Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 23 августа 2022 г. N Ф09-7212/21 по делу N А76-10767/2020

Екатеринбург

23 августа 2022 г.

Дело N А76-10767/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 22 августа 2022 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 23 августа 2022 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Жаворонкова Д.В.,

судей Гавриленко О.Л., Сухановой Н.Н.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 24 по Челябинской области на решение Арбитражного суда Челябинской области от 26.01.2022 по делу N А76-10767/2020 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.04.2022 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

Акционерного общества "Специальное конструкторское бюро "Турбина" - Осин Е.А. (доверенность от 11.01.2021), Апалькова Т.А. (доверенность от 12.01.2022, Филипцев В.М. (доверенность от 17.03.2022);

Межрайонной инспекции Федерального налоговой службы N 24 по Челябинской области - Крупенко А.Ю. (доверенность от 10.01.2022), Агапова Н.И. (доверенность от 10.01.2022), Баранова И.Ю. (доверенность от 23.12.2021);

общества с ограниченной ответственностью "Авионика-ВПК" - Раков И.А. (доверенность от 27.09.2021), Гагауз В.Д. (доверенность от 01.03.2022), Захаров Е.А. (доверенность от 29.07.2022).

Акционерное общество "Специальное конструкторское бюро "Турбина" (далее - АО "СКБ "Турбина", общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 06.12.2019 N 59 в части:

- доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 95 850 125 руб.;

- привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктами 1, 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) с учетом положений статей 112, 113, 114 НК РФ, за неуплату НДС в сумме 699 302 руб.;

- начисления пени по НДС в сумме 38 407 043,66 руб.;

- доначисления налога на прибыль организаций в сумме 47 225 314 руб.;

- привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктами 1, 3 статьи 122 НК РФ с учетом положений статей 112, 113, 114 НК РФ, за неуплату налога на прибыль организаций в сумме 2 285 342,48 руб.;

- начисления пени по налогу на прибыль организаций в сумме 14 854 710,85 руб.;

- в части уменьшения убытков по пункту 3.2.4 решения N 59 от 06.12.2019 (с учетом уточнений требований, принятых судом первой инстанции в порядке, предусмотренном статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ)).

Судом первой инстанции к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены ООО "Авионика-ВПК", индивидуальный предприниматель Яценко Игорь Евгеньевич (далее - ИП Яценко И.Е.), публичного акционерного общества "Агрегат" (далее - ПАО "Агрегат").

Решением суда первой инстанции от 11.01.2021 требования заявителя удовлетворены частично, признано недействительным решение МИФНС России N 24 по Челябинской области от 06.12.2019 N 59 в части доначисления НДС в сумме 59 126 532 руб., налога на прибыль организаций в сумме 44 188 385 руб., соответствующих пени и штрафов по пункту 3 статьи 122 НК РФ, а также в части предложения об уменьшении убытков по налогу на прибыль организаций в сумме 195 724 319 руб., в остальной части в удовлетворении требования отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.06.2021 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Постановлением кассационной инстанции от 30.09.2021 судебные акты отменены в части доначисления НДС в сумме 59 126 532 руб., налога на прибыль организаций в сумме 44 188 385 руб., соответствующих пени и штрафов по п. 3 ст. 122 НК РФ, а также в части предложения об уменьшении убытков по налогу на прибыль организаций в сумме 195 724 319 руб.

Дело в отмененной части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Челябинской области.

Решением суда первой инстанции от 26.01.2022 требования заявителя удовлетворены.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.04.2022 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговый орган просит обжалуемые судебные акты в части признания недействительным оспариваемого решения инспекции в части доначисления НДС в сумме 59 126 532 руб., налога на прибыль организаций в сумме 44 188 385 руб., пени 35811761,05 и штрафов по пункту 3 статьи 122 НК РФ в размере 2 837 680, 45 руб., а также в части предложения уменьшения убытков по налогу на прибыль организаций в сумме 195 724 319 руб. отменить, в удовлетворении требований заявителя отказать.

Инспекция полагает, что судебные акты в указанной части подлежат отмене в связи с неправильным применением судами норм материального (статьи 54.1, 169-172, 252 НК РФ) и процессуального (статьи 71,170 АПК РФ) права.

В качестве обоснования своих доводов налоговый орган указывает на следующие установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства, которым, по его мнению, судами не дана оценка.

Налогоплательщик систематически искажал сведения в учете и налоговой отчетности по притворным сделкам поставки топливомасляных агрегатов (АТМ.01ТМ), документально оформленных с ООО "Авионика-ВПК", при том что ООО "Авионика-ВПК" включено в цепочку поставщиков формально, фактически обязательств по сделкам не исполняло, доработку не осуществляло, доработанные ТМЦ не поставляло, каких-либо затрат, влекущих увеличение стоимости спорного товара не несло, каких - либо действий, указанных в первичных документах не осуществляло, оформление данных документов осуществлено с целью получения налогоплательщиком необоснованной налоговой экономии (п.1 ст.54.1 НК РФ).

В ходе допросов ведущий конструктор АО СКВ "Турбина" Загребин А.А. (л.д. 96-104 т. 36), а также заместитель технического директора ПАО "Агрегат" Букраба Д.А. (л.д. 80-90 т. 34) пояснили, что только на основании технических параметров на АТМ.01ТМ, не имея конструкторской документации, невозможно изготовить либо доработать АТМ.01ТМ. Наличие полного комплекта конструкторской документации обязательно. Данные пояснения указывают на то, что без наличия конструкторской документации создать либо доработать АТМ.01ТМ невозможно.

Вместе с тем, в ходе проведения мероприятий налогового контроля установлено, что ООО "Авионика-ВПК" не осуществляло передачу ПАО "Агрегат" конструкторской документации, что подтверждается отсутствием акта сдачи-приемки, а также не имело возможности в рамках авторского сопровождения оказывать конструкторскую и технологическую помощь в освоении производства.

В ходе проверки ООО "Авионика-ВПК" представило договоры на доработку агрегатов АТМ.01ТМ, заключенные с ООО ПК "Титан ВС" (договор от 28.10.2014 N 25/10/14-д) (л.д. 5-13 т. 18), ООО "Уральская производственная компания" (договор от 01.10.2015 N 01/10/15-д) (л.д. 11-19 т.21), ИП Яценко И.Е. (договор от 28.09.2016 N 1-д) (л.д.106 т.16).

Вместе с тем, указанные лица не осуществляют реальную финансово-хозяйственную деятельность, обладают признаками номинальности. У ООО "Авионика-ВПК", ООО "Уральская производственная компания", ООО ПК "Титан ВС", ИП Яценко И.Е. отсутствует лицензия на разработку, производство, испытание, установку, монтаж, техническое обслуживание, ремонт, утилизацию и реализацию вооружения и военной техники, следовательно, указанные контрагенты не имели право дорабатывать агрегаты АТМ.01ТМ (чертежный номер ATM01.000-01).

При этом данная лицензия имеется у ПАО "Агрегат". Однако, ООО "Авионика-ВПК" заключило договор на проведение доработки спорных агрегатов не с ПАО "Агрегат" (производителем АТМ.01ТМ), имеющим необходимые лицензии, трудовые ресурсы и необходимое оборудование, а с третьими организациями, имеющими признаки "технических".

Инспекцией собраны доказательства, свидетельствующие об отсутствии какой либо доработки и о необоснованном завышении стоимости агрегатов АТМ.01ТМ. На АТМ.01ТМ сохранены гарантийные пломбы, что свидетельствует о том, что изделия третьими лицами не разбирались и детали в них не менялись. АТМ.01ТМ, произведенный ПАО "Агрегат" в соответствии с конструкторской документацией, является законченным изделием и в доработке не нуждается.

Налоговым органом установлено, что денежные средства, поступившие ООО "Авионика-ВПК" от АО СКБ "Турбина", в дальнейшем выводятся через расчетные счета физических лиц; через организации, не имеющие сотрудников; через индивидуальных предпринимателей с последующим снятием наличных; через перечисление денежных средств в виде подотчета физическим лицам. Денежные средства, поступившие на расчетные счета физических лиц, указанных в банковских реестрах, снимались в полном объеме на следующий день.

Инспекцией установлено, что взаимоотношения с ПАО "Агрегат" осуществлялись АО "СКБ "Турбина" напрямую без участия ООО "Авионика ВПК".

Так, еще в 2013 году ПАО "Агрегат" поступил подписанный генеральным директором АО "СКБ "Турбина" Адаевым А.В. запрос (л.д.70-71 т. 24) на предмет рассмотрения возможности изготовления агрегата топливо-масляного АТМ.01ТМ. Одновременно ПАО "Агрегат" передан АО "СКБ "Турбина" комплект конструкторской документации на данное изделие по акту приема-передачи (со стороны ПАО "Агрегат" подписан генеральным директором Изюмовым В.Д., со стороны АО СКБ "Турбина" генеральным директором Адаевым А.В.) (л.д.67 т.24). Однако направленный в адрес ОАО "СКБ "Турбина" договор поставки не был подписан его генеральным директором Адаевым А.В. Именно данным лицом предложено ПАО "Агрегат" заключить договор поставки агрегатов АТМ.01ТМ не напрямую с АО СКБ "Турбина", а с ООО "Авионика-ВПК", что подтверждается протоколами допросов генерального директора ПАО "Агрегат" Изюмова В.Д. N 1572 от 20.11.2018 (л.д. 91-97 т.34), заместителя начальника маркетинг-сбытового отдела ПАО "Агрегат" Селезнева М.А. (протокол допроса N 1512 от 17.10.2018). В результате ПАО "Агрегат" заключило договор поставки агрегатов ATM 01.000-01 с ООО "Авионика-ВПК" N21/1360 от 04.12.2013. При этом конструкторское сопровождение изготовления агрегатов на всем этапе освоения и изготовления агрегатов ATM01.000-01 осуществлялось и осуществляется АО СКБ "Турбина" по настоящее время. Проекты договоров поставки агрегатов АТМ.01ТМ, заключенных ПАО "Агрегат" с ОАО СКБ "Турбина" (л.д. 72-75 т. 24) и ПАО "Агрегат" с ООО "Авионика-ВПК" от 04.12.2013 N 21/1360 (л.д. 22-24 т. 24), идентичны. При этом стоимость за АТМ.01ТМ, указанная в спецификации к предварительному договору поставки от 11.10.2013 между ПАО "Агрегат" и АО СКБ "Турбина" составляет 423 728,81 руб./ед., средняя цена поставки агрегатов АТМ.01ТМ от ПАО "Агрегат" ООО "Авионика-ВПК" - от 447 693,86 руб. до 587 623,30 руб. Таким образом, АО СКБ "Турбина" заключен договор с ООО "Авионика-ВПК" с увеличением стоимости агрегатов в 2015 году на 84,3%, в 2016 году на 47,72%, в 2017 году на 57,39%.

Налоговым органом представлены доказательства формального включения в цепочку поставщиков ООО "Авионика-ВПК" с целью прикрытия реальных сделок между АО "СКБ "Турбина" и ПАО "Агрегат". В данном случае имеет место подконтрольность действий АО "СКБ "Турбина" и ООО "Авионика-ВПК".

Судами не принято во внимание, что у ПАО "Агрегат" отсутствовала необходимость участвовать в конкурентных процедурах, поскольку оно уже являлось производителем спорных агрегатов и, учитывая сложившиеся отношения, контрагент знал, что производство осуществляется для АО СКБ "Турбина", но для него, по инициативе последнего, покупатель был определен в лице ООО "Авионика-ВПК", который заключил договор поставки на условиях, определенных именно ПАО "Агрегат".

Кроме того, судом не учтено, что ООО "Авионика-ВПК" минимизирует свои налоговые обязательства путем отражения вычетов и расходов по фиктивным сделкам с ООО "Уральская производственная компания", ООО ПК "Титан ВС" и ИП Яценко И.Е., фактически не осуществляющими доработку. Заключение договора между ПАО "Агрегат" и ООО "Авионика-ВПК" инициировало АО "СКБ "Турбина". Соответственно, АО "СКБ "Турбина", являясь организатором включения в цепочку поставщиков ООО "Авионика-ВПК", и имея возможность закупать агрегаты напрямую по ценам производителя, умышленно закупает указанный товар по завышенной цене у ООО "Авионика-ВПК" для минимизации своих налоговых обязательств.

Инспекция считает, что судом первой инстанции в нарушение статьи 71 АПК РФ не дана надлежащая оценка всей совокупности доказательств, свидетельствующих об отсутствии какой-либо доработки ООО "Авионика-ВПК" агрегатов АТМ.01ТМ, о необоснованном завышении стоимости агрегатов АТМ.01ТМ (введение в цепочку ООО "Авионика-ВПК" привело к увеличению стоимости агрегатов в 2015 году на 84,3%, в 2016 году на 47,72%, в 2017 году на 57,39%), о создании формального документооборота, об условном участии ООО "Авионика-ВПК" в аукционах.

В ходе проверки установлена причастность налогоплательщика к нарушениям, допущенным в процессе обращения товаров, а также направленность действий налогоплательщика на получение экономического эффекта за счет непосредственного участия в уклонении от уплаты НДС совместно с ООО "Авионика-ВПК". При установлении названных обстоятельств само по себе реальное исполнение операций по реализации товаров (работ, услуг) непосредственным контрагентом налогоплательщика ("контрагентом первого звена") не позволяет налогоплательщику-покупателю претендовать на получение налоговой экономии в отсутствие экономического источника вычета (возмещения) налога.

Инспекция в поддержку своих доводов ссылается на выработанный в судебной практике (Определение Верховного суда Российской Федерации от 25.01.2021 N 309-ЭС20-17277 по делу А76-2493/2017, Определение от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981 по делу N А76-46624/2019) правовой подход при рассмотрении дел с аналогичными обстоятельствами.

В дополнениях к кассационной жалобе инспекция указывает на следующее.

Повышение стоимости агрегатов АТМ.01ТМ в 2017, 2018 годах при заключении договора с ПАО "Агрегат" напрямую объясняется тем, что АО "СКБ "Турбина" перестало предоставлять производителю сильфоны (запчасти для АТМ.01.ТМ), которые ранее производились на АО "СКБ "Турбина", и ПАО "Агрегат" вынуждено стало их закупать у иных поставщиков.

Налоговый орган представлял в суд первой инстанции, запрошенный по определению суда расчет затрат и вычетов общества так, как если бы сделки по поставке агрегатов были исполнены реальным производителем и поставщиком товара - ПАО "Агрегат". Судами данные расчеты были проигнорированы.

Так, при осуществлении прямой поставки агрегатов от производителя ПАО "Агрегат" в адрес АО СКБ "Турбина" фактическая стоимость агрегатов составила 186 123 937,72 руб.

Таким образом, сумма неправомерно заявленных затрат составляет 144 045 937, 82 руб. (330 169 875, 54 руб. - 186 123 937,72 руб.), что с учетом стоимости агрегатов, полученных от ПАО "Агрегат", привело к неполной уплате НДС в сумме 25 928 268 руб. в результате неправильного исчисления налога за 1-4 кв. 2015, 1-4 кв. 2016, 1- 3 кв.2017; неполной уплате налога на прибыль организаций в сумме 8 213 970 руб. в результате занижения налоговой базы за 2016 год; завышению убытков по налогу на прибыль организаций в сумме 102 976 087,76 руб., в том числе по периодам: за 2015 год в сумме 74 084 703,12 руб.; за 2016 год в сумме 12 411 665,88 руб.; за 2017 год в сумме 16 479 718,76 руб.

При этом налоговый орган признал неоправданными расходы при налогообложении прибыли и вычеты по НДС по фиктивным сделкам с ООО "Авионика-ВПК" в полном объеме (не только в части несуществующих со стороны ООО "Авионика-ВПК" "доработок" агрегатов"), поскольку непосредственно АО "СКБ "Турбина" был организован формальный документооборот и именно оно привлекло "технического" контрагента к соисполнению государственного оборонного заказа.

АО "СКБ "Турбина", ООО "Авионика-ВПК" в представленных отзывах и пояснениях на кассационную жалобу просят оставить ее без удовлетворения, поддерживая выводы судов первой и апелляционной инстанций и приводя обоснование конкурентоспособной цены на приобретенные и доработанные агрегаты.

В силу части 1 статьи 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено названным Кодексом.

Проверив законность обжалуемых судебных актов в порядке, предусмотренном статьями 274, 284, 286 АПК РФ, суд кассационной инстанции пришел к следующим выводам.

Как установлено судами и следует из материалов дела, инспекцией по результатам выездной налоговой проверки общества за период с 01.01.2015 по 31.12.2017 составлен акт от 19.04.2019 N 9 и принято решение от 06.12.2019 N 59 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, в резолютивной части которого налогоплательщику предложено уплатить:

- НДС за 1 - 4 кварталы 2015 года, 1 - 4 кварталы 2016 года, 1 - 3 кварталы 2017 года в сумме 95 850 125 рублей,

- пени по НДС в сумме 38 407 043,66 рублей,

- штраф по пункту 3 статьи 122 НК РФ в сумме 699 302 рублей (снижен инспекцией в восемь раз) за неуплату НДС,

- налог на прибыль организаций за 2015, 2016 годы в сумме 47 225 314 рублей,

- пени по налогу на прибыль организаций в сумме 14 854 710,85 рублей,

- штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме 75 923,23 рубля (снижен инспекцией в восемь раз) за неуплату налога на прибыль организаций,

- штраф по пункту 3 статьи 122 НК РФ в сумме 2 209 419,25 рублей (снижен инспекцией в восемь раз) за неуплату налога на прибыль организаций.

Кроме того, в решении инспекции от 06.12.2019 N 59 налогоплательщику предложено уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком по налогу на прибыль организаций за 2015, 2017 годы в завышенном размере, в сумме 205079 484 рублей.

Налогоплательщик, не согласившись с вынесенным решением налогового органа, направил апелляционную жалобу в Управление Федеральной налоговой службы по Челябинской области.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 05.03.2020 N 16-07/001127 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение налогового органа не соответствует положениям НК РФ, нарушает права и интересы заявителя, последний обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Частично удовлетворяя заявленные требования общества, суд первой инстанции, пришел к выводу о реальности взаимоотношений между налогоплательщиком и ООО "Авионика-ВПК".

Суд апелляционной инстанции признал выводы суда первой инстанции обоснованными.

Направляя дело на новое рассмотрение, суд кассационной инстанции указал на то, что судами не принят во внимание ряд аргументов налоговой инспекции о необоснованности испрашиваемой налоговой выгоды с учетом того, что конечной целью заявителя являлось искусственное наращивание стоимости приобретаемых агрегатов, что повлекло увеличение размера расходов по налогу на прибыль организаций и уплаченного НДС.

Указанные доводы налогового органа не нашли своего отражения в обжалуемых судебных актах при первоначальном и повторном рассмотрении спора.

В отношении приобретения АО "СКБ "Турбина" топливомасляных агрегатов АТМ.01ТМ у ООО "Авионика-ВПК".

По результатам выездной налоговой проверки инспекция пришла к выводу о наличии в действиях налогоплательщика признаков получения необоснованной налоговой выгоды в виде включения в состав налоговых вычетов по НДС за 1-4 кварталы 2015 года, 1-4 кварталы 2016 года, 1-3 кварталы 2017 года суммы НДС в сумме 59 126 532 руб. по счетам-фактурам, полученным от ООО "Авионика-ВПК", а также завышения расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2015, 2016, 2017 годы в сумме 330 169 875,54 руб., что привело к неполной уплате налога на прибыль организаций в результате занижения налоговой базы за налоговые периоды 2015, 2016 годов в сумме 44 188 385 руб., к завышению убытков по налогу на прибыль организаций за 2015, 2017 годы в сумме 195 724 319 руб.

Основанием для указанных доначислений послужили следующие установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства.

АО "СКБ "Турбина" в рамках выполнения государственного оборонного заказа осуществляло закуп топливомасляных агрегатов АТМ.01Т) у ООО "Авионика-ВПК", производителем которых является ПАО "Агрегат".

В 2013 году в ПАО "Агрегат" поступил запрос от АО "СКБ "Турбина" на предмет рассмотрения возможности изготовления агрегата топливомасляного АТМ.01ТМ. Одновременно ПАО "Агрегат" от АО "СКБ "Турбина" был получен комплект конструкторской документации на данное изделие.

Из свидетельских показаний заместителя начальника маркетинго-сбытового отдела ПАО "Агрегат" Селезнева М.А. (протокол допроса от 17.10.2018 N 1512) налоговым органом установлено, что на основании поступившей от АО СКБ "Турбина" заявки от 03.10.2013 N 50/288-КД на АО СКБ "Турбина" письмом от 11.10.2013 N 21/1144 направлен проект договора поставки (письмо со стороны АО СКБ "Турбина" подписано генеральным директором АО "СКБ "Турбина" Адаевым А.В., исполнитель - Бондарь Д.В.). Для организации подготовки производства на ПАО "Агрегат" выпущен приказ от 20.12.2013 N 454. Конструкторская документация официально передана ОАО СКБ "Турбина", факт передачи оформлен актом приема-передачи от 04.12.2013.

Направленный в адрес ОАО "СКБ "Турбина" договор не был подписан ОАО "СКБ "Турбина" и в ходе визита генерального директора Адаева А.В. на ПАО "Агрегат". При этом данным лицом предложено ПАО "Агрегат" заключить договор поставки агрегатов АТМ.01ТМ не напрямую с АО СКБ "Турбина", а с ООО "Авионика-ВПК", обосновывая это тем, что ООО "Авионика-ВПК" является доверенным поставщиком ОАО СКБ "Турбина".

Взаимоотношения между ПАО "Агрегат" и АО СКБ "Турбина" по поставке агрегатов АТМ.01ТМ начались ранее взаимоотношений между ООО "Авионика-ВПК" и ПАО "Агрегат". Запрос на предмет рассмотрения возможности изготовления агрегата топливо-масляного АТМ.01ТМ поступил на ПАО "Агрегат" от АО СКБ "Турбина", а не от ООО "Авионика-ВПК". Комплект конструкторской документации на АТМ.01ТМ получен ПАО "Агрегат" от АО СКБ "Турбина". Конструкторское сопровождение ПАО "Агрегат" осуществлялось только с АО СКБ "Турбина", технические вопросы решались только с АО "СКБ "Турбина". Организация ООО "Авионика-ВПК" в качестве покупателя АТМ.01ТМ у ПАО "Агрегат" была предложена должностными лицами АО "СКБ "Турбина". При этом заявитель имел возможность закупать агрегаты напрямую у производителя (ПАО "Агрегат").

ООО "Авионика-ВПК" были заключены договоры с ООО ПК "Титан ВС" (договор от 28.10.2014 N 25/10/14-д), ООО "Уральская производственная компания" (договор от 01.10.2015 N 01/10/15-д), ИП Яценко И.Е. (договор от 28.09.2016 N 1-д) на доработку агрегатов АТМ.01ТМ. При этом у данных лиц отсутствуют необходимые производственные возможности и штат сотрудников, а также необходимая лицензия на разработку, производство, испытание, установку, монтаж, техническое обслуживание, ремонт, утилизацию и реализацию вооружения и военной техники, следовательно, указанные контрагенты не имели право дорабатывать агрегаты АТМ.01ТМ.

Согласно показаниям начальника основного конструкторского бюро АО СКБ "Турбина" Загребина А.А., заместителя технического директора ПАО "Агрегат" Букраба Д.А. доработка агрегатов АТМ.01ТМ, произведенных в соответствии с конструкторской документацией, не только не требовалась, но и невозможна. Кроме того, без наличия конструкторской документации создать либо доработать АТМ.01ТМ невозможно. У ООО "Авионика-ВПК" отсутствовала конструкторская документация на АТМ.01ТМ, в связи с чем данный контрагент не мог осуществить ее передачу ни ПАО "Агрегат", ни иным лицам. ООО "Авионика-ВПК" заключило договор на проведение доработки агрегатов топливомасляных АТМ.01ТМ не с ПАО "Агрегат" (производителем АТМ.01ТМ), имеющим необходимые лицензии, трудовые ресурсы и необходимое оборудование, а с третьими организациями, имеющими признаки "технических".

В ходе налоговой проверки инспекцией установлено, что денежные средства, поступившие ООО "Авионика-ВПК" от АО СКБ "Турбина", в дальнейшем выводятся по цепочке в адрес организаций, имеющих признаки "проблемных" и частично "обналичиваются" через физических лиц.

Суд кассационной инстанции пришел к следующим выводам.

Поскольку вычет расходов из налогооблагаемой прибыли и применение вычетов по НДС влечет для налогоплательщиков уменьшение размера их налоговой обязанности и является формой налоговой выгоды, обоснованность получения этой выгоды может являться предметом оспаривания по основаниям, связанным со злоупотреблением правом, допущенным лицами, участвующими в обращении товаров (работ, услуг), и подлежит оценке судом с учетом необходимости реализации в правоприменительной практике таких публично значимых целей, вытекающих из положений пунктов 1 и 3 статьи 3 НК РФ, как поддержание стабильности налоговой системы, стимулирование участников оборота к вступлению в договорные отношения преимущественно с контрагентами, ведущими реальную хозяйственную деятельность и уплачивающими налоги, обеспечение нейтральности налогообложения по отношению ко всем плательщикам, которые действовали осмотрительно в хозяйственном обороте и не участвовали в уклонении от налогообложения.

При оценке обоснованности налоговой выгоды согласно пункту 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума N 53) предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В силу правовых позиций Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (пункты 4, 9 и 11 постановления Пленума N 53), налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано. Признание налоговой выгоды необоснованной не должно затрагивать иные права налогоплательщика, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

С учетом изложенного, выявление необоснованной налоговой выгоды не предполагает определения налоговой обязанности в относительно более высоком размере, что по сути означало бы применение санкции, а может служить основанием для доначисления суммы налога, подлежащей уплате в бюджет таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 05.04.2018 N 305-КГ17-20231, от 06.03.2018 N 304-КГ17-8961, от 30.09.2019 N 307-ЭС19-8085, от 28.10.2019 N 305-ЭС19-9789 и др.).

По смыслу пункта 1 статьи 54.1 НК РФ налогоплательщик отвечает за искажения сведений о фактах хозяйственных деятельности (совокупности таких фактов), в которых он участвовал.

Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ одним из условий получения налоговой выгоды является исполнение обязательства по соответствующей сделке надлежащим субъектом - лицом, заключившим договор с налогоплательщиком, либо лицом, на которое обязанность исполнения обязательства переведена (возложена) в силу договора или закона.

Цель противодействия налоговым злоупотреблениям при применении данной нормы реализуется за счет исключения возможности извлечения налоговой выгоды налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием компаний, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

Исходя из необходимости реализации вышеназванных публичных целей противодействия налоговым злоупотреблениям и поддержания в правоприменительной практике финансовых стимулов правомерного поведения участников оборота, в упомянутых в подпункте 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ случаях последствия участия налогоплательщика в формальном документообороте должны определяться с учетом его роли в причинении потерь казне.

Налоговым органом при вменении налогоплательщику создание формального документооборота (пункт 9 постановления Пленума N 53) должно быть доказано, что приобретение товаров (работ, услуг) налогоплательщиком не имело места в действительности, либо спорный товар (работы, услуги) хотя и был получен налогоплательщиком, но фактически поставлен иными лицами (определение Верховного Суда Российской Федерации от 20.07.2016 N 305-КГ16-4155).

Предъявляя расходы по налогу на прибыль организаций и к вычету НДС по операции с контрагентом, налогоплательщик должен доказать, как факт реального приобретения товара (услуг), как и то, что он приобретен непосредственно у того контрагента, который заявлен в представленных в налоговый орган документах.

Налоговым органом в основу решения по рассматриваемому эпизоду положены установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства, свидетельствующие о созданном налогоплательщиком формальном документообороте, причастности налогоплательщика к нарушениям, допущенным в процессе обращения товаров.

Налогоплательщиком и третьим лицом надлежащих доказательств, подтверждающих факт реальной доработки приобретенных агрегатов ООО "Уральская производственная компания", ООО ПК "Титан ВС" и ИП Яценко И.Е. не представлено.

Налоговым органом установлено, что взаимоотношения с ПАО "Агрегат" осуществлялись АО "СКБ "Турбина" напрямую без участия ООО "Авионика ВПК" и именно по инициативе АО "СКБ "Турбина" в схему поставщиков было включено ООО "Авионика ВПК" - единственный участник, принимавший участие в конкурсных процедурах.

О формальности участия в конкурентных процедурах свидетельствует то, что на электронной торговой площадке выкладывалась следующая документация:

- извещение о проведении закупки, документация о закупке;

- проект договора;

- техническое задание.

Конструкторская документация, без которой создать изделие невозможно, в данном перечне отсутствует.

Как установлено налоговой проверкой, конструкторская документация передана АО СКБ "Турбина" в адрес ПАО "Агрегат" 04.12.2013 (акт приема-передачи), а первый договор поставки N 31502151241 с ООО "Авионика ВПК" заключен 28.04.2015 на основании торгов объявленных в апреле 2015 г.

Данные обстоятельства указывают на то, что вышеуказанные условия конкурсных процедур составлены с целью возможности участия в них и выигрыша единственного участника - ООО "Авионика-ВПК".

ООО "Авионика-ВПК" заключило договор на проведение доработки агрегатов топливомасляных АТМ.01ТМ не с ПАО "Агрегат" (производителем АТМ.01ТМ), имеющим необходимые лицензии, трудовые ресурсы и необходимое оборудование, а с третьими организациями, имеющими признаки "технических".

У организаций (ООО "Уральская производственная компания", ООО ПК "Титан ВС"), привлеченных для доработки агрегатов, установлено совпадение IP-адресов, с которых осуществлялся вход в систему Клиент-Банк (в одни и те же даты с интервалом времени в несколько минут).

В ходе проверки инспекцией установлено отсутствие реальной возможности у ООО "Уральская производственная компания", ООО ПК "Титан ВС", ИП Яценко И.Е. для достижения результатов соответствующей экономической деятельности, а именно: отсутствие персонала, основных средств, транспортных средств, производственных мощностей.

Налоговым органом установлено, что денежные средства, поступившие в ООО "Авионика-ВПК" от АО СКБ "Турбина", в дальнейшем частично перечисляются в адрес ПАО "Агрегат", а также перечисляются в адрес "проблемных" организаций и частично обналичиваются через физических лиц.

Так, в результате анализа движения денежных средств по расчетным счетам ООО ПК "Титан ВС" установлено, что денежные средства, поступившие ООО ПК "Титан ВС" в качестве оплаты за доработку от ООО "Авионика-ВПК", далее ООО ПК "Титан ВС" перечисляет в адрес "проблемных" организаций: ООО "Неопром", ООО "ТД Гермес", ООО "Вектор", ООО "УЭТЗ", ООО "Сатурн", ООО "САКС", ООО "Уральский ВТО-ПРО", ООО "Атлантида".

Далее денежные средства от ООО "Неопром", ООО "ТД Гермес", ООО "Вектор", ООО "УЭТЗ", ООО "Сатурн" перечисляются в адрес "проблемных" организаций: ООО "САКС", ООО "УЭТЗ", ООО "Сатурн", ООО "Вектор", ООО "УралПромСнабСервис" с последующим выводом денежных средств на физических лиц.

В результате анализа движения денежных средств по расчетным счетам ООО "Уральская производственная компания" установлено, что денежные средства, поступившие ООО "Уральская производственная компания" в качестве оплаты за доработку от ООО "Авионика-ВПК", далее перечисляет в адрес "проблемных" организаций: ООО "Сатурн", ООО "СтальЭнергоРесурс", ООО "ТрансСервисСтрой", ООО ПК "Титан ВС".

Далее денежные средства от ООО "Сатурн", ООО "СтальЭнергоРесурс", ООО "ТрансСервисСтрой", ООО ПК "Титан ВС" перечислялись в адрес "проблемных" организаций: ООО "САКС", ООО "ПромТоргРесурс", ООО "Град Светлояр", ООО "АК-Групп", ООО "СервисТрейд", ООО "АС-Трейд" с последующим обналичиванием денежных средств через физических лиц.

Установленные инспекцией обстоятельства в совокупности свидетельствуют о фиктивном характере документального оформления хозяйственных отношений между АО СКБ "Турбина" и ООО "Авионика-ВПК", об отсутствии реальных финансово-хозяйственных операций по приобретению ТМЦ у данного контрагента.

Таким образом, инспекцией сделан обоснованный вывод о наличии в действиях налогоплательщика признаков получения необоснованной налоговой экономии в виде налоговых вычетов по НДС и завышения расходов по налогу на прибыль организаций по сделкам с ООО "Авионика-ВПК".

Поскольку по результатам выездной налоговой проверки АО СКБ "Турбина" доказаны умышленные действия налогоплательщика в рамках заключенных сделок (операций) с ООО "Авионика-ВПК", направленные на неуплату налогов, и установлены обстоятельства определенные пунктами 1, 2 статьи 54.1 НК РФ, налоговым органом правомерно отказано обществу в праве на учет понесенных расходов, а также заявления по ним к вычету сумм НДС в объеме, приходящихся на суммы, уплаченные налогоплательщиком за доработку агрегатов.

Вместе с тем, как неоднократно указывалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации (постановления от 28.03.2000 N 5-П, от 17.03.2009 N 5-П, от 22.06.2009 N 10-П, определение от 27.02.2018 N 526-О и др.), налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.

Контроль за полнотой и своевременностью уплаты налогов и сборов, включающий мероприятия по пресечению злоупотреблений налогоплательщиков, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, осуществляется налоговыми органами в рамках полномочий, предоставленных им федеральным законодателем. В частности, признание налоговой выгоды необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений Налогового кодекса, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора (определения от 26.03.2020 N 544-О, от 04.07.2017 N 1440-О).

Применительно к операциям налогоплательщика, совершенным с использованием "технических" компаний это означает, что возможность применения "налоговой реконструкции", в том числе в условиях действия статьи 54.1 НК РФ, определяется не формальными, а материальными условиями - установлением по результатам налоговой проверки, в том числе при содействии самого налогоплательщика, лица, которое фактически производило исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение (определение Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981, определение Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005).

Принимая во внимание изложенное, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере - превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком.

Если в цепочку поставки товаров включены "технические" компании, и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем, позволяющие установить лицо, которое действовало в рамках легального хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную "техническими" компаниями.

С учетом представленного налоговым органом в материалы дела расчета реальных налоговых обязательств заявителя, судом кассационной инстанции принимается расчет с учетом стоимости агрегатов, поставленных ПАО "Агрегат".

Показатели	Период	Налоговая база	Сумма налога
Неправомерно заявленные расходы		144 045 937,82, в т.ч.:
	2015	74 084 703,12
	2016	53 481 515,94
	2017	16 479 718,76
Налог на прибыль	2015	0	0
	2016	41 069 850,06	8 213 970
	2017	0	0
	Итого:		8 213 970
НДС	1 кв.2015	12 984 879,47	2 337 278
	2 кв.2015	14 916 120.64	2 684 902
	3 кв.2015	24 736 544.46	4 452 578
	4 кв.2015	21 447 158.55	3 860 489
	1 кв.2016	15 904 715.72	2 862 849
	2 кв.2016	24 807 813.74	4 465 406
	3 кв.2016	873 273.76	157 189
	4 кв.2016	11 895 712.72	2 141 228
	1 кв.2017	5 235 093.56	942 317
	2 кв.2017	6 158 933.60	1 108 608
	3 кв.2017	5 085 691.60	915 424
	Итого:	144 045 937,82	25 928 268

С учетом реальной стоимости агрегатов убытки по налогу на прибыль подлежат уменьшению в размере 102 976 087,76 руб., в том числе по периодам:

* за 2015 год в сумме 74 084 703,12 руб.;

* за 2016 год в сумме 12 411 665,88 руб.;

* за 2017 год в сумме 16 479 718,76 руб.

АО СКБ "Турбина" получен убыток за 2015 г. в сумме 86 496 398,54 руб., за 2017 г. - 433 104 571,05 руб. Сумма убытка за 2015 год в полном объеме АО СКБ "Турбина" перенесена на 2016 год.

Так как по данным налогового органа сумма неправомерно завышенных расходов по налогу на прибыль организаций за 2015 год составила 74 084 703,12 руб., сумма убытка за 2015 год в размере 12 411 665,88 руб. (86 496 398,54 - 74 084 703,12) перенесена на 2016 год.

Таким образом, действия АО СКБ "Турбина" привели к неполной уплате НДС в сумме 25 928 268 руб., налога на прибыль организаций в сумме 8 213 970 руб., к завышению убытков по налогу на прибыль организаций в сумме 102 976 087,76 руб.

В соответствии с пунктом 2 части 1 статьи 287 АПК РФ по результатам рассмотрения кассационной жалобы арбитражный суд кассационной инстанции вправе отменить или изменить решение суда первой инстанции и (или) постановление суда апелляционной инстанции полностью или в части и, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт, если фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены арбитражным судом первой и апелляционной инстанций на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, но этим судом неправильно применена норма права либо законность решения, постановления арбитражного суда первой и апелляционной инстанций повторно проверяется арбитражным судом кассационной инстанции при отсутствии оснований, предусмотренных пунктом 3 части 1 указанной статьи.

Принимая во внимание то, что в данном случае все фактические обстоятельства, имеющие значение для рассмотрения спора, установлены судами, но неправильно применены нормы материального права и необходимость в дополнительном исследовании доводов и доказательств отсутствует, суд округа, руководствуясь положениями пункта 2 части 1 статьи 287 АПК РФ, полагает возможным изменить решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции без направления спора на новое рассмотрение.

Руководствуясь статьями 286-289 АПК РФ, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 26.01.2022 по делу N А76-10767/2020 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.04.2022 по тому же делу отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федерального налоговой службы N 24 по Челябинской области от 06.12.2019 N 59 в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 25 928 268 руб., налога на прибыль организаций в сумме 8 213 970 руб., соответствующих пени и штрафов по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, а также в части предложения об уменьшении убытков по налогу на прибыль организаций в сумме 102 976 087,76 руб.

В указанной части в удовлетворении заявленных требований акционерного общества "Специальное Конструкторское Бюро "Турбина" отказать.

В остальной части судебные акты оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федерального налоговой службы N 24 по Челябинской области - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Д.В. Жаворонков

Судьи

О.Л. Гавриленко Н.Н. Суханова