Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 27 октября 2022 г. N Ф09-7449/22 по делу N А50-31878/2021

Екатеринбург

27 октября 2022 г.

Дело N А50-31878/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 26 октября 2022 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 27 октября 2022 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Кравцовой Е.А.,

судей Сухановой Н.Н., Жаворонкова Д.В.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Мухаметжановой Д.Е. рассмотрел в судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Пермского края кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Управление строительства Пермской ГРЭС" (далее - общество "Управление строительства Пермской ГРЭС", налогоплательщик, заявитель) и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Пермскому краю (далее - инспекция, налоговый орган) на постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.07.2022 по делу N А50-31878/2021 Арбитражного суда Пермского края.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании посредством использования системы видеоконференц-связи приняли участие представители:

инспекции - Онянова И.А. (доверенность от 10.01.2022) и Плешаков В.В. (доверенность от 10.01.2022);

общества "Управление строительства Пермской ГРЭС" - Крылосов В.И. (доверенность от 23.12.2021) и Трапезников А.И. (доверенность от 23.12.2021).

Общество "Управление строительства Пермской ГРЭС" обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением к инспекции о признании недействительным решения от 06.09.2021 N 5 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Пермского края от 20.04.2022 требования общества "Управление строительства Пермской ГРЭС" удовлетворены частично: оспариваемое решение инспекции признано незаконным в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 1-4 кварталы 2017 года в сумме, превышающей 14 151 851 руб. 82 коп, а также начисления соответствующих сумм пеней. В удовлетворении остальной части требований судом отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.07.2022 решение суда отменено, резолютивная часть решения изложена в следующей редакции: "признать незаконным решение инспекции от 06.09.2021 N 5 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДС за 1-4 кварталы 2017 года в сумме 14 151 851 руб. 82 коп., соответствующих сумм пеней. Обязать инспекцию устранить допущенное нарушение прав и законных интересов общества "Управление строительства Пермской ГРЭС". В удовлетворении остальной части требований отказать. Взыскать инспекции в пользу общества "Управление строительства Пермской ГРЭС" расходы по уплате государственной пошлины по заявлению в сумме 3 000 руб.".

Не согласившись с состоявшимися судебными актами, общество "Управление строительства Пермской ГРЭС" и налоговый орган обратились в Арбитражный суд Уральского округа с кассационными жалобами, в которых, ссылаясь на нарушение норм налогового законодательства и на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела и имеющимся доказательствам, просят решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда отменить.

Общество "Управление строительства Пермской ГРЭС" настаивает на реальности хозяйственных операций с контрагентами, в налоговых вычетах по НДС по взаимоотношениям с которыми заявителю было отказано. Налогоплательщик отмечает, что судами не дана оценка отдельным доказательства, подтверждающим, по его мнению, реальность взаимоотношений с обществами с ограниченной ответственностью "ПК "РИМ" и "НС-Металл" (далее - общества "ПК "РИМ" и "НС-Металл"), не дана оценка доказательствам, отражающим порядок отбора спорных контрагентов, хозяйственную необходимость заключенных сделок: выбор контрагентов произведен на основе сопоставления коммерческих предложений нескольких поставщиков с учетом ценовой политики. В обоснование доводов заявитель также ссылается на результаты рассмотрения дела N А50-18345/18, по итогам рассмотрения которого с налогоплательщика в пользу одного из спорных контрагентов взыскана задолженность по договору поставки; отмечает, что в предыдущие налоговые периоды налоговым органом не ставились под сомнение сделки со спорными контрагентами обществами с ограниченной ответственностью "ПК "РИМ" и "НС-Металл". Кроме того, налогоплательщик указывает на отсутствие налоговой экономии: доля вычетов НДС по спорным операциям в общем объеме вычетов составляет менее 4%.

Налоговый орган в кассационной жалобе не согласен с выводами судов о необходимости проведения "налоговой реконструкции" по НДС, поскольку действия налогоплательщика свидетельствуют об умышленном создании формального документооборота и участии в схеме по получению необоснованной налоговой выгоды. Кроме того, в ходе мероприятий налогового контроля обществом "Управление строительства Пермской ГРЭС" не раскрывались сведения о реальных исполнителях по спорным хозяйственным операциям.

В представленных отзывах общество "Управление строительства Пермской ГРЭС" и инспекция поддерживают доводы представленных кассационных жалоб.

Поскольку решение суда первой инстанции отменено постановлением апелляционного суда, его законность не проверяется.

Проверив законность постановления суда апелляционной инстанции в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в пределах доводов кассационной жалобы, суд кассационной инстанции пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении общества "Управление строительства Пермской ГРЭС" по вопросам правильности исчисления НДС за период с 01.01.2017 по 31.12.2017, по результатам которой составлен акт от 17.11.2020 N 5 и вынесено оспариваемое решение, в соответствии с которым налогоплательщику доначислен НДС за 1-4 кварталы 2017 года в сумме 22 902 375 руб., соответствующие пени.

Основанием для доначисления указанной суммы НДС послужили выводы инспекции о незаконном применении обществом "Управление строительства Пермской ГРЭС" налоговых вычетов по НДС по сделкам (договорам поставки) с обществами "ПК "РИМ" и "НС-Металл" в связи с созданием с данными контрагентами формального документооборота.

Решением Управления Федеральной налоговой службы России по Пермскому краю N 18-18/617 от 15.12.2021 решение инспекции оставлено без изменения, жалоба - без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

При рассмотрении настоящего спора, судом были поддержаны выводы инспекции о том, что основной целью заключения обществом "Управление строительства Пермской ГРЭС" спорных сделок с обществами "ПК "РИМ" и "НС-Металл" являлось получение налоговой экономии в виде вычетов по НДС; при этом, установив наличие у налогового органа сведений о лицах, осуществивших фактическое исполнение по сделкам в рамках легального хозяйственного оборота, уплативших налоги при поставке товара налогоплательщику в соответствующем размере, суд, установив, что размер НДС, включенного в стоимость товара, реализованного реальными поставщиками в адрес спорных контрагентов, составил 14 151 851 руб.82 коп., признал в данной части доначисление инспекцией сумм НДС и соответствующих пеней незаконным.

Выводы суда апелляционной инстанции соответствуют фактическим обстоятельствам дела, нормам налогового законодательства и практике его применения.

На основании пунктов 1 и 3 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы. Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения. Налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными.

Согласно пункту 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Как указано в пунктах 3 и 7 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53), налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Из системного анализа статей 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета НДС при одновременном выполнении следующих условий: наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с требованиями статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации; принятие товара (работ, услуг) к своему учету на основании первичных учетных документов, оформленных в соответствии с требованиями действующего законодательства; использование приобретенных товаров (работ, услуг) в предпринимательской деятельности.

Как следует из материалов дела, в целях исполнения обязательств по договору строительного подряда, заключенному с обществом с ограниченной ответственностью "Управляющая Компания "УралЭнергоСтрой" (подрядчик), общество "Управление строительства Пермской ГРЭС" (субподрядчик) заключало в спорный период договоры поставки товара (металлоизделия, профнастил) с обществами "ПК "РИМ" и "НС-Металл".

В ходе проведения мероприятий налогового контроля инспекцией добыты доказательства, свидетельствующие о том, что общества "ПК "РИМ" и "НС-Металл" обладали признаками "технических" компаний, фактически поставку товара в рассматриваемый период в адрес налогоплательщика не производили.

Так, инспекцией установлено отсутствие у спорных контрагентов трудовых, материальных и технических ресурсов, отсутствие информации в общедоступных источниках о том, что контрагенты являются производителями либо официальными дилерами металлоизделий, профнастила; транзитный характер движения денежных средств по расчетным счетам; заключение договоров с налогоплательщиком через непродолжительное время с момента регистрации данных организаций; подконтрольность обществ "ПК "РИМ" и "НС-Металл" обществу "Управление строительства Пермской ГРЭС"; представление обществом "НС-Металл" налоговых деклараций по НДС за 2-й квартал 2018, 3-й квартал 2019 с "нулевыми" показателями, с 4-го квартала 2019 года - непредставление декларации; прекращение деятельности общества "ПК "РИМ" 14.10.2019 по завершении взаимоотношений с налогоплательщиком.

В ходе выездной проверки установлено, что согласно представленным документам общества "ПК "РИМ" и "НС-Металл" приобретали металлоизделия и профнастил у реальных поставщиков продукции; по результатам анализа первичных документов, представленных реальными поставщиками установлено, что отгруженный ими объем товара соответствует объему товара, принятому далее к учету налогоплательщиком на основании счетов-фактур, выставленных обществами "ПК "РИМ" и "НС-Металл".

При этом приобретение металлоизделий у реальных поставщиков производилось спорными контрагентами на денежные средства, поступившие от общества "Управление строительства Пермской ГРЭС". Наценка за единицу измерения (метр погонный) профнастила составила в среднем 83%, металлоизделий - в среднем от 9,04% до 18,29 %, и в последующем перечислялась на счета организаций, осуществляющих сомнительные финансовые операции, с дальнейшим перераспределением денежных средств между ними и обналичиванием.

В целях неуплаты НДС с наценки на товар организациями включены в книги покупок счета-фактуры сомнительных контрагентов, имеющих между собой схожие признаки ведения деятельности (регистрация, совпадение IP-адресов представления налоговой отчетности, взаимное перечисление денежных средств по расчетным счетам, схожий способ обналичивания денежных средств - через организации, осуществляющие розничную торговлю и имеющие денежную наличность).

Инспекцией установлено, что доставка соответствующего товара осуществлялась с привлечением транспортно-логистической компании общества с ограниченной ответственностью "ТЭК "Комета" на два адреса: напрямую грузополучателю на склад общества "Управление строительства Пермской ГРЭС" либо сразу на объект строительства.

Оценив имеющиеся в материалах дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суды пришли к обоснованному выводу о том, что представленные инспекцией доказательства подтверждают создание налогоплательщиком формального документооборота, заключение сделок со спорными контрагентами не имело какого-либо разумного объяснения с позиции хозяйственной необходимости их заключения и совершения, носило искусственный характер. Основной целью заключения сделок по поставке материалов и профнастила, оформленных от сомнительных контрагентов обществ "ПК "РИМ" и "НС-Металл", являлось наращивание цены на товар, необоснованное применение налоговых вычетов по НДС с контрагентами, введенными в цепочку сделок с реальными поставщиками.

Соответствующие доводы кассационной жалобы общества "Управление строительства Пермской ГРЭС" о реальности совершенных операций, в том числе со ссылками на результаты рассмотрение дела N А50-18345/2018 и на результаты предыдущих налоговых проверок, подлежат отклонению, поскольку направлены на опровержение отдельных доказательств инспекции, тогда как судами дана оценка всем доказательствам в их совокупности и взаимосвязи, как того требуют положения статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как неоднократно указывалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации (постановления от 28.03.2000 N 5-П, от 17.03.2009 N 5-П, от 22.06.2009 N 10-П, определение от 27.02.2018 N 526-О и др.), налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.

Таким образом, выявление искажений сведений о фактах хозяйственной жизни предполагает доначисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом; противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере - превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком.

Иное означало бы применение санкции, что выходит за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения (определение Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005).

Если в цепочку поставки товаров (работ, услуг, сырья) включены "технические" компании, и в распоряжении налогового органа имеются достаточные сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком-покупателем, позволяющие однозначно установить лицо, которое реально действовало в рамках хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную "техническими" компаниями.

Соответствующие правовые позиции ранее были изложены, в том числе Определениях Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005, от 12.04.2022 N 302-ЭС21-22323.

Из материалов проверки следует, что что стоимость вышеуказанного профнастила, реализованного реальными поставщиками, составила 62 604 704 руб. 21 коп. (НДС - 11 268 846 руб. 75 коп.), стоимость иных изделий - 16 016 695 руб. 04 коп. (НДС - 2 883 005 руб. 07 коп.).

Таким образом, судами установлено, что в распоряжении у налогового органа имелось достаточно сведений и документов, которые позволяют установить лиц, осуществивших фактическое исполнение по сделкам в рамках легального хозяйственного оборота, уплативших налоги при поставке товара в соответствующем размере. Однако при определении размера налоговых обязательств по НДС данные сведения налоговым органом фактически во внимание не приняты, что привело к завышению сумм НДС и пеней, начисленных по результатам выездной налоговой проверки.

Доводы налогового органа об умышленном характере совершенного налогового правонарушения не могут быть положены в основу вывода об отказе в "налоговой реконструкции", поскольку сам по себе факт получения необоснованной налоговой выгоды не может служить основанием для изменения порядка определения недоимки и для взимания налога в относительно больше размере. Форма вины налогоплательщика имеет значение и учитывается при определении размера штрафной санкции по статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

При этом проведение "налоговой реконструкции", имеющей целью установление истинного размера налоговой обязанности налогоплательщика, хотя бы и допустившего злоупотребление, в условиях действительного (реального) совершения тех хозяйственных операций, которые повлекли затраты налогоплательщика для целей предпринимательской деятельности и получения налогооблагаемой прибыли, не может быть поставлено в зависимость от факта раскрытия налогоплательщиком сведений о действительном поставщике и параметрах совершенных с ним операций.

Позиция налогоплательщика при проведении мероприятий налогового контроля, при которой им не раскрываются такие сведения, может быть основана на оспаривании переквалификации спорных правоотношений, которую проводит налоговый орган в ходе проверки. Напротив, раскрытие рассматриваемой информации означало бы согласие налогоплательщика с подходом инспекции относительно обоснованности переквалификации спорных операций, что не соответствовало бы действительной позиции налогоплательщика и по существу лишало бы его права на защиту (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда от 16.03.2010 N 14585/09,от 16.03.2010 N 8163/09, от 20.10.2010 N 7278/10, 8 122_1244848 определение Верховного Суда Российской Федерации от 31.01.2018 N 306- КГ17- 15420).

Установив реальных исполнителей по спорным хозяйственным операциям, учитывая, что налоговым органом не опровергнут факт реального приобретения спорного товара и дальнейшего его использования, принимая во внимание положения вышеуказанного пункта 7 постановления N 53, суды правомерно признали необоснованной налоговой выгодой общества "Управление строительства Пермской ГРЭС" только ту часть налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную при использовании документооборота "технических" компаний, при поставке спорного товара.

С учетом изложенного судебная коллегия соглашается с выводами апелляционного суда о неправомерности доначисления инспекцией недоимки по НДС в размере 14 151 851 руб.82 коп.

Ссылки налогового органа на правовую позицию Верховного суда Российской Федерации, изложенную в определении от 19.05.2021 по делу N А76-46624/2019, в силу которой недопустимо применение расчетного метода при определении налоговых обязательств налогоплательщика по взаимоотношениям с техническими организациями, судом округа отклоняются в силу следующего.

Данная позиция Верховного Суда Российской Федерации сформирована в отношении иных фактических обстоятельств, чем те, которые имеют место в настоящем споре. В частности, в рамках дела N А76-46624/2019 налоговым органом были установлены обстоятельства создания налогоплательщиком формального документооборота в отношении ряда "технических" компаний при выполнении спорного объема транспортных услуг собственными силами налогоплательщика, что исключает возможность проведения "налоговой реконструкции" в силу пункта 1 статьи 54.1 НК РФ.

В рассматриваемом деле налогоплательщиком технические компании искусственно были включены в цепочку реальной поставки товаров для целей наращивания цены товара, тогда как товар в действительности приобретался у реальных поставщик, в связи с чем необоснованной налоговой выгодой покупателя является часть расходов, приходящаяся на наценку, добавленную "техническими" компаниями.

Доводы налогового органа и налогоплательщика повторяют доводы, которые являлись предметом проверки судов, и сводятся к несогласию с указанными выводами, основанными на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, в связи с чем подлежат отклонению, в том числе по основаниям, изложенным в мотивировочной части данного постановления.

Нарушений судами норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основаниями для отмены судебных актов, не установлено.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.07.2022 по делу N А50-31878/2021 Арбитражного суда Пермского края оставить без изменения, кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Управление строительства Пермской ГРЭС" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Пермскому краю - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Е.А. Кравцова

Судьи

Н.Н. Суханова Д.В. Жаворонков