил, поскольку вексель мог быть передан по индоссаменту иному лицу, который может предъявить к оплате вексель, векселедатель будет обязан выплатить причитающуюся денежную сумму новому векселедержателю.

Поскольку, ООО "Колибри" был выдан простой вексель, то ООО "Колибри" является должником по указанному векселю, так как указан в качестве векселедателя, при передаче векселя ООО "ТехСоюз" на векселе должна быть совершена передаточная надпись, что в данном случае отсутствует.

При этом судом апелляционной инстанции правомерно отмечено то, что в соответствии с пунктом 67 Положения N 104/1341 каждый держатель переводного векселя имеет право снимать с него копии. Копия должна в точности воспроизводить оригинал с индоссаментами и со всеми другими отметками, которые на нем находятся. Она должна указывать, до какого места она доведена. В копии должно быть указано лицо, в руках которого находится подлинный документ. Последнее обязано вручить указанный документ законному держателю копии.

Следовательно, ООО "Колибри" не было лишено права снять копию с индоссаментом о передаче простого векселя в пользу ООО "ТехСоюз", что в данном случае сделано не было, копия векселя, представленная при обжаловании обществом решения в УФНС, не содержала индоссамента.

Таким образом, представленные в материалы дела доказательства не подтверждают то, что обществом в пользу ООО "ТехСоюз" был передан простой вексель, который в дальнейшем мог быть передан ООО "ТехСоюз" иному лицу.

Следовательно, налоговым органом установлено, материалами дела подтверждается, отсутствие факта оплаты налогоплательщиком задолженности по простому векселю и передачи векселя ООО "ТехСоюз" третьим лицам до ликвидации ООО "ТехСоюз".

Таким образом, датой прекращения обязательства налогоплательщика перед ООО "ТехСоюз" по оплате задолженности за товар является день ликвидации кредитора, в данном случае - 30.07.2015 - дата внесения записи в Единый государственный реестр юридических лиц записи о ликвидации организаций.

Законное и обоснованное решение не может нарушать права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, поскольку не возлагает на него какие-либо не предусмотренные действующим законодательством обязательства и соответственно не может создавать тем самым препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, на основании исследованных доказательств, которым дана оценка в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ, суды пришли к правильному выводу о том, что оспариваемое решение является законным и обоснованным, не нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской деятельности.

Фактические обстоятельства дела судами установлены и исследованы в полном объеме, выводы судов соответствуют доказательствам, имеющимся в материалах дела, и нормам действующего законодательства.

С учетом изложенного и исходя из конкретных фактических обстоятельств дела, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.

Руководствуясь ст. 286, 287, 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 01.10.2021 по делу N А07-16364/2020 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.01.2022 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Колибри"- без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Д.В. Жаворонков

Судьи

О.Л. Гавриленко Е.А. Кравцова