Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 23 июня 2022 г. N Ф09-3423/22 по делу N А71-15775/2020

Екатеринбург

23 июня 2022 г.

Дело N А71-15775/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 16 июня 2022 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 23 июня 2022 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гавриленко О. Л.,

судей Кравцовой Е. А., Сухановой Н. Н.,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Мир" (далее - общество "Мир", налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 16.11.2021 по делу N А71-15775/2020 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.02.2022 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества "Мир" - Лазарев Н.П. (доверенность от 25.11.2021), Леконцева Ю.В. (доверенность от25.11.2021);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Удмуртской Республике (далее - инспекция, налоговый орган) - Безумова Л.А. (доверенность от 22.01.2022), Николаева С.Л. (доверенность от 13.01.2022).

Общество "Мир" обратилось в Арбитражный суд Удмуртской Республики с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 20.07.2020 N 07-1-14/02 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления единого сельскохозяйственного налога (далее - ЕСХН) в сумме 20 027 850 руб., в том числе за 2016 г. - 13 512 844 руб., за 2017 г. - 6 515 006 руб., соответствующих сумм пени и штрафа

На основании ст. 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Министерство сельского хозяйства и продовольствия по Удмуртской Республике.

Решением суда от 16.11.2021 (судья Сидорова М.С.) в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.02.2022 (судьи Борзенкова И.В., Голубцов В.Г., Трефилова Е.М.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество "Мир" просит указанные судебные акты отменить и направить дело на новое рассмотрение, ссылаясь на нарушение норм материального и процессуального права, а также на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела.

Заявитель кассационной жалобы считает, что судами нижестоящих инстанций неверно применены положения статей 54.1, 364.4, 364.5 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), поскольку судами установлено и налоговым органом не оспаривается, что молочная ферма в проверяемом периоде функционировала. Общество "Мир" в кассационной жалобе утверждает, что факт регистрации и ввода в эксплуатацию объекта подтвержден документально и налоговым органом не опровергнут. Материалами дела подтверждается реальность оплат по договорам строительных работ. Полагает, что налоговым органом не был установлен действительный размер налоговых обязательств налогоплательщика, что противоречит принципу добросовестного налогового администрирования, предполагающего учет законных интересов налогоплательщика, в том числе его право на учет расходов при исчислении ЕСХН.

Кроме вышеуказанного, общество "Мир" ссылается на то, что при рассмотрении дела в суде налоговым органом были представлены новые доказательства (документы по регистрации объекта с кадастровым номером 18:046000000:3399) и доводы, не отраженные в акте и решении, что является существенным нарушением как прав налогоплательщика, так и процедуры оформления и рассмотрения результатов проверки.

В представленном отзыве инспекция возражает против доводов заявителя, просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.

Как следует из материалов дела, налоговым органом в отношении общества "Мир" проведена выездная налоговая проверка по всем налогам и сборам за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, по страховым взносам за период с 01.01.2017 по 31.12.2017, по результатам которой составлен акт проверки от 23.07.2019 N 07-1-14/07 и принято решение от 20.07.2020 N 07-1-14/02 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 20 269 руб. 28 коп., пункта 3 статьи 122 НК РФ в сумме 1 070 146 руб. 10 коп., пункта 1 статьи 126 НК РФ в сумме 31 900 руб., также обществу "Мир" предложено уплатить недоимку по ЕСХН в размере 23 478 372 руб., пени в сумме 7 588 989 руб. 35 коп., уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по ЕСХН за 2016 г. на 138 233 483 руб.

Основанием для вынесения обжалуемого решения послужили выводы налоговой инспекции о завышении расходов по строительству объекта основных средств "Молочно-товарная ферма на 1000 голов дойного стада" в д. Кукуи Воткинского района; по услугам Варламовой Т.С., Чайка А.Р., Иванова А.Н., Фатыховой З.М., а также связанных с выполнением подрядных работ индивидуальным предпринимателем Меньшиковым А.Г.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Удмуртской Республике от 25.09.2020 N 06-07/18409@ оспариваемое решение оставлено без изменения.

Несогласие налогоплательщика с решением инспекции от 20.07.2020 N 07-1-14/02 в части доначисления ЕСХН в сумме 20 027 850 руб., в том числе за 2016 г. - 13 512 844 руб., за 2017 г. - 6 155 006 руб., соответствующих сумм пени и штрафа в связи с непринятием расходов на строительство объекта основных средств "Молочно-товарная ферма на 1000 голов дойного стада" в размере 333 797 500 руб. послужило основанием для его обращения в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды исходили из доказанности налоговым органом факта недостоверности представленных налогоплательщиком документов, подтверждающих расходы на строительство Молочно-товарной фермы на 1000 голов дойного стада в д. Кукуй Воткинского района Удмуртской Республики, а также создания налогоплательщиком по взаимоотношениям со спорными контрагентами формального документооборота с целью необоснованного завышения расходов и получения субсидий из федерального бюджета.

Выводы судов основаны на материалах дела, исследованных в соответствии со статьями 65, 71, ч. 4, 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, являются законными и обоснованными исходя из следующего.

В силу пункта 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Согласно пункту 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Согласно пункту 1 статьи 346.1 НК РФ система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (ЕСХН) устанавливается Кодексом и применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством РФ о налогах и сборах.

Налогоплательщиками ЕСХН признаются организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями и перешедшие на уплату ЕСХН в порядке, установленном главой 26.1 НК РФ (пункт 1 статьи 346.2 Кодекса).

Сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, если в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации, произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70 процентов, а также сельскохозяйственные потребительские кооперативы (перерабатывающие, сбытовые (торговые), снабженческие, садоводческие, огороднические, животноводческие), признаваемые таковыми в соответствии с Федеральным законом от 08.12.1995 N 193-ФЗ "О сельскохозяйственной кооперации", у которых доля доходов от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства членов данных кооперативов, включая продукцию первичной переработки, произведенную данными кооперативами из сельскохозяйственного сырья собственного производства членов этих кооперативов, а также от выполненных работ (услуг) для членов данных кооперативов составляет в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) не менее 70 процентов (пункт 2 статьи 346.2 НК РФ).

В силу статьи 346.4 НК РФ налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 настоящего Кодекса.

В соответствии со статьей 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Статьей 346.4 НК РФ установлено, что объектом налогообложения ЕСХН признаются доходы, уменьшенные на величину расходов, перечисленных в пункте 2 и соответствующих критериям, перечисленным в пункте 3 указанной нормы.

При определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному источником целевого финансирования или федеральными законами (подпункт 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ).

Согласно подпункту 2 пункта 5 статьи 346.5 НК РФ расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. Расходы на приобретение (сооружение, изготовление), достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств, отражаются в последний день отчетного (налогового) периода в размере оплаченных сумм. При этом указанные расходы учитываются только по основным средствам и нематериальным активам, используемым при осуществлении предпринимательской деятельности.

Пунктом 3 данной статьи установлено, что расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.

Расходы принимаются применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций в соответствии со статьями 254, 255, 263, 264. 265 и 269 НК РФ.

Согласно статье 252 НК РФ расходы - это обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, при исчислении налогов налогоплательщик вправе уменьшить свои доходы на сумму произведенных им расходов, необходимых для получения данного дохода, иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств налогоплательщика.

При решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления перечисленных налогов необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.

Из совокупного толкования статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" и статьи 169 НК РФ следует, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Первичный учетный документ, которым оформляется каждая хозяйственная операция, проводимая организацией, должен быть составлен в момент совершения хозяйственной операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания.

Таким образом, первичные документы налогоплательщика должны содержать достоверные сведения.

Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежаще оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

В соответствии с пунктом 9 Постановления N 53 установление судом наличия разумных или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или экономической деятельности.

Если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды при отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В силу с пункта 5 статьи 346.6 Кодекса налогоплательщики вправе уменьшить налоговую базу за налоговый период на сумму убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов. При этом под убытком в целях настоящей главы понимается превышение расходов над доходами, определяемыми в соответствии со статьей 346.5 НК РФ.

Налогоплательщики вправе осуществлять перенос убытка на будущие налоговые периоды в течение 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток.

Налогоплательщики вправе перенести на текущий налоговый период сумму полученного в предыдущем налоговом периоде убытка.

Убыток, не перенесенный на следующий год, может быть перенесен целиком или частично на любой год из последующих девяти лет.

Если налогоплательщики получили убытки более чем в одном налоговом периоде, перенос таких убытков на будущие налоговые периоды производится в той очередности, в которой они получены.

Налогоплательщики обязаны хранить документы, подтверждающие размер полученного убытка и сумму, на которую уменьшена налоговая база по каждому налоговому периоду, в течение всего срока использования права на уменьшение налоговой базы на сумму убытка.

Убыток представляет собой финансовый результат хозяйственной деятельности организации, на размер которого влияет сумма произведенных в налоговом периоде расходов, которые учитываются при определении налогооблагаемой базы по ЕСХН. Расходы должны быть обоснованными и документально подтвержденными, произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Порядок документального оформления затрат установлен Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и предполагает обязательное оформление всех хозяйственных операций, проводимых организацией, оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский и налоговый учет.

Таким образом, в случае отражения в налоговой декларации убытка без соответствующих подтверждающих первичных документов на основании регистров налогового учета и иных аналитических документов порядок, установленный положениями пункта 5 статьи 346.6 НК РФ нельзя признать соблюденным.

Поскольку возможность учесть суммы убытка носит заявительный характер и на налогоплательщика возложена обязанность доказать их правомерность и обоснованность, при отсутствии документального подтверждения убытка соответствующими документами, включая первичные учетные документы, в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу на суммы ранее полученного убытка, налогоплательщик несет риск неблагоприятных налоговых последствий. Каких-либо исключений НК РФ не содержит.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства по правилам главы 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а также доводы лиц, участвующих в деле, суды первой и апелляционной инстанций пришли выводу о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды исходя из установленных налоговым органом и нашедших свое подтверждение в судах обстоятельств, свидетельствующих не только о недостоверности представленных документов, но и о фактическом отсутствии хозяйственных операций со спорными контрагентами.

Как следует из материалов дела, в проверяемый период общество "Мир" применяло систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей и уплачивало ЕСХН, порядок исчисления и уплаты которого регулируется главой 26.1 НК РФ.

В ходе проверки налогоплательщиком представлены документы, свидетельствующие о выполнении работ по строительству "Молочно-товарной фермы на 1000 голов дойного стада" организациями - обществом с ограниченной ответственностью "Кипун-Строй" (далее - общество "Кипун-Строй"), обществом с ограниченной ответственностью "Альтторг" (далее - общество "Альтторг"), индивидуальным предпринимателем Ефимовым Д.В. (далее - ИП Ефимов Д.В.), индивидуальным предпринимателем Николаевым В.П. (далее - Николаев В.П.).

Затраты налогоплательщика в связи с привлечением указанных контрагентов по представленным документам за период с 25.08.2015 по 25.04.2016 составили 333 797 500 руб. (общество "Кипун-строй" - в размере 164 212 961 руб., общество "Альтторг" - в размере 60 059 097 руб., ИП Ефимов Д.В. - в размере 49 626 810 руб., ИП Николаев В.П. - в размере 59 898 632 руб.).

В отношении общества "Кипун-Строй" налоговым органом и судами нижестоящих инстанций установлено, что организация зарегистрирована 25.01.2008, исключена из ЕГРЮЛ 26.03.2018, учредителями являлись Собин Н.И. (с момента регистрации по 13.10.2016, Воробьева М.А. - с 14.10.2016 по 26.03.2018), руководителями также являлись Собин Н.И. (с момента регистрации по 17.10.2016, Воробьева М.А. - с 18.10.2016 по 26.03.2018).

В отношении общества "Альтторг" установлено, что оно зарегистрировано в качестве юридического лица 14.08.2008, исключено из ЕГРЮЛ 26.03.2018, учредителями общества "Альтторг" являлись Собин Н.И. (с момента регистрации по 13.10.2016), Сильнов Ю.А. с 14.10.2016 по дату ликвидации; генеральными директорами были Собин Н.И. (с момента регистрации по 17.10.2016, Сильнов Ю.А. с 18.10.2016 по дату ликвидации.

Кроме того, инспекцией установлено, что Собина Е.Н. (директор общества "Мир") является дочерью Собина Н.И., являющегося единственным учредителем и директором организаций - подрядчиков общества "Кипун-Строй" и общества "Альтторг" в период строительства спорного объекта, а также Собиной В.Н.- главы Крестьянско-фермерского хозяйства (далее - КФХ); Собина Е.Н. (директор общества "Мир") и ИП Ефимов Д.В. по отношению друг к другу являются двоюродными братом и сестрой, что подтверждается сведениями, представленными Управлением экономической безопасности и противодействия коррупции МВД по УР.

В отношении ИП Николаева В.П. установлено, что он получал заработную плату в обществе "Мир" за ноябрь - декабрь 2015 года и январь 2016 года, а также в обществе "Кипун-Строй" за июль - август 2014 года. Налоговым органом установлено, что статус индивидуального предпринимателя Николаев В.П. получил 22.01.2016 года - за один день до заключения договора подряда строительных работ с налогоплательщиком (договор заключен 23.01.2016).

На основании вышеизложенного, налоговый орган и суды заключили, что указанные лица являются взаимозависимыми по отношению друг к другу.

Как установлено судами и следует из материалов дела, 02.06.2014 общество "Мир" (заказчик) и общество "Кипун-Строй" (подрядчик) заключили договор на выполнение работ по строительству объекта "Молочно-товарная ферма на 1000 голов дойного стада в д. Кукуй Воткинского района Удмуртской Республики", стоимость работ определена сторонами договора в сумме 52 000 000 руб. (пункт 3.1), график производства строительно-монтажных работ (приложение N 1 к договору подряда), согласно которому начало строительства указан июнь 2014 года, срок окончания строительства - март 2015 года.

Дополнительным соглашением от 25.08.2015 N 1 сторонами договора подряда увеличена стоимость работ до 396 647 180 руб., а также изменен срок окончания строительства на март 2016 года.

Соглашениями от 21.12.2015, 23.01.2016 стороны договора подряда передали часть прав и обязанностей подрядчика по договору обществу "Альтторг", ИП Ефимову Д.В., ИП Николаеву В.П.

Дополнительным соглашением от 23.01.2016 стоимость работ, выполняемых обществом "Кипун-Строй", изменена на 164 212 961 руб., окончательный срок выполнения работ изменен на 30.04.2016.

Обществом "Мир" 14.08.2015 получено положительное заключение государственной экспертизы на проектную документацию и положительное заключение по проверке достоверности определения сметной стоимости объекта капитального строительства N 18-1-6-0017-15 от 25.08.2015, а также разрешение на строительство объекта от 14.08.2015 N 18-504-41/1-2015.

Обществу "Мир" 10.02.2016 выдано разрешение на ввод объекта в эксплуатацию N 18-504-04-2016, а 29.04.2016 составлен Акт законченного строительством объекта (КС-11) и Акт о приеме основного средства (производственного здания молочной фермы) к учету (ОС-1а).

При этом из представленных в порядке пункта 4 статьи 85 НК РФ в налоговый орган Росреестром сведений о праве собственности общества "Мир" на объекты недвижимого имущества, следует, что 01.01.2015 налогоплательщик вводит в эксплуатацию "Животноводческую ферму на 1000 голов КРС" площадью 8 118,4 кв. м, кадастровый номер 18:04:000000:3399, расположенную по адресу: 427414, Россия, Удмуртская Респ., Воткинский р-н, Кукуй д., Советская ул., 26/10, право собственности на указанный объект зарегистрировано 17.08.2015.

Инспекцией также установлено, что 11.02.2016 года указанная животноводческая ферма на 1000 голов КРС ликвидирована, и объект снимается с кадастрового учета. Право собственности на объект в связи с ликвидацией прекращено 02.03.2016.

Позднее, а именно 05.04.2016 общество "Мир" регистрирует право собственности на новый объект - "Молочно-товарная ферма на 1000 голов дойного стада" площадью 10 002,8 кв. м, кадастровый номер 18:04:149008:126, расположенный по адресу: 427414, Россия, Удмуртская Республика, Воткинский р-н, д. Кукуй, ул. Советская, б/н.

Таким образом, на месте строительства объекта "Молочно-товарная ферма на 1000 голов дойного стада" площадью 10002,8 кв. м., периоды строительства которого согласно датам начала и окончания выполнения работ, отражены в представленных налогоплательщиком актах о приемке выполненных работ и справках о стоимости выполненных работ и затрат, составленных от имени общества "Кипун-Строй", уже располагались здания двух коровников по 500 голов и галерея.

При этом, как отметили суды, в ходе рассмотрения дела налогоплательщик менял свою позицию относительно строительства указанных объектов, указывая сначала, что "Животноводческая ферма на 1000 голов КРС" площадью 8 118,4 кв. м., кадастровый номер 18:04:000000:3399 была ликвидирована по неизвестным представителям общества "Мир" причинам, а впоследствии на ее месте был построен новый спорный объект "Молочно-товарная ферма на 1000 голов дойного стада" площадью 10 002, 8 кв. м, кадастровый номер 18:04:149008:126, в дальнейшем представитель налогоплательщика стало придерживаться другой позиции: что объект "Животноводческая ферма на 1000 голов КРС" площадью 8 118, 4 кв. м, кадастровый номер 18:04:000000:3399 не сносился в 2016 году, а просто в последующем достраивался, и что "Животноводческая ферма на 1000 голов КРС" и "Молочно-товарная ферма на 1000 голов дойного стада" - это один и тот же объект.

Приняв во внимание указанные обстоятельства, суды пришли к выводам о недостоверности документов налогоплательщика о ликвидации объекта "Животноводческая ферма на 1000 голов КРС" площадью 8 118, 4 кв. м, кадастровый номер 18:04:000000:3399, а также умышленности действий заявителя, поскольку руководитель общества "Мир" не могла не знать о том, что фактически ферма не ликвидирована, вместе с тем, целенаправленно регистрирует данный факт.

Указанные действия налогоплательщика суды соотнесли с тем обстоятельством, что Постановлением Правительства Российской Федерации от 24.06.2015 N 624 утверждены Правила предоставления и распределения субсидий из федерального бюджета бюджетам субъектов Российской Федерации на возмещение части прямых понесенных затрат на создание и модернизацию объектов агропромышленного комплекса, а также на приобретение техники и оборудования (далее - Правила N 624).

Согласно данным нормативным правовым актом Постановлением Правительства Удмуртской Республики от 02.11.2015 утверждено Положение N 496, которым предусмотрено предоставление субсидии на возмещение части прямых понесенных затрат на создание и (или) модернизацию объектов агропромышленного комплекса: картофелехранилищ (овощехранилищ), животноводческих комплексов молочного направления (молочных ферм).

При этом Постановлением Правительства Российской Федерации от 21.03.2016 N 218 в Правила N 624 были внесены изменения и пунктом 2 данного Постановления установлено, что в 2016 году предоставление субсидий из федерального бюджета бюджетам субъектов Российской Федерации на возмещение части прямых понесенных затрат на создание и модернизацию объектов агропромышленного комплекса осуществляется в отношении объектов, строительство и (или) модернизация которых начаты не более чем за 2 года, предшествующие году предоставления субсидии.

В силу пункта 5 Правил N 624 (в редакции от 21.01.2017) субсидии предоставляются на возмещение части прямых понесенных затрат на создание и (или) модернизацию объектов, строительство и (или) модернизация которых начаты не более чем за 3 года, предшествующих году предоставления субсидии.

Таким образом, Правительство Российской Федерации в соответствии с предоставленными ему бюджетным законодательством полномочиями предусмотрело предоставление в 2016 году субсидий на создание и модернизацию объектов агропромышленного комплекса, строительство и (или) модернизация которых начаты не ранее 01.01.2014.

На основании указанного Положения N 496 ответчик обратился 12.05.2016 в Министерство сельского хозяйства Удмуртской Республики с заявкой о предоставлении субсидии на возмещение фактических затрат в сумме 333 797 510 руб.

Между Министерством и обществом "Мир" 27.05.2016 заключен договор о предоставлении субсидии N 1350, согласно которому Министерство предоставляет обществу субсидию на возмещение прямых затрат, понесенных им на строительство фермы по договорам подряда от 02.06.2014 с обществом "Кипун-Строй", от 21.12.2015 с обществом "Альтторг", от 23.01.2016 с ИП Ефимовым Д.В. и от 23.01.2016 с ИП Николаевым В.П., за счет средств бюджета Удмуртской Республики в размере 2% сметной стоимости объекта и за счет средств федерального бюджета в размере 20% сметной стоимости объекта.

Платежными поручениями от 31.05.2016 налогоплательщику из федерального бюджета перечислено 66 785 100 руб., из бюджета Удмуртской Республики - 6 678 510 руб. (итого - 73 463 610 руб.).

Таким образом, общество "Мир" незадолго до обращения с заявкой о получении субсидии снимает с кадастрового учета уже имеющуюся молочную ферму на 1000 голов в связи с ликвидацией и через месяц - 05.04.2016 регистрирует новую молочную ферму на 1000 голов.

Из Заключения N 06-01/255-2018 от 31.10.2018 по определению стоимости фактически выполненных работ по объекту капитального строительства "Молочно-товарная ферма на 1000 голов дойного стада в д. Кукуй Воткинского района Удмуртской Республики", представленного автономной некоммерческой организации "Удмуртский региональный центр ценообразования в строительстве" (далее - АНО "УРЦЦС") письмом от 05.06.2013 N 01-09/152, следует, что адрес данного объекта соответствует адресу "Животноводческой фермы на 1000 голов КРС" с кадастровым номером 18:04:000000:3399 (Удмуртская Республика, Воткинский район, д. Кукуй, ул. Советская, 26-10).

Судебными актами по делу N А71-20071/2017 по иску Министерства сельского хозяйства и продовольствия Удмуртской Республики к налогоплательщику установлен факт представления обществом для получения субсидии частично недостоверных документов, в связи с чем с общества "Мир" были взысканы средства предоставленной субсидии в сумме 52 753 379 руб. 58 коп.

Выводы судов в указанном деле были основаны на том, что в период с 10.05.2017 по 02.06.2017 Министерством финансов Удмуртской Республики проведена выездная проверка налогоплательщика, в ходе которой установлено неправомерное предоставление последнему субсидии и нецелевое использование денежных средств, предоставленных в качестве субсидии.

Должностным лицом Министерства финансов Удмуртской Республики 26.07.2017 в присутствии представителей общества "Мир" и с привлечением специалиста АНО "УРЦЦС" произведены контрольные обмеры работ, выполненных на объекте, о чем составлен акт от 26.07.2017. На основании данных контрольных замеров АНО "УРЦЦС" подготовлено заключение от 15.09.2017 N 01-11/693-2017 об определении стоимости фактически выполненных работ на объекте "Молочно-товарная ферма на 1000 голов дойного стада в д. Кукуй Воткинского района Удмуртской Республики". В заключении приведены обоснование и таблица расчета завышения стоимости работ по каждому из 4 договоров подряда, расходы по которым предъявлены обществом к возмещению за счет субсидии.

При этом суды отметили, что при определении стоимости фактически выполненных работ по объекту капитального строительства "Молочно-товарная ферма на 1000 голов дойного стада в д. Кукуй Воткинского района Удмуртской Республики", АНО "УРЦЦС" не учитывало затраты налогоплательщика в соответствии с подпунктом 2 пункта 5 статьи 346.5 НК РФ, а исходило из соответствующих методик на основании сборников федеральных единичных расценок, сборников ТЕР-2001. ТЕРр-2001, ТЕРм-2001, lEPn-2001, ТЕРмр, ТССЦпг на перевозку грузов для строительства и стоимости материалов изделий и конструкций, МДС 81-33.2004, МДС 81-25.2001, утвержденных письмами Росстроя Российской Федерации, Минрегионразвития. Объемы и виды работ приняты по результатам контрольных обмеров от 29.10.2018 и предоставленных на рассмотрение исполнительных схем, актов освидетельствования скрытых работ, общего журнала работ. Стоимость и расход основных материалов в локальных сметных расчетах, выполненных экспертами, принята по данным мониторинга цен по Удмуртской Республике, осуществляемого АНО "УРЦЦС" ежеквартально и по предоставленным на рассмотрение бухгалтерским документам (товарным накладным, счетам-фактурам и пр.).

В подтверждение расходов, понесенных по взаимоотношениям с обществом "Кипун - Строй", налогоплательщиком в ходе выездной налоговой проверки были представлены помимо договора от 02.06.2014 и дополнительных соглашений к нему; акты приемки выполненных работ и справки о стоимости выполненных работ со стороны общества "Мир" подписаны генеральным директором Собиной Еленой Николаевной, а со стороны общества "Кипун-Строй" директором общества Собиным Николаем Ивановичем.

Из локальных сметных расчетов, составленных АНО "УРЦЦС" в рамках определения стоимости выполненных работ по строительству указанного объекта, следует, что здание модульной котельной не обнаружено, в связи с чем, отсутствуют и фундаменты под котельную, исключены работы по устройству основания под КПП. Модульное здание установлено на землю без устройства основания из дорожных плит, стоимость КПП принята по данным, указанным в акте КС-2 X" 3 от 25.08.2015. Плиты под КТП в количестве 3 шт. проложены в период проведения проверки. Исключены работы по устройству железобетонной площадки весовой, так как основанием служит яма, покрытая старыми досками и бревнами. Исключены работы по монтажу и стоимости модульной КТП. В экспертизе учтены работы по бетонированию 8 стоек из труб диаметром 159 мм. В доильно-молочном блоке не принята часть работ, учтенная в КС-2: устройство буронабивных свай; гидроизоляция фундаментов; утепление цоколя пленкой, пеноплексом и асбестоцементными листами; устройство основания под отмостку из щебня, песка с прокладкой полиэтиленовой пленки, бетонная отмостка толщиной 3-5 см выполнена по грунту. В коровниках (поз. 01,02) не принята часть работ, учтенная в КС-2: устройство буронабивных свай; гидроизоляция фундаментов; утепление цоколя пленкой, пеноплексом и асбестоцементными листами; устройство основания под отмостку из щебня, песка с прокладкой полиэтиленовой пленки, бетонная отмостка толщиной 5-8 см выполнена по грунту. Объемы работ по обустройству фундаментов (навес для шлака) приняты по данным контрольных замеров. В ходе контрольных обмеров установлено, что фундаменты (навес для сена) и цокольная часть стены здания существующие. В результате вскрытия у стен металлических колонн установлены без бетонирования. Фундамент (навес для твердого топлива) не обнаружен, так как место, где установлено здание, в ходе обмеров не найдено. Объемы работ по фундаменту (навозосборник) приняты ориентировочно. Не приняты работы по изоляции пеноплексом и полиэтиленовой пленкой, а также устройство бетонной подготовки под канал и резервуар. Стоимость затрат каркаса (доильно-молочный блок с галереями) завышена, так как завышен вес металлоконструкций, отсутствует антикоррозийное и огнезащитное покрытие металлоконструкций. Колонны из труб 159x6 и прогоны выполнены из б/у материалов. Не приняты земляные работы, устройство ж/б плиты, в связи с тем, что основанием служит проезжая часть дороги, затраты по устройству которой учтены в смете на устройство проездов. Из стоимости исключены затраты по гидроизоляции фундаментов, как не установленные в ходе контрольных обмеров. По каркасу (коровник поз. 1, поз. 2) завышен вес металлоконструкций, отсутствует антикоррозийное и огнезащитное покрытие металлоконструкций. Колонны из труб и прогоны выполнены из труб 159x6 мм б/у материалов. Затраты на каркас (навес для твердого топлива) не приняты, так как здание в ходе контрольных обмеров не найдено и т.д.

Кроме того, в ходе выезда на объект сотрудниками АНО "УРЦЦС" установлено, что на момент проведения контрольных замеров часть работ выполнена не в полном объеме, в том числе: работы по устройству навозохранилищ (лагун) в количестве 3 - шт., резервуара для сбора ливневых стоков емк. 250 куб. м, резервуара на 400 куб. м, работы по заливке полов в сарае для сена выполнялись в период проведения контрольных обмеров, т.е. в июле - августе 2017 года. Часть зданий возведена на старых фундаментах и с применением б/у материалов. Например, в сарае для сена размерами 60x18 (м) цокольные стены выполнены из панелей, которые имеют сильные разрушения, также видно, что ворота б/у (ржавчина, дыры в стальных листах). В автовесовой обрешетка и покрытие ямы установлены из старых досок и бревен. Колонны и балки в зданиях коровников, доильно-молочном блоке и навозохранилище из труб НКТ и швеллеров б/у.

При осмотре зданий и строений на объекте установлено, что электроснабжение выполнено с нарушениями правил ПУЭ "Правила устройства электроустановок", утвержденных приказом Минэнерго России (Издание 7) от 08-07-2002 N 204 с учетом Приказа Минэнерго РФ от 20.05.2003 N 187 "Об утверждении глав правил устройства электроустановок": в здании коровников и доильно-молочном блоке отсутствуют распределительные коробки. Светильники запитаны последовательно, а согласно правилам ПУЭ должны быть запитаны параллельно. Электроосвещение проложено на стальной проволоке, а должно быть на стальном тросе. Не смонтирована система молниезащиты (заземления) по периметру здания. Сетка для выравнивания электрических потенциалов из полосы 25x4 в теле бетона отсутствует, не проведены работы по заземлению крыш, не установлены опоры на ж/б приставках в количестве 33 шт. наружное электроснабжение осуществляется по существующим воздушным линиям на деревянных опорах. Акты приемки-сдачи электромонтажных работ, протокола испытаний сопротивления изоляции проводов и кабелей, контура заземления, молниезащиты, выравнивания потенциалов, а также замеров петли "фаза-ноль" и протоколы прогрузки автоматических выключателей по объекту: "Молочно-товарная ферма на 1000 голов дойного стада в д. Кукуй Воткинского района Удмуртской Республики" на рассмотрение не представлены.

В ходе проведения выездной налоговой проверки требованием от 06.11.2018 N 3 вышеуказанные документы истребованы налоговым органом у налогоплательщика, однако запрошенные документы им не представлены.

Судами также установлено, что между обществом с ограниченной ответственностью "Технология" (далее - общество "Технология") и обществом "Кипун-Строй" заключен договор от 20.07.2015 N 35/15, согласно которому общество "Технология" принимает на себя обязательства по разработке проектной документации, выполнению инженерно-геологических изысканий по объекту "Молочно-товарная ферма на 1000 голов дойного стада в д. Кукуй Воткинского района". Согласно акту сдачи-приемки выполненных работ от 25.08.2015 указанные работы выполнены 25.08.2015, стоимость работ составила 1 900 000 руб.

Согласно пояснительной записке, составленной главным инженером проекта Кожевниковым П.А., "Молочно-товарная ферма на 1000 голов дойного стада в д. Кукуй Воткинского района" должна включать в себя объект, состоящий из 17 позиций, проект разработан и получен обществом "Кипун-Строй" 25.08.2015, в то время как договор между налогоплательщиком и обществом "Кипун-Строй" на выполнение строительных работ был заключен еще 02.06.2014.

Кроме того, согласно спутниковым изображениям, размещенным в интернете на сайте Google Планета Земля, инспекцией установлено, что навес для сена и здание склада комбикормов, входящие в состав спорного объекта, были построены еще до официального начала строительства (строения видны на снимках, выполненных со спутника 25.05.2012 и 05.05.2014), а по состоянию на 17.07.2017, видно, что из комплекса зданий, которые должны были входить в состав спорного объекта, не построено здание автовесовой, которое согласно актам выполненных работ от 25.08.2015, 25.09.2015, 25.01.2016, 15.04.2016 обществом "Кипун-Строй", ИП Ефимовым Д.В. составлены.

В результате проведенных мероприятий налогового контроля инспекцией установлено, что документы, представленные заявителем в подтверждение произведенных расходов при строительстве спорного объекта, не соответствуют фактически построенному объекту по типу здания и использованным при строительстве материалам.

На основании выше изложенного, суды пришли к выводу, что подписывая акты формы КС-2, оформленные в целях подтверждения выполнения вышеперечисленных обязательств согласно графику, должностные лица общества "Мир" и общества "Кипун-Строй" не могли не знать, что на территории будущего строительства уже был построен комплекс зданий, даты начала и окончания этих работ, а также то, что содержание выполненных работ по строительству спорного объекта, указанные в актах, не соответствуют действительности.

Данные обстоятельства также подтверждаются показаниями работников налогоплательщика: Лещева Дмитрия Ивановича, Трофимова Николая Яковлевича, Максимова Сергея Федоровича, Казанцева Григория Константиновича, Замараева Сергея Федоровича, Данилова Алексея Степановича, Балдыкова Андрея Аркадьевича, Евсеева Алексея Николаевича ИНН 180401382216, Широбоковой Надежды Васильевны.

Суды обеих инстанций также пришли к общему суждению о том, что Администрацией Воткинского района разрешение на строительство и ввод спорного объекта в эксплуатацию выданы формально, что подтверждается показаниями специалиста отдела архитектуры Управления архитектуры и строительства Администрации МО Воткинского района Алексеевой Е.К.

Так, согласно пояснениям Алексеевой Е.А. в период 2015-2017 гг. специалисты выезжали на объекты капитального строительства редко, а также предположила, что при строительстве выезд специалистов на объект не осуществлялся. При выдаче разрешения на ввод в эксплуатацию объекта ни свидетель, ни другие сотрудники отдела на объект не выезжали, т.к. считали, что выезд на построенный объект не является обязательным. Свидетель видела фотографии в Интернете, сделанные при открытии этой фермы. За ходом строительства объекта ни свидетель, ни другие специалисты отдела Архитектуры не наблюдали.

Из Разрешения на ввод объекта в эксплуатацию от 10.02.2016 N 18-504-04-201, следует, что разрешен ввод в эксплуатацию построенный объект: "Молочно-товарная ферма на 1000 голов дойного стада" по этапам с 1 по 8, состоящий из следующих объектов: коровник (1-3 этапы) общая площадь по проекту и фактически 4 146 кв. м (1382x3), коровник (4-6 этапы) общая площадь по проекту и фактически 4 146 кв. м (1382x3), доильно-молочный блок с галереями (этап 7) общей площадью по проекту и фактически 1 449,8 кв. м, здание АБК (этап 8) общей площадью по проекту и фактически 261 кв. м.

Введенный в эксплуатацию объект построен из следующего материала: Материал стен по проекту и фактически - стеновая сэндвич-панель "Металл-Профиль". Материал кровли по проекту и фактически - кровельная сэндвич-панель "Металл-Профиль". Общая площадь объекта по проекту и фактически - 10 002, 8 кв. м.

Вместе с тем, информация, изложенная в разрешении на ввод объекта в эксплуатацию от 10.02.2016 N 18-504-04-201, опровергается протоколом осмотра от 06.11.2018 N 176, заключениями АНО "УРЦЦС", изображениями, выполненными со спутника, показаниями работников общества "Мир".

В ходе проведенного осмотра налоговым органом было установлено, что на месте спорного объекта фактически имеются помещения со следующими характеристиками: коровник с фактической площадью 3 498 кв. м (110 м x 31,8 м), коровник с фактической площадью 3 498 кв. м (110 м x 31,8 м), доильно-молочный блок с фактической площадью 941,2 кв. м, общая площадь которых составляет 7937 кв. м. Здание АБК по результатам контрольных обмеров фактически отсутствует. В помещениях имеет место установка элементов каркаса из брусьев и досок, облицовка стен поликарбонатом, облицовка торцов стен стальным профилированным листом. Отсутствует использование ограждающих конструкций стен из многослойных панелей заводской готовности, сэндвич-панелей трехслойных стеновых, кладки стен кирпичных внутренних, армированием кладки стен и др. Кровля из профнастила по деревянной обрешетке (доски 200x50 на ребро) шагом 750 мм с устройством утепления кровли толщиной 50 мм и прокладкой пароизоляции и гидроизоляции. Желоба подвесные - 9 м. Ограждение кровли отсутствует.

Таким образом, в ходе проверки установлено наличие помещений общей площадью 7 937 кв. м, облицованных поликарбонатом и стальным листом по каркасу из брусьев и досок, с кровлей из профнастила.

В материалы дела документов, свидетельствующих о вводе в эксплуатацию в 2016 году объекта основных средств общей площадью 7937 кв. м, выполненного с использованием материалов поликарбоната, стального листа, с кровлей из профнастила, налогоплательщиком не представлено.

Таким образом, суды заключили, что акт приемки законченного строительством объекта (форма КС-11) от 29.04.2016, содержащий ссылки на формально составленные документы: разрешение на строительство N 18-504-41/1-2015 года, проектно-сметную документацию разработанную обществом "Технология", акт о приеме-передаче здания (сооружения) (форма N ОС-1а) от 29.04.2016 N 05, в соответствии с которым общая площадь основного объекта 10 002, 8 кв. м, материал стеновые сэндвич-панели, не могут являться надлежащими доказательствами, так как противоречат фактическим обстоятельствам дела, установленным в ходе выездной налоговой проверки.

Относительно произведенных налогоплательщиком затрат, судами обеих инстанций установлены следующие обстоятельства.

Из 49 900 000 руб., полученных обществом "Кипун-строй" от общества "Мир" в 2014 году, 5 700 000 руб. возвращено заявителю 30.12.2014 как ошибочно перечисленная сумма, оставшиеся 44 200 000 руб. в течение нескольких дней распределены между Собиной В.Н. в размере 29 997 000 руб. на взнос в банк "Пенсионный плюс" от 23.07.2014 до 22.07.2016; КФХ Собина Н.И. в размере 2 712 028,78 руб. - в качестве возврата краткосрочного займа и 2 700 000 руб. - за услуги техники по счету от 22.07.2014; 8 940 000 руб. - на приобретение сельхозтехники (дробилки, сеялки, трактора) и погрузчика. В это же время 24.07.2014 года общество "Кипун-Строй" перечислило налогоплательщику 150 000 руб. за услуги погрузчика.

Денежные средства, поступившие на расчетный счет общества "Кипун-Строй" в виде возврата займов от Собиной В.Н., перечислены 30.07.2014 года в размере 11 344 953, 09 руб. МУСГТ "Талица" с назначением платежа по договору уступки прав требования (цессии) от 08.07.2014 года/НДС не облагается.

Довод налогоплательщика об использовании обществом "Кипун-Строй" денежных средств, полученных от Собиной В.Н. в виде возврата займов, на приобретение строительных материалов и ТМЦ для выполнения работ на объекте "Молочно-товарная ферма на 1000 голов дойного стада", документально не подтвержден, поскольку из представленных доказательств следует, что в спорный период общество "Кипун-Строй" выполняло работы для общества по нескольким объектам.

Так, в 2015-2016 годы общество "Кипун-Строй" для заявителя осуществляло работы на животноводческом помещении молочного направления на 400 голов, расположенном по адресу: УР, Воткинский район, д. Верхне-Позимь без проведения оплаты заявителем, в животноводческом помещении молочного направления на 600 голов в с. Светлое, в животноводческом помещении молочного направления на 600 голов в д. Верхняя Талица, телятник на 342 головы в д. Кукуй.

Из судебных актов по делу N А71-2288/2018 следует, что обществом "МИР" предоставлены для получения субсидии из бюджета недостоверные сведения по объекту реконструкции "Животноводческое помещение молочного направления на 600 голов в д. Верхняя Талица, ул. Колхозная, 48".

Кроме того, из сведений о движении денежных средств по расчетному счету общества "Кипун-Строй", открытому в АКБ "Россельхозбанк" следует, что в 2016 году общество "Кипун-Строй" выполняло строительные работы для КФХ Собина Н.И. и общества с ограниченной ответственностью "Кипун".

Из постановления Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.04.2019 по делу N А71-18004/2018 следует, что в книге доходов и расходов, налоговой декларации по УСНО за 2015 год отражена сумма 57 893 000 руб., поступившая от КФХ Собина Н.И. за работы, связанные со строительством картофелехранилища, вместе с тем, в 2015 году КФХ Собина Н.И. ввело в эксплуатацию 3 объекта основных средств (ангар для хранения льна, 2 коровника) на общую сумму 22 688 215, 80 руб., строительство которых также осуществлялось подконтрольной организацией обществом "Кипун-Строй". При этом операции по строительству вышеуказанных объектов общество "Кипун-Строй" не отражает, что указывает на формальный документооборот и несопоставимость сведений.

Из материалов выездной налоговой проверки следует, что в 2016 году 88 265 501 руб. (71,12%) всех поступлений на расчетный счет общества "Кипун-Строй" составляют поступления от налогоплательщика с назначением платежа (за выполнение строительных работ). В 2016 году 55 382 000 руб. (44,62%) всех перечислений с расчетного счета общества "Кипун-Строй" составляют перечисления на расчетный счет общества "Мир", с назначением платежей - возврат ошибочно перечисленных сумм или за доильное оборудование, за услуги. Оставшаяся сумма перечислена КФХ Собина Н.И. в качестве возврата займа.

Таким образом, установили, что вся сумма денежных средств перечисленных в 2016 году по договору от 02.06.2014 возвращена налогоплательщику и осталась внутри группы бизнеса, при этом доказательств, бесспорно подтверждающих использование денежных средств в размере 38 695 352, 26 руб., подрядчиком на цели, связанные со строительством именно спорного объекта, в материалы дела не представлено.

В отношении контрагента общества "Альтторг" судом установлено следующее.

С целью подтверждения правомерности понесенных расходов на строительство "Молочно-товарной фермы на 1000 голов дойного стада" налогоплательщиком представлены следующие документы, подтверждающие выполнение работ обществом "Альтторг":

1) Договор подряда строительных работ от 21.12.2015, заключенный между обществом "Мир" и обществом "Альтторг" (подрядчик), согласно которому подрядчик обязуется выполнить работы по строительству силосных траншей, автодорог и площадок, монтаж канализации доильно-молочного блока на "Молочно-товарной ферме на 1000 голов дойного стада", расположенной по адресу: УР, Воткинский район, д. Кукуй, ул. Советская, д. 26. Пунктом 1.4 договора установлен срок выполнения работ с 01.02,2016 до 30.04.2016 Пунктом 3.2. договора установлена стоимость работ в размере 60 059 097 руб.

Пунктом 3.1 договора установлено, что оплата производится на основании акта о приемке выполненных работ (формы КС-2) в количестве и сроки по устному соглашению сторон.

2) Соглашение от 21.12.2015 о передаче прав и обязанностей по договору подряда от 02.06.2014, заключенное между обществом "Кипун-Строй" (первоначальный подрядчик), обществом "Мир" (заказчик) и обществом "Альтторг" (новый подрядчик), согласно которому заказчик с согласия первоначального подрядчика передает новому подрядчику, а новый подрядчик принимает права и обязанности первоначального подрядчика по договору подряда в объеме и на условиях, существующих на дату заключения сторонами настоящего соглашения (п. 2.1).

3) Справка о стоимости выполненных работ и акты приемки выполненных работ, подписанные со стороны налогоплательщиком - генеральным директором Собиной Е.Н., со стороны общества "Альтторг" - директором Собиным Н.И.

Из Заключения АНО "УРЦЦС" от 15.09.2017 N 01-11/693-2017 установлено, что общая сумма отклонений (завышений) стоимости выполненных работ по строительству "Молочно-товарной фермы на 1000 голов дойного стада" составила 239 788 089 руб., в том числе по подрядчику обществу "Альтторг" - в размере 24 248 762 руб. Кроме того, в данном заключении отражено, что в ходе проведения контрольных обмеров установлено, что работы, предъявленные обществом "Альтторг" к оплате по акту (форма КС-2) N 2 от 25.04.2016 на сумму 32 454 702 руб., на момент проведения контрольных обмеров выполнены не в полном объеме, а именно - работы по устройству дорог из железобетонных плит, устройству щебеночного покрытия, устройству подъездной дороги к силосным траншеям выполнялись в период контрольных обмеров, т.е. в июле - августе 2017 года, также осмотром установлено, что для выполнения работ использовались дорожные плиты покрытия марки ПДН завода ЖБИ выпуска 11.04.2017 и 13.05.2017 г., которые укладывались на грунт без устройства песчаного основания.

Из дополнительного заключения АНО "УРЦЦС" от 31.10.2018 N 06-1/215-2018 по определению стоимости фактически выполненных работ по объекту капитального строительства "Молочно-товарная ферма на 1000 голов дойного стада в д. Кукуй Воткинского района Удмуртской Республики" установлено, что при проведении повторных обмеров дополнительно учтены расходы по устройству канализации в доильно-молочном блоке не в полном объеме. Таблица отклонений в разрезе актов выполненных работ (форма КС-2) и справок (форма КС-3) по работам, выполненным подрядчиком обществом "Альтторг" представлена в материалы дела.

Данные факты также подтверждаются показаниями свидетелей: Горбунова Д.В., Трофимова Н.Я., Максимова С.Ф.

Из полученных в ходе проверки документов установлено, что налогоплательщиком произведена оплата обществу "Альтторг" за строительство объекта "Молочно-товарная ферма на 1000 голов дойного стада в д. Кукуй Воткинского района" в размере 60 059 107 руб. (стоимость работ, предъявленная обществом "Альтторг" по актам выполненных работ, составила 60 059 097 руб.), в том числе: платежными поручениями от 22.12.2015 N 1653 - на сумму 35 000 000 руб. с назначением платежа: "за оборудование по счету N 1 от 22.12.2015 НДС не облагается"; от 29.12.2015 N 1689 на сумму 25 000 000 руб. с назначением платежа: "за оборудование по счету N 2 от 28.12.2015 г., НДС не облагается"; от 28.03.2016 N 385 на сумму 59 107 руб. с назначением платежа: "оплата по договору подряда строительных работ от 21.12.2015 НДС не облагается".

Кроме того, представлены уточняющие письма, направленные обществом "Мир" в адрес общества "Альтторг", от 10.05.2016 N 44, 45, согласно которым налогоплательщик просит общество "Альтторг": по платежному поручению N 1689 от 29.12.2015 на сумму 25 000 000 руб. считать верным назначение платежа "оплата по договору на выполнение строительных работ от 21.12.2015. НДС не облагается"; по платежному поручению N 1653 от 22.12,2015 г. на сумму 35 000 000 руб. считать верным назначение платежа "оплата по договору на выполнение строительных работ от 21.32.2015. НДС не облагается".

Судами нижестоящим инстанций принято во внимание, что данные письма направляются налогоплательщиком непосредственно перед подачей заявки на предоставление субсидии в Минсельхоз УР (12.05.2016).

Из анализа движения денежных средств по расчетному счету общества "Альтторг" за 2015 год следует, что денежные средства в размере 35 000 000 руб. в этот же день - 24.12,2015 перечислены на расчетный счет КФХ Собина Н.И. за оборудование для картофелехранилища по счету N 70 от 24.12.2015. Денежные средства в размере 25 000 000 руб. в этот же день 29.12.2015 перечисляются на расчетный счет КФХ Собина Н.И. с назначением платежа - "предоставление займа по договору процентного займа (8,25% годовых) N 5/15 от 24.12.2015 НДС не облагается".

Анализ направления перечисленных денежных средств с расчетных счетов общества "Альтторг" свидетельствует о том, что большая часть денежных средств возвращается в распоряжение группы, а также перечисляется на лицевой счет Собиной В.Н. на взнос в банк "Пенсионный плюс" 028/06-345ПП, 8.6% от 23.07.2014 до 22.07.16.

Таким образом, судами установлено, что денежные средства, перечисленных в 2015 году обществу "Альтторг", остались внутри группы бизнеса, при этом не использованы подрядчиком на цели, связанные со строительством спорного объекта.

Кроме того, инспекцией установлено, что общество "Альтторг" согласно сведениям о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ, представленным за 2014 и 2015 годы в штате числится один сотрудник - Собин Н.И., за 2016 год справки по форме 2-НДФЛ на работников не представлялись, следовательно в штате общества "Альтторг" отсутствовали работники для выполнения работ по строительству объекта "Молочно-товарная ферма на 1000 голов дойного стада в д. Кукуй Воткинского района" в соответствии с заключенным договором - строительство силосных траншей, автодорог и канализаций.

Доказательства приобретения материалов, необходимых для выполнения работ по строительству объекта "Молочно-товарная ферма на 1000 голов дойного стада в д. Кукуй Воткинского района", в том числе бетонных плит, арматуры, песка строительного, песчано-гравийной смеси, цемента и прочего, перечисления заработной платы наемным работникам, по договорам гражданско-правового характера или субподрядным организациям, необходимых для выполнения взятых обязательств по договору, в материалы дела не представлены.

На основании выше изложенного, суды пришли к выводу о неподтвержденности затрат налогоплательщика в размере 60 059 097 руб. на строительство "Молочно-товарной фермы на 1000 голов дойного стада" по подрядчику обществу "Альтторг".

В отношении контрагента ИП Ефимова Д.В. налоговым органом установлено, что он зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя с 22.01.2016, то есть за один день до заключения договора подряда строительных работ от 23.01.2016 с налогоплательщиком. Основной вид деятельности в 2016-2017 годах - производство общестроительных работ (ОКВЭД 45.21), дополнительные виды деятельности: устройство покрытий зданий и сооружений (ОКВЭД 45.22), производство электромонтажных работ (ОКВЭД 45.31), производство изоляционных работ (ОКВЭД 45.32), производство санитарно-технических работ (ОКВЭД 45.33), монтаж прочего инженерного оборудования (ОКВЭД 45.34). ИП Ефимов Д.В. применяет патентную систему налогообложения. С 01.03.2016 по 31.12.2017 стоимость патента составила 0 руб. Справки о доходах физического лица (форма 2-НДФЛ) с момента регистрации в качестве индивидуального предпринимателя не представлялись. Согласно представленным в отношении него справкам о доходах физического лица (форма 2-НДФЛ) Ефимов Д.В. с сентября 2012 года по январь 2016 года получал доходы только в ООО "МИР".

Обществом "Мир" представлены следующие документы, подтверждающие выполнение работ ИП Ефимовым Д.В.:

1. Договор подряда строительных работ от 23.01.2016, из которого следует, что подрядчик обязуется выполнить установку технологического оборудования и монтаж кровли, вентиляции, теплоснабжения, электроснабжения, благоустройства и озеленения на "Молочно-товарной ферме на 1000 голов дойного стада", расположенной по адресу: УР, Воткинский район, д. Кукуй, ул. Советская, д. 26. Срок выполнения работ - с 23.01.2016 до 30.04.2016. Стоимость работ определена в размере 49 626 810 руб. Оплата производится на основании акта о приемке выполненных работ (формы КС-2) в количестве и сроки по устному соглашению сторон.

2. Соглашение о передаче прав и обязанностей по договору подряда от 23.01.2016, заключенное между общества "Кипун-Строй" (первоначальный подрядчик), общества "Мир" (заказчик) и ИП Ефимов Д.В. (новый подрядчик), согласно которому заказчик с согласия первоначального подрядчика передает новому подрядчику, а новый подрядчик принимает права и обязанности первоначального подрядчика по договору подряда в объеме и на условиях, существующих на дату заключения сторонами настоящего соглашения (п., 2.1).

3. Справки о стоимости выполненных работ и акты приемки выполненных работ, подписанные со стороны налогоплательщика - генеральным директором Собиной Е.Н., а со стороны подрядчика - Ефимовым Д.В.

Из заключения от 15.09.2017 N 01-11/693-2017 об определении стоимости фактически выполненных работ на объекте "Молочно-товарная ферма на 1000 голов дойного стада в д. Кукуй Воткинского района Удмуртской Республики" следует, что общая сумма отклонений (завышений) стоимости выполненных работ по строительству объекта составила 239 788 089 руб., в том числе по подрядчику ИП Ефимову Д.В. - в размере 31 195 297 руб.

Кроме того, в представленном АНО "УРЦЦС" Заключении N 01-11/693-2017 отражено, что в предъявленных к оплате актах (форма КС-2) N 1, 2, 3, 8 от 15.04.2016 работы не соответствуют фактическим выполненным. Так, в актах указано, что устройство кровли в коровниках, доильно-молочном блоке, навозосборнике произведено из сэндвич-панелей заводского изготовления, а по факту устройство кровли выполнено из профлиста по деревянной обрешетке с устройством утепления кровли и прокладкой паро- и гидроизоляции.

Из дополнительного заключения АНО "УРЦЦС" от 31.10.2018 N 06-01/215-2018 по определению стоимости фактически выполненных работ по объекту капитального строительства "Молочно-товарная ферма на 1000 голов дойного стада в д. Кукуй Воткинского района Удмуртской Республики" установлено, что дополнительно учтены расходы по устройству вентиляции и отопления доильно-молочного блока, установке технологического оборудования, электроснабжения склада комбикормов и минеральных компонентов, но не в полном объеме стоимости, указанной в актах приемки выполненных работ (форма КС-2).

В ходе проведения осмотров зданий на объекте "Молочно-товарная ферма на 1000 голов дойного стада в д. Кукуй Воткинского района" не установлены работы по монтажу систем вентиляции в коровниках, складе комбикормов и минеральных удобрений, навозосборнике, предъявленные к оплате в актах (форма КС-2) N 12, 13, 15, 16 от 20.04.2016.

В акте (форма КС-2) N 11 от 20.04.2016 предъявлена к оплате прокладка сетей теплоснабжения от здания модульной котельной, между тем, в ходе осмотра здание модульной котельной не обнаружено; не установлены работы по установке АПС, предъявленные к оплате в акте N 17 от 20.04.2016; не установлено следующее технологическое оборудование: приводы подъемно-опускных ворот в коровниках, весы автомобильные на 60 тн.; не установлены работы по прокладке труб диаметром 800 мм - 144 м, труб п/э диаметром 225 мм - 144 м, диаметром 160 мм - 15 м, установке задвижек стальных диаметром 150 мм - 4 шт. и соединительной арматуры (навозосборник); не установлена посадка деревьев (береза) в количестве 216 шт. и укрепления откосов с подсыпкой растительной земли вручную - 7 604 кв. м, посев газона принят по данным контрольного обмера.

Из показаний свидетеля специалиста АНО "УРЦЦС" Коноваловой Н.Н. установлено, что контрольные обмеры объекта капитального строительства "Молочно-товарная ферма на 1000 голов дойного стада в д. Кукуй Воткинского района Удмуртской Республики" проводились в июле, августе, сентябре 2017 года, повторные обмеры проводились в октябре 2018 года. В 2017 году свидетель участвовала в проведении контрольных обмеров объекта капитального строительства "Молочно-товарная ферма на 1000 голов дойного стада в д. Кукуй Воткинского района Удмуртской Республики" в составе группы специалистов, а также были представители ФСБ, Министерства сельского хозяйства УР, Министерства финансов УР, контрольные обмеры проводились по инициативе Министерства финансов УР. Общество "Мир" частично предоставлялись проектно-сметные документы, заключение технической экспертизы, а также экспертизы сметной стоимости, акты формы КС-2, справки формы КС-3, платежные поручения по всем четырем контрагентам, разрешения на строительство, акты ввода объекта в эксплуатацию, разрешение на ввод объекта в эксплуатацию, нам не были предоставлены исполнительная документация на инженерные и наружные сети и технологическое оборудование.

Причины не подтверждения расходов на строительство зданий (сооружений), дорог, площадок по объекту капитального строительства "Молочно-товарная ферма на 1000 голов дойного стада в д. Кукуй Воткинского района Удмуртской Республики" указаны в заключении от 15.09.2017 N 01-11/693-2017, в том числе, в связи с завышением видов и объемов работ, частичного не выполнения работ, не соответствия использованных для строительства материалов, также путем визуального и инструментального осмотра было установлено, что часть зданий была построена значительно раньше и выдавалась за вновь построенные, в том числе, навес для сена, склад комбикормов. Здание котельной и наружные сети теплотрассы в ходе осмотра не были установлены. На часть работ не была представлена исполнительная документация, в связи с чем определить объемы выполненных работ и их стоимость не представлялось возможным.

На технологическое оборудование общество "Мир" не представили документы, подтверждающие стоимость приобретения оборудования, паспорта оборудования, а также не установления оборудования в ходе проведения контрольных обмеров. Причинами не подтверждения расходов по благоустройству и озеленению объекта капитального строительства "Молочно-товарная ферма на 1000 голов дойного стада в д. Кукуй Воткинского района Удмуртской Республики" являлось несоответствие (завышение) объемов выполненных работ, указанных в актах КС-2, в ходе проведения контрольных обмеров посадки берез в количестве более 200 деревьев не установлено, также не установлены посадочные ямы для деревьев и сухие (неприжившиеся) деревья. Документы, подтверждающие списание зеленых насаждений в связи с их гибелью, налогоплательщиком не предоставлялись. В период проведения в 2017 году контрольных обмеров по объекту капитального строительства "Молочно-товарная ферма на 1000 голов дойного стада в д. Кукуй Воткинского района Удмуртской Республики" достраивались навозные лагуны, резервуары - емкости 250 и 400 куб. м, дороги, ограждение территории, силосные траншеи, весовая.

Из показаний Собиной Е.Н. следует, что в период 2015-2017 гг. по настоящее время работает генеральным директором общества "Мир". Работы по строительству молочной фермы осуществлялись в период с 2015 - 2016 г.г. обществом "Кипун-Строй", обществом "Альтторг", ИП Ефимов, ИП Николаев из материалов подрядчиков, каких именно, лучше уточнить из документов. Работы выполнялись на следующих объектах: 2 коровника на 500 голов каждый, доильно-молочный блок, склад для хранения комбикорма, склад для шлака, навозные лагуны, навес для сена, весовая, забор, автодороги, силосные траншеи, монтаж доильного оборудования, оборудования для хранения молока, оборудование для навозоудаления, вентиляция, отопление, освещение и прочее. ИП Ефимов Д.В. был найден по предложению общества "Кипун-Строй", поскольку оно не успевало по сроку выполнить работы, рекомендации партнеров. Она сама принимала решение о привлечении ИП Ефимова Д.В. для выполнения строительно-монтажных работ для общества "Мир" в 2015-2016 г.г. На вопрос о том, какими принципами руководствовались, отбирая ИП Ефимова Д.В. для выполнения работ для общества "Мир", ответила: стоимостью работ, наличие необходимого инструмента и инвентаря, рекомендации партнеров. Заключения договоров между налогоплательщиком и ИП Ефимов Д.В. проходило в д. Кукуй в 2016 году по обоюдной инициативе. Причины: необходимость выполнения работ и получения процентных займов.

Протоколами допросов Трофимова Н.Я., Максимова С.Ф., Замараева С.Ф. Данилова А.С., Карабаева Ю.В., Широбоковой Н.В., Евсеева А.Н. опровергается выполнение работ, выполненных от имени ИП Ефимова Д.В.

Суды, оценив и сопоставив два протокола допроса Ефимова Дениса Владимировича, с показаниями свидетелей Хабарова Антона Олеговича, Ютина Романа Николаевича, Перевозчикова Кирилла Николаевича, пришли к выводу, что показаниями свидетелей Хабарова А.О., Ютина Р.Н., Перевозчикова К.Н. не подтверждается факт выполнения ИП Ефимовым Д.В. работ по устройству крыш на навесе для сена и складе комбикормов. Свидетели пояснили, что летом 2016 года по заданию Николаева Виктора Петровича выполняли работы по замене крыш из шифера на крыши из оцинкованного профилированного листа на следующих зданиях - навес для сена и склад комбикормов.

Также показаниями свидетелей Меньшикова А.Г., Лимонова А.В. не подтверждается факт выполнения ИП Ефимовым Д.В. работ по устройству забора на "Молочно-товарной ферме на 1000 голов дойного стада в д. Кукуй". Свидетели пояснили, что летом 2017 года выполняли работы по строительству забора на ферме в д. Кукуй. Меньшиков А.Г. также пояснил, что все вопросы по объему выполняемых работ и видах работ решались с Николаевым Виктором Петровичем, с Собиной Е.Н. обсуждалась только стоимость работ.

Кроме того, судами установлено, что документы, подтверждающие приобретение у поставщиков материалов и оборудования, использованного для выполнения работ на объекте "Молочно-товарная ферма на 1000 голов дойного стада в д. Кукуй Воткинского района", ИП Ефимовым Д.В. по требованию налоговой инспекции не представлены.

Из анализа расчетных счетов установлено, что поступления на расчетный счет ИП Ефимова Д.В. в АКБ "Ижкомбанк" (ПАО) составили 49 532 400 руб., в том числе 49 530 000 руб. (99,99%) всех поступлений на расчетный счет ИП Ефимова Д.В. составляют поступления от налогоплательщика, с назначением платежей "оплата по договору подряда строительных работ от 23.01.2016 НДС не облагается". Перечисления с расчетного счета ИП Ефимова Д.В. составили 49 532 400 руб. 00 коп., в том числе: 523 160,95 руб. - 1,1% всех перечислений с расчетного счета ИП Ефимова Д.В. составляет снятие наличных на хозяйственные нужды, 49 000 000 руб. - 98,9% всех перечислений с расчетного счета ИП Ефимова Д.В. составляют перечисление на расчетный счет налогоплательщика с назначением платежа "оплата по договору процентного займа б/н от 07.03.2016 без НДС".

Проанализировав указанные выше обстоятельства, суды установили, что денежные средства, поступившие на расчетный счет ИП Ефимова Д.В. от налогоплательщика 15.03.2016 в размере 1 030 000 руб. и 16.03.2016 в размере 48 500 000 руб., через два дня (18.03.2016) перечисляются обратно на расчетный счет последнего в размере 49 000 000 руб.

Поступления на расчетный счет ИП Ефимова Д.В. 40802810500000019329, открытый 12.08.2016 в АО "ТИНЬКОФФ БАНК", составили 811 059 руб. 41 коп., в том числе: 811 000 руб. (99,99%) всех поступлений - от общества "МИР" с назначением платежей "возврат займа от 17.03.2016". Перечисления с расчетного счета ИП Ефимова Д.В. за 2016-2017 г.г. составили 806 356 руб. 84 коп., в том числе: 601 000 руб. - 74,53% всех перечислений с расчетного счета ИП Ефимова Д.В. составляют перечисления на счет Ефимова Д.В. с назначением платежей "перечисление заработной платы", 100 000 руб. - 12,4% составляют перечисления на счет Гусева Степана Амплиевича (механика общества "Мир") с назначением платежей "за услуги НДС не облагается", 100 000 руб. - 12,4% на счет Иванова Алексея Николаевича (зам. директора общества "Мир") с назначением платежей "за услуги, НДС не облагается".

Таким образом, анализ направлений расходования денежных средств с расчетных счетов ИП Ефимова Д.В. свидетельствует о том, что полученные денежные средства возвращаются в распоряжение налогоплательщика, собственных денежных средств, необходимых для приобретения материалов и оборудования, использованных при выполнении работ по строительству объекта "Молочно-товарная ферма на 1000 голов дойного стада в д. Кукуй Воткинского района", в ходе проверки не установлено. Также не установлено фактов перечисления денежных средств поставщикам материалов и оборудования, перечисления заработной платы наемным работникам по договорам гражданско-правового характера, договорам подряда, аренды техники и транспортных средств. Анализ сведений о доходах Ефимова Д.В. показал отсутствие документально подтвержденных источников личных накоплений для расчетов за поставленные материалы и выплату заработной платы работникам.

Согласно ответу общества с ограниченной ответственностью "Зеленстрой" в период с 01.01.2015 по 31.12.2017 с обществом "Мир" и ИП Ефимовым Д.В. никаких финансово-хозяйственных взаимоотношений не было. Деятельность по розничной торговле не велась, точек продаж не было. Продажу саженцев березы ни за наличный, ни за безналичный расчет общество с ограниченной ответственностью "Зеленстрой" в период с 01.01.2015 по 31.12.2017 не осуществляло.

Таким образом, документально подтвержденных расходов по ЕСХН за 2016 год в размере 49 626 810 руб. на строительство "Молочно-товарной фермы на 1000 голов дойного стада" по подрядчику ИП Ефимов Д.В. в материалы дела обществом "Мир" не представлено.

Относительно контрагента ИП Николаева В.И. налоговым органом установлено следующее.

Из представленных документов следует:

1) Договор подряда строительных работ от 23.01.2016, из которого следует, что подрядчик обязуется выполнить установку молочного оборудования, технологического оборудования и монтаж доильного зала и произвести все необходимые для этого монтажные, электромонтажные, санитарно-технические и сварочные работы на "Молочно-товарная ферма на 1000 голов дойного стада", расположенной по адресу: УР, Воткинский район, д. Кукуй, ул. Советская, д. 26. Срок выполнения работ с 25.01.2016 до 30.04.2016. Стоимость работ определена в размере 59 898 632 руб. Оплата производится на основании акта о приемке выполненных работ (формы КС-2) в количестве и сроки по устному соглашению сторон.

2) Соглашение о передаче прав и обязанностей по договору подряда от 23.01.2016, заключенное между обществом "Кипун-Строй" (первоначальный подрядчик), обществом "Мир" (заказчик) и ИП Николаев В.П. (новый подрядчик), согласно которому заказчик с согласия первоначального подрядчика передает новому подрядчику, а новый подрядчик принимает права и обязанности первоначального подрядчика по договору подряда в объеме и на условиях, существующих на дату заключения сторонами настоящего соглашения (п. 2.1).

3) Справка о стоимости выполненных работ и акт приемки выполненных работ, подписанные со стороны общества "Мир" генеральным директором Собиной Е.Н., а со стороны подрядчика Николаевым В.П.

Из заключения АНО "УРЦЦС" от 15.09.2017 N 01-11/693-2017 следует, что общая сумма отклонений (завышений) стоимости выполненных работ по строительству "Молочно-товарная ферма на 1000 голов дойного стада" составила 239 788 089 руб., в том числе по подрядчику ИП Николаеву В.П. в размере 59 898 833 руб.

Из дополнительного заключения от 31.10.2018 N 06-01/215-2018 дополнительно принятые АНО "УРЦЦС" расходы по строительству объекта в разрезе актов выполненных работ (форма КС-2) и справок (форма КС-3) по работам, выполненным подрядчиком ИП Николаевым В.П., представлены в материалы дела.

В качестве подтверждения факта приобретения оборудования налогоплательщиком в АНО "УРЦЦС" представлены товарные накладные, выставленные от имени ИП Николаева В.П.: N 180 от 25.04.2016, N 181 от 25.04.2016. В подтверждение приобретения оборудования обществом "Мир" в АНО "УРЦЦС" представлен паспорт на фекальный насос НЖН - 200 А от производителя насоса общества с ограниченной ответственностью "Агросистемы", из которого следует, что в разделе свидетельство о приемке стоит подпись начальника ОТК предприятия изготовителя общества с ограниченной ответственностью "Агросистемы", а также подпись покупателя директора общества "Мир" Собиной Е.Н., скрепленная печатью общества "Мир". Данный документ опровергает факт поставки и выполнения работ по установке насоса ИП Николаевым В.П., а также стоимость насоса, отраженную в акте выполненных работ Ms 1 от 25.04.2016.

Суды указали, что факт поставки и выполненных работ по установке доильного зала "Карусель" на 40 мест типа "Елочка" "HBR40", отраженный в акте N 1 от 25.04.2016 и товарной накладной N 180 от 25.04.2016, опровергается контрольными обмерами. Так АНО "УРЦЦС" установлено, что в доильном блоке установлен доильный зал на 60 мест. Факт поставки и выполненных работ по установке скреперной установки опровергается контрольными обмерами. АНО "УРЦЦС" установлено, что по факту установлен транспортер марки ТШГ-250. Факт поставки и выполненных работ по установке ИП Николаевым В.П. поилок групповых в количестве 33 шт. и щеток маятниковых в количестве 8 шт. опровергается контрольными обмерами. АНО "УРЦЦС" установлено, что по факту установлены поилка групповая в количестве 16 штук и щетка маятниковая в количестве 1 шт.

Указанные обстоятельства подтверждают, что акт выполненных работ N 1 от 25.04.2016 и товарные накладные MsMs 180, 181 от 25.04.2016 составлены в нарушение статьи 9 Федерального закона N 402-ФЗ в отрыве от реальных хозяйственных операций.

Затраты на приобретение установленного оборудования заявителем не подтверждены.

Показаниями свидетелей Лещева Д.И., Трофимова Н.Я., Максимова С.Ф. опровергается факт выполнения заявленных работ ИП Николаевым В.П.

Наличие оборудования на ферме по адресу: УР, Воткинский район, д. Кукуй, ул. Советская, д. 26 до заключения договора с ИП Николаевым В.П. подтверждается также показаниями свидетелей Замараева С.Ф. и Данилова А.С.

Из показаний Собиной Е.Н. (протокол допроса свидетеля от 17.04.2019 N 87) следует, что ИП Николаев Виктор Петрович был найден по предложению общества "Кипун-Строй", поскольку оно не успевало по сроку выполнить работы, рекомендации партнеров. Решение о привлечении ИП Николаева В.П. для выполнения строительно-монтажных работ для общества "Мир" в 2015-2016 г.г. было принято ею. Оценка возможностей контрагента производилась исходя из стоимости работ, наличия необходимого инструмента и инвентаря, рекомендаций партнеров. Договор между налогоплательщиком и ИП Николаев В.П. был заключен в д. Кукуй в 2016 году, точно не помнит, по обоюдной инициативе, причины: необходимость выполнения работ и получения процентных займов. Цены на выполняемые ИП Николаевым В.П., строительно-монтажные работы для общества "Мир" согласовывались путем переговоров.

Из показаний свидетелей установлено, что Николаев Виктор Петрович являлся бригадиром работников из с. Шаркан, строивших "Молочно-товарную ферму на 1000 голов дойного стада в д. Кукуй" в 2015 году. Никто из допрошенных работников налогоплательщика не упоминает его в качестве индивидуального предпринимателя, выполнявшего работы по установке и монтажу оборудования. В отношении типа оборудования свидетелями подтверждается, что оборудование было установлено типа "Параллель",

Также судами учтено, что ИП Николаев Виктор Петрович зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя с 22.01.2016, то есть за один день до заключения договора подряда строительных работ от 23.01.2016 с обществом "Мир", основной вид деятельности в 2016-2017 годах: производство общестроительных работ (ОКВЭД 45.21), дополнительные виды деятельности: устройство покрытий зданий и сооружений (ОКВЭД 45.22), производство электромонтажных работ (ОКВЭД 45.31), производство изоляционных работ (ОКВЭД 45.32), производство санитарно-технических работ (ОКВЭД 45.33), монтаж прочего инженерного оборудования (ОКВЭД 45.34). ИП Николаев В.П. применяет патентную систему налогообложения. За период с 01.03.2016 по 31.12.2017 стоимость патента составила 0 руб. ИП Николаевым В.П. справки о доходах физического лица (форма 2-НДФЛ) с момента регистрации в качестве индивидуального предпринимателя не представлялись. Согласно представленным справкам о доходах физического лица (форма 2-НДФЛ) в отношении Николаева В.П. за период с 2006 г. по 2016 г. он получил доходы за вычетом НДФЛ в общем размере 1 346 774 руб. 44 коп.: за 2016 год - в обществе "Мир", за 2015 год: в обществе "Мир", в обществе с ограниченной ответственностью "Заполяргражданстрой", Филиал "УОР N 838" ФГУП N ГУССТ N 8 при Спецстрое России"; за 2014 год - в МБОУ доп. образ, детей Шаркан. детская школа искусств, в обществе "Кипун-строй".

Показания свидетеля Николаева В.П. оценены судом. Суд указал, что показания Николаева В.П. опровергаются показаниями Ирисова Александра Ивановича (т. 2 л.д. 160 диск 1).

Судами нижестоящих инстанций оценены показания ИП Николаева В.П., которые опровергаются показаниями Ирисова А.И. и пришли к обоснованным выводам, что показания Николаева В.П. противоречивы, не соответствуют фактическим обстоятельствам и не могут расцениваться как достоверные доказательства.

Кроме того согласно расчетному счету ИП Николаева В.П. 09.03.2016 им открыт расчетный счет N 40802810606001022325 в АКБ "Ижкомбанк" (ПАО), поступления на указанный расчетный счет составили 59 892 327 руб. 00 коп., в том числе: 59 889 927 руб. (99,99%) всех поступлений на расчетный счет ИП Николаева В.П., составляют поступления от налогоплательщика с назначением платежей "оплата по договору подряда строительных работ от 23.01.2016 НДС не облагается", перечисления с расчетного счета ИП Николаева В.П. составили 59 892 327 руб. 00 коп., в том числе: 59 888 300 руб. - 99,99% всех перечислений с расчетного счета ИП Николаева В.П. составляет перечисление на расчетный счет налогоплательщика с назначением платежа "оплата по договору займа от 25.03.2016 НДС не облагается" и "оплата по договору займа от 30.03.2016 НДС не облагается".

Таким образом, денежные средства, поступившие на расчетный счет ИП Николаева В.П. от общества "Мир" 24.03.2016 в размере 49 000 000 руб., перечисляются в полном объеме обратно на расчетный счет ООО "МИР" на следующий день 25.03.2016. Денежные средства, поступившие на расчетный счет ИП Николаева В.П. от общества "Мир" 28.03.2016 в размере 10 889 927 руб., через два дня (30.03.2016) перечисляются обратно на расчетный счет налогоплательщика в размере 10 888 000 руб.

Кроме указанного, судами обеих инстанций установлено, что собственных денежных средств, необходимых для приобретения материалов и оборудования, использованных при выполнении работ по строительству объекта "Молочно-товарная ферма на 1000 голов дойного стада в д. Кукуй Воткинского района", не установлено, также как и фактов перечисления денежных средств поставщикам материалов и оборудования, а также перечисления заработной платы наемным работникам по договорам гражданско-правового характера, договорам подряда, аренды техники и транспортных средств.

По факту приобретения доильного оборудования налоговым органом было установлено, что общество "Мир" закупает у индивидуального предпринимателя Байшева А.А. доильный зал "Параллель" в марте 2015 года за 7 000 000 руб., отражая данное приобретение в составе расходов в книге доходов и расходов по ЕСХН в 2015 году. Документы, подтверждающие использование приобретенного у индивидуального предпринимателя Байшева А.А. доильного зала, заявителем не представлены.

В Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы России N 4 по Тверской области направлено поручение об истребовании документов (информации) у индивидуального предпринимателя Байшева А.А. по поставке доильного зала в адрес общества "Мир". Согласно представленным документам индивидуальный предприниматель Байшев А.А. реализует в адрес общества "Мир" доильный зал "Параллель" с компьютерным обеспечением AFIFARM за 7 000 000 руб.

В ходе допроса индивидуальный предприниматель Байшев А.А.пояснил, что в 2015 году действительно реализовал обществу "Мир" доильный зал "Параллель" с компьютерным обеспечением. Вместе с тем, в рамках выездной налоговой проверки МВД по Удмуртской Республике представлены объяснения Кадомкина В.В., согласно которым он реализовал в адрес КФХ Собина Н.И. доильный зал "Елочка 2x8".

На основании данных контрольных замеров АНО "УРЦЦС" общая сумма отклонений (завышений) стоимости выполненных работ по строительству "Молочно-товарной фермы на 1000 голов дойного стада" составила 239 788 089 руб., в том числе по подрядчику ИП Николаеву В.П. в размере 59 898 632 руб. Подтверждающие документы на фактически установленное оборудование, не представлены. Проведенные в 2018 году АНО "УРЦЦС" повторные обмеры подтвердили фактическое отсутствие работ и оборудования, перечисленных в актах выполненных работ, выставленных от имени ИП Николаева В.П.

Таким образом, в нарушение условий подпункта 2 пункта 5 статьи 346.5 НК РФ, налогоплательщиком не представлены документы, подтверждающие проведение оплаты на сумму 356 777 342 руб. 90 коп., которая была бы использована на строительство спорного объекта.

Из совокупности представленных в дело доказательств следует, что в 2016 г. обществом "Мир" не строился заявленный объект "Молочно-товарная ферма на 1000 голов дойного стада", поскольку материалами дела подтверждено, что работы по строительству молочной фермы проводились еще и 2014-2015 гг., фактически поставленная в 2015 г. ферма на 1000 голов КРС не ликвидировалась, была снята с учета формально, часть работ, отраженная в актах выполненных работ, оформленных от спорных контрагентов, уже была выполнена в более ранние периоды.

Материалами дела установлено, что в периоды, когда согласно датам начала и окончания выполнения работ, отраженных в представленных налогоплательщиком актах о приемке выполненных работ и справках о стоимости выполненных работ и затрат, составленных от имени общества "Кипун-Строй", общества "Альтторг", ИП Ефимов Д.В., ИП Николаев В.П., выполнялись работы по строительству спорного объекта, на месте строительства уже располагались здания молочной фермы на 1000 голов, в том числе двух коровников по 500 голов и галерея; к моменту получения разрешения на строительство здания "Молочно-товарной фермы на 1000 голов дойного стада в д. Кукуй Воткинского района Удмуртской Республики" у общества "Мир" на территории "будущего" строительства на этом же самом месте уже была построена Животноводческая ферма на 1000 голов КРС.

Из представленных доказательств, следует, что заявленный объект не мог использоваться в предпринимательской деятельности по причине того, что из письма общества "Мир" от 07.03.2017 N 16, гарантийного письма ИП Ефимова Д.В. от 20.06.2016, гарантийного письма общества "Кипун-Строй" от 25.08.2016 N 43, приказа общества "Мир" от 03.04.2017 N 2, а также разрешений на реконструкцию "Молочно-товарной фермы на 1000 голов дойного стада" для организации "Молочно-товарной фермы на 1050 голов дойного стада", следует, что налогоплательщик проводил реконструкцию спорного объекта.

Судами установлено и налоговым органом не оспаривается, что по адресу: Воткинский район, д. Кукуй, ул. Советская, д. 26 у налогоплательщика действительно имеется функционирующая молочная ферма, однако, она не соответствует объекту, по которому заявлены расходы по ЕСХН и поставленному на учет, поскольку объект отличается по площади, а также по использованным при строительстве материалам, также вместо заявленной "Молочно-товарной фермы на 1000 голов дойного стада" площадью 10 002, 8 кв. м имеется комплекс зданий и сооружений площадью 7 937, 2 кв. м., который налогоплательщиком не регистрировался и в эксплуатацию не вводился.

Поскольку существующий в реальности объект не был введен в эксплуатацию в 2016 году, то в силу положений статьи 346.5 НК РФ у заявителя отсутствуют основания учитывать расходы по нему при определении налоговой базы по ЕСХН в 2016 году.

Установленные налоговым органом в ходе проверки обстоятельства свидетельствуют о применении налогоплательщиком незаконных инструментов ухода от налогообложения, а также обогащения за счет бюджета, путем формального документооборота и расчетов между указанными контрагентами и направлены не на ведение реальной хозяйственной деятельности, а на минимизацию налогообложения.

Судами установлено, что в материалы дела не представлены доказательства совершения тех хозяйственных операций, которые отражены налогоплательщиком в налоговом и бухгалтерском учете.

Довод общества о предоставлении всех необходимых документов, подтверждающих расходы, правомерно отклонен судами обеих инстанций, поскольку представление налогоплательщиком всех необходимых документов в соответствии с требованиями налогового законодательства в обоснование налоговой выгоды само по себе не может являться безусловным доказательством наличия реальных хозяйственных операций без обеспечения достоверности сведений, содержащихся в указанных документах.

В результате умышленного искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, отражающих порядок ведения финансово-хозяйственной деятельности, налогоплательщиком минимизированы налоговые обязательства, что в соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ определяется как обстоятельство, с которым связан отказ в предоставлении обществу права на учет расходов при определении налогооблагаемой базы при исчислении ЕСХН.

Судебные акты, указанные обществом "Мир" в кассационной жалобе не имеют отношения к рассматриваемому делу, поскольку вынесены при иных обстоятельствах дела и связаны с определением реального размера предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль. В рассматриваемом случае сделки по созданию спорного объекта не совершались, соответственно оснований для проведения налоговой реконструкции не имеется.

Кроме того, в приведенных заявителем судебных актах рассматривался вопрос об учете расходов в рамках исчисления налога на прибыль организаций, тогда как в настоящем деле исследованию подлежали расходы в рамках ЕСХН. При этом, необходимо отметить, что порядок определения расходов по ЕСХН производится с особенностями, установленными статьей 346.5 НК РФ. В отличие от порядка определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, согласно которому расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (статья 272 НК РФ), в целях исчисления ЕСХН расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты.

Рассмотрев доводы общества "Мир" о представлении налоговым органом новых доказательств, суды указали, что спорные доказательства, не содержат информации, которая бы раскрывала новые обстоятельства или факты, не установленные инспекцией на основании доказательств, полученных в ходе проведения мероприятий налогового контроля. Полученная после проведения выездной налоговой проверки информация полностью согласуется с информацией и документами, полученными налоговым органом в ходе проверки. Представленные документы подтверждают выводы налогового органа, изложенные в оспариваемом решении о привлечении общества к налоговой ответственности. При этом инспекцией полностью обеспечены гарантированные законодателем права налогоплательщика как в части ознакомления с результатами мероприятий налогового контроля, так и в части представления возражений и объяснений по обнаруженным фактам налоговых правонарушений, предоставления достаточного времени для ознакомления с документами и представления возражений и пояснений, а также участия в рассмотрении материалов выездной налоговой проверки через уполномоченного представителя, доказательств обратного обществом не предоставлено.

Отклоняя доводы налогоплательщика о необоснованном привлечении к ответственности по п. 3 ст. 122 Налогового кодекса РФ, суды с учетом характера правонарушения, установили наличие у заявителя прямого умысла на совершение налогового правонарушения, его недобросовестность, и не усмотрели оснований для снижения размера назначенного обществу штрафа.

Доводы кассационной жалобы фактически направлены на переоценку установленных обстоятельств и представленных в материалы дела доказательств, что в силу положений статей 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не допускается в суде кассационной инстанции.

Суд округа полагает, что все обстоятельства, имеющие существенное значение для дела, судами установлены, все доказательства исследованы и оценены. Нормы материального права применены судами по отношению к установленным ими обстоятельствам правильно, выводы суда соответствуют имеющимся в деле доказательствам.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены обжалуемых судебных актов (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), судом кассационной инстанции не установлено.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 16.11.2021 по делу N А71-15775/2020 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.02.2022 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Мир"- без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

О.Л. Гавриленко

Судьи

Е.А. Кравцова Н.Н. Суханова