Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 29 ноября 2022 г. N Ф09-7867/22 по делу N А47-17355/2020

Екатеринбург

29 ноября 2022 г.

Дело N А47-17355/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 23 ноября 2022 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 29 ноября 2022 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гавриленко О. Л.,

судей Кравцовой Е. А., Сухановой Н. Н.

при ведении протокола помощником судьи Косыревой И.Д., рассмотрел в судебном заседании путем использования систем видеоконференц-связи кассационные жалобы закрытого акционерного общества "Гаймясопродукт" (далее - общество "Гаймясопродукт", налогоплательщик), Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Оренбургской области (далее - инспекция N 8) на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 12.05.2022 по делу N А47-17355/2020 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.08.2022 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества "Гаймясопродукт" - Нейфельд В.А. (доверенность от 28.01.2022 N 1);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Оренбургской области (далее - инспекция N 14, налоговый орган) - Кузнецова Е.В. (доверенность от 20.09.2021).

Общество "Гаймясопродукт" обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением к инспекции N 8 о признании недействительным решения от 14.08.2020 N1772 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения

На основании ст. 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены Виноградов Константин Владимирович, индивидуальный предприниматель Адаев Николай Андреевич (далее - ИП Адаев Н.А., предприниматель).

На основании части 1 статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражным судом Оренбургской области произведена замена Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Оренбургской области на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 14 по Оренбургской области.

Решением суда от 12.05.2022 (судья Вернигорова О.А.) в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.08.2022 (судьи Арямов А.А., Плаксина Н.Г., Киреев П.Н.) решение суда изменено, заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным вынесенное инспекцией N 8 в отношении общества "Гаймясопродукт" решение от 14.08.2020 N1772 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части предложения уменьшить убыток по налогу на прибыль организаций за 2015-2017 годы в общей сумме 137 617 380 руб.; в удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе общество "Гаймясопродукт" просит указанные судебные акты в части отказа в удовлетворении заявленных требований отменить, ссылаясь на нарушение норм материального и процессуального права. Заявитель кассационной жалобы утверждает, что представленные в материалы дела протоколы допросов свидетелей и протоколы осмотра помещений оформлены ненадлежащим образом, а именно, данные протоколы не содержат подписей свидетелей о разъяснении ему его прав и обязанностей, подписи о подтверждении свидетелем сведений о себе и фактах изложенных в протоколе допроса, подписей должностного лица, проводившего допрос и подтверждающего проверку личности свидетеля и факта его ответов на поставленные вопросы. Кассатор полагает, что судами первой и апелляционной инстанций необоснованно отказано в ходатайстве об истребовании у налогового органа материалов проверки ИП Адаева Н.А., общества с ограниченной ответственностью "Новоорскзернопром" (далее - общество "НЗП") и общества с ограниченной ответственностью " Универсал Торг" (далее - общество "Универсал Торг"), поскольку данные материалы подтверждают факт реализации товара указанными обществами. Налогоплательщик настаивает на том, что материалами дела подтверждается, что он и общества "НЗП" и "Универсал Торг" не являются аффилированными, взаимозависимыми или подконтрольными лицами, также не установлены факты завышения/занижения цены, возвратный характер перечислений, искажения сведений о фактах хозяйственной деятельности, следовательно, на общество "Гаймясопродукт" не могут быть возложены неблагоприятные последствия в виде признания налоговой выгоды необоснованной и отказано в возмещении налоговых вычетов.

В отзыве на кассационную жалобу общества "Гаймясопродукт" инспекция N 14 указывает, что суды пришли к правильному выводу о том, что совокупность доказательств в полной мере подтверждает недостоверность сведений, указанных налогоплательщиком в первичных документах, исходящих от спорных контрагентов, равно как и отсутствие реальных финансово-хозяйственных операций налогоплательщика с перечисленными контрагентами, и что при указанных обстоятельствах оспариваемое решение налогового органа является правомерным, а доводы изложенные в кассационной жалобе несостоятельными.

В кассационной жалобе инспекция N 14 просит постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда в части удовлетворенных требований отменить и оставить в силе решение суда, ссылаясь на нарушение норм материального и процессуального права и на несоответствие выводов суда апелляционной инстанции фактическим обстоятельствам дела. По мнению инспекции, право на вычет фактически понесенных расходов при исчислении налога на прибыль может быть реализовано налогоплательщиком, содействовавшим в устранении потерь казны - раскрывшим в соответствии с требованиями подв.6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 НК РФ сведения и документы, позволяющие установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделке и вывести фактически совершенные хозяйственные операции из "теневого" оборота. В данном случае налогоплательщик не раскрыл сведения о реальных исполнителях. Указывает, что применение расчетного метода в данном случае невозможно, поскольку определение налоговой обязанности в такой ситуации не отвечало бы предназначению данного института, по сути, уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью является одинаковым. Кассатор утверждает, что судом апелляционной инстанции не оценены представленные в материалы дела доказательства, которыми подтверждается, что у налогоплательщика отсутствует право на учет спорных расходов в полном объеме при исчислении налога на прибыль организаций.

Как следует из материалов дела, общество "Гаймясопродукт" состояло на учете в качестве налогоплательщика в инспекции N 8.

На основании решения от 13.08.2018 N 12-13/3837 в период с 13.08.2018 по 27.12.2018 инспекцией N 8 проведена выездная налоговая проверка налогоплательщика по вопросам полноты и правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, результаты проверки отражены в акте проверки от 15.02.2019 N 12-13/2дсп и дополнениях к акту проверки от 23.05.2019 N 12-13/5дсп.

По итогам рассмотрения материалов проверки инспекцией N 8 принято решение от 14.08.2020 N 1772 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу "Гаймясопродукт" доначислены: налог на добавленную стоимость (далее - НДС) за период с 1 квартала 2015 года по 3 квартал 2017 года в сумме 13 761 738 руб., пени в сумме 4 941 122 руб., а также штраф в соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), с учетом положений статей 112 и 114 НК РФ, в размере 100 834 руб. Кроме того, заявителю предложено уменьшить убыток по налогу на прибыль организаций за 2015-2017 годы в общей сумме 137 617 380 руб.

Указанное решение обжаловано обществом "Гаймясопродукт" в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы Российской Федерации по Челябинской области от 01.12.2020 N 16-10/06144@ решение инспекции N8 оставлено без изменения.

Не согласившись с решением инспекции N 8 от 14.08.2020 N 1772, налогоплательщик оспорил его в судебном порядке.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции установил, что во взаимоотношениях общества "Гаймясопродукт" со спорными контрагентами имел место формальный документооборот с целью создания видимости хозяйственных операций по поставке спорных товаров, получения налогоплательщиком необоснованной налоговой экономии в виде завышения налоговых вычетов по НДС и расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли.

Суд апелляционной инстанции поддержал выводы суда первой инстанции связанные с доначислением налогоплательщику НДС в связи с отказом в принятии к вычету НДС по операциям с "техническими контрагентами".

Вместе с тем, установив, что в действительности товарно-материальные ценности для налогоплательщика были поставлены не спорными контрагентами, а ИП Адаевым Н.А., обществом понесены реальные расходы на приобретение товара, который в дальнейшем был использован им в хозяйственной деятельности, признал оспариваемое решение налогового органа недействительным в части доначисления налога на прибыль.

Выводы суда апелляционной инстанции являются законными и обоснованными, основанными на имеющихся в материалах дела доказательствах.

Согласно пункту 1 статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях НК РФ признаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии со статьей 252 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик в целях исчисления налога на прибыль уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В соответствии со статьей 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Согласно статье 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, а также в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Статьей 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии со статьей 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

По смыслу пункта 1 статьи 54.1 НК РФ налогоплательщик отвечает за искажения сведений о фактах хозяйственных деятельности (совокупности таких фактов), в которых он участвовал.

Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ одним из условий получения налоговой выгоды является исполнение обязательства по соответствующей сделке надлежащим субъектом - лицом, заключившим договор с налогоплательщиком, либо лицом, на которое обязанность исполнения обязательства переведена (возложена) в силу договора или закона.

Как указано в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), в признании обоснованности получения налоговой выгоды может быть отказано, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность (пункты 4 и 9).

В соответствии с части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган, что не исключает обязанности налогоплательщика доказать те обстоятельства, на которые он ссылается в обоснование своих возражений.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (пункт 2 Постановления N 53).

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки инспекция N 8 пришла к выводу об участии заявителя в создании формального документооборота для получения необоснованной налоговой выгоды по операциям по приобретению товара у контрагентов - обществ "НЗП" и "Универсал Торг".

Проверкой установлено, что между обществом "Гаймясопродукт" (покупатель) и обществом "НЗП" (поставщик) заключены договоры на поставку товаров от 26.02.2015 N ГМП-09/15, от 04.03.2015 N ГМП-13/15/1, от 02.04.2015 N ГМП-21/15/1, от 23.1 1.2015 N ГМП-92/15 и от 23.11.2015 N ГМП-93/15. По условиям договоров поставщик обязуется поставить в адрес покупателя пшеницу, отруби и ячмень. При этом условия доставки спорного товара, а также ответственность сторон за неисполнение (ненадлежащее исполнение) договоров отсутствует.

Между обществом "Гаймясопродукт" (покупатель) и обществом "Универсал Торг" (поставщик) также заключены договоры от 15.02.2016 N 01/02/2016, от 01.06.2016 N 05/06/2016, N 04/06/2016, N 03/06/2016 и от 17.11.2016 N ГМП-71/16, согласно которым поставщик обязуется передать покупателю сельскохозяйственную продукцию (отруби, ячмень, пшеницу). При этом поставка товара осуществляется путем его выборки покупателем (обществом "Гаймясопродукт") и за его счет.

При проведении налоговой проверки заявителем помимо договоров с указанными контрагентами представлены счета-фактуры, а также товарные накладные. Документы, подтверждающие транспортировку товара заявителем, не представлены.

По итогам проведенной проверки инспекцией N 8 установлены следующие обстоятельства:

- отсутствие у спорных контрагентов трудовых ресурсов, складских помещений, транспортных средств, имущества, и платежей на цели обеспечения ведения финансово-хозяйственной деятельности (за аренду транспортных средств, имущества, оплата за пользование электроэнергией, коммунальных платежей, услуг связи, интернет и выплата заработной платы работникам);

- регистрация обществ "НЗП" и "Универсал Торг" в качестве юридических лиц осуществлена незадолго до заключения договоров поставки с налогоплательщиком. В настоящий момент эти лица ликвидированы;

- согласно товарным накладным общества "Универсал Торг", поставка спорного товара в адрес общества "Гаймясопродукт" осуществлена 18.01.2016, при этом данный контрагент зарегистрирован и поставлен на учет лишь 26.01.2016;

- наличие несоответствия в первичных документах (договорах, товарных накладных и счетах-фактурах) обществ "НЗП" и "Универсал Торг" по цене поставляемой сельскохозяйственной продукции, объему и сроках поставки (документы, подтверждающие изменения цены товара заявителем не представлены). При этом Киселева О.В. (юрисконсульт налогоплатлеьщика), в должностные обязанности которой входило подготовка и визирование спорных договоров, пояснения по данному факту дать не смогла (протокол допроса свидетеля от 22.10.2018 N 12-13/3891);

- деловая переписка налогоплательщика с обществами "НЗП" и "Универсал Торг" отсутствует;

- исходя из анализа договоров от 26.02.2015 N ГМП-09/15, от 04.03.2015 N ГМП-13/15/1, от 02.04.2015 N ГМП-21/15/1, от 23.11.2015 N ГМП-92/15 и от 23.11.2015 N ГМП-93/15, заключенных обществом "Гаймясопродукт" с обществом "НЗП", существенные условия поставки товара в них не указаны. Из условий договоров от 15.02.2016 N 01 /02/2016, от 01.06.2016 N 05/06/2016, 04/06/2016 и 03/06/2016, заключенных с обществом "Универсал Торг", следует, что поставка товара осуществляется силами и за счет общества "Гаймясопродукт", однако документы, подтверждающие доставку спорного товара, заявителем не представлены;

- из свидетельских показаний сотрудников налогоплательщика - водителей Вагизова Н.И., Грунина В.А., Киязькова А.В., Криворучко С.В., Курушкина С.В., Пряхина В.В. и Шонгина СИ., а также заместителя директора общества "Гаймясопродукт" Нахимова Г.А., юрисконсульта Киселевой О.В. следует, что доставка спорного товара обществу "Гаймясопродукт" не осуществлялась, поскольку транспортные средства, предназначенные для перевозки спорного товара отсутствовали (протоколы допросов свидетелей от 26.03.2018, от 21.03.2018, от 20.03.2018, от 22.03.2018, от 23.03.2018, от 19.03.2018);

- налоговые декларации обществ "НЗП" и "Универсал Торг" представлялись через общество с ограниченной ответственностью "БухУчет-Сервис". Бухгалтерские услуги для спорных контрагентов оказывались бухгалтером общества с ограниченной ответственностью "БухУчет-Сервис" Савиной Ю.Ю. Из свидетельских показаний Савиной Ю.Ю. следует, что она осуществляла ведение бухгалтерского и налогового учета обществ "НЗП" и "Универсал Торг", при этом общество "Гаймясопродукт" являлось контрагентом указанных организаций. Свидетель пояснила, что товарно-транспортные накладные, а также иные документы, подтверждающие транспортировку спорного товара обществу "Гаймясопродукт" отсутствовали. Кроме того, первичные документы обществ "НЗП" и "Универсал Торг" передавались через Чиркова С.А. (протокол допроса свидетеля от 08.11.2018 N 12-13/3916);

- из свидетельских показаний Виноградова К.В. (директор общества "Гаймясопродукт" в период с 15.07.2014 по 08.02.2018), Нахимова Г.А. (заместитель директора), Демидовой Н.Г. (главный бухгалтер) и Киселевой О.В. (юрисконсульт) следует, что руководитель общества "Универсал Торг" Левченко С.С. им не знаком, обстоятельства выбора спорных контрагентов свидетели не пояснили (протоколы опроса от 23.01.2019 и допроса свидетелей от 26.12.2017 N 3590, от 23.10.2018 N 12-13/3892, от 22.10.2018 N 12-13/3890, от 22.10.2018 N 12-13/3891 и от 19.03.2018);

- руководитель общества "Универсал Торг" Левченко С.С. не смог пояснить обстоятельства финансово-хозяйственных взаимоотношений с обществом "Гаймясопродукт" (протокол допроса свидетеля от 26.12.2017 N 2077);

- в рамках почерковедческого исследования подписи руководителя общества "Универсал Торг" в документах, представленных обществом "Гаймясопродукт" по спорным сделкам, установлено, что подписи от имени Левченко С.С. выполнены не Левченко С.С, а неустановленным лицом (справка об исследовании от 16.11.2018 N 1 Ои/196);

- из свидетельских показаний руководителя общества "НПЗ" Чиркова С.А. следует, что общество "НПЗ" приобретало зерно у общества с ограниченной ответственностью "Агро Трейд", хранило его на складе, арендованном у Адаевой Ф.М. по договору аренды. Кто являлся представителем общества "Гаймясопродукт" ответить затруднился (протоколы допроса свидетеля от 15.09.2015 N 1318 и от 16.11.2018);

- факт сдачи в аренду обществу "НЗП" складских помещений Адаевой Ф.М. документально не подтвержден;

- отсутствие у контрагентов второго и последующих звеньев (общества с ограниченной ответственностью "Агро Трейд", общества с ограниченной ответственностью "Аврора", общества с ограниченной ответственностью "МИКА", общества с ограниченной ответственностью "Продторг Плюс", общества с ограниченной ответственностью "Агроторг+", общества с ограниченной ответственностью "Левша", общества с ограниченной ответственностью "Стимул", общества с ограниченной ответственностью "Гамма", общества с ограниченной ответственностью "Сатурн" и другие) реальной возможности осуществления хозяйственной деятельности, а именно: отсутствие факта перевозки товара от поставщика - участника цепочки к продавцу - участнику цепочки, трудовых ресурсов, складских помещений, транспортных средств и имущества;

- представление обществами "НЗП" и "Универсал Торг" налоговой отчетности с минимальными суммами налога к уплате в бюджет. Анализ налоговых деклараций по НДС и налогу на прибыль организаций показал, что доля налоговых вычетов по НДС и заявленных расходов приближена к 100%;

- движение денежных средств по расчетным счетам обществ "НПЗ" и "Универсал Торг" носило транзитный характер;

- анализ выписки о движении денежных средств по расчетному счету общества "Универсал Торг" показал, что в 2016 году денежные средства перечислялись на расчетные счета общества "НЗП" (более 11 млн. руб.) за сельскохозяйственную продукцию, а также в январе 2017 года - ИП Адаеву Н.А. по договору займа от 26.01.2017 N 1. При этом из свидетельских показаний руководителя общества "Универсал Торг" Левченко С.С. следует, что общество "НПЗ" ему не знакомо, наличие финансово-хозяйственных отношений с ИП Адаевым Н.А. не подтвердил (протокол опроса от 23.10.2018);

- из анализа выписок о движении денежных средств по расчетным счетам обществ "Универсал Торг" и "НПЗ" инспекцией N 8 установлено, что данные организации перечисляли денежные средства в адрес индивидуальных предпринимателей Гришина А.П., Стройкина Ю.Н., Чиркова А.М. и Исаева Р.Р. за транспортные услуги;

- из свидетельских показаний Стройкина Ю.Н., Чиркова А.М. и Исаева Р.Р. следует, что данные лица осуществляли услуги по грузоперевозке обществу "Универсал Торг" и ИП Адаеву Н.А. При этом представителями общества "Универсал Торг" являлись Чирков С.А. и Лариошин А.В. (протоколы допроса свидетелей от 13.03.2018 N 2162, от 05.02.2018 N 2146 и от 05.03.2018 N 2154). При этом, Чирков С.А. и Лариошин А.В. работниками общества "Универсал Торг" фактически не являлись;

- анализ содержания товарных накладных от 05.06.2015 и от 29.07.2015, выданных обществом "НПЗ", показал, что по строке "От кого" указано - п. Новоорск, ИП Адаев Н.А., грузоотправитель ИП Адаев Н.А. При этом по строке "Сдал" и "Отпуск произвел" указан Бисекеев А.А. Кроме того, в товарных накладных (частично) на отпуск продукции от обществ "НЗП" и "Универсал Торг" также имеется подпись Лариошина А.В. При этом Бисекеев А.А. и Лариошин А.В. работниками указанных обществ не являлись. Чирков С.А., Лариошин А.В. и Бисекеев А.А. являлись работниками ИП Адаева Н.А.;

- из свидетельских показаний Адаева Н.А. следует, что финансово-хозяйственные отношения с налогоплательщиком у него отсутствуют, директор общества "Гаймясопродукт" Виноградов К.В. ему не знаком (протокол допроса свидетеля от 05.03.2018 N 2152);

- при проведении оперативно-розыскных мероприятий в отношении общества "Гаймясопродукт" установлено, что с 17.02.2016 по 28.10.2016 между ним и обществом "Универсал Торг" велась переписка по электронной почте ayazbek.bl980@mail.ru. При этом представителем общества "Универсал Торг" являлся Бисекеев А.А. Данный электронный адрес, а также номер телефона 89325337705 указывается ИП Адаевым Н.А. в договорах, заключенных им с контрагентами. Кроме того, указанный адрес электронной почты размещен предпринимателем в сети Интернет. Также, установлено ведение телефонных переговоров Адаева Н.А. с директором общества "Гаймясопродукт" Виноградовым К.В. При этом номера телефонов, используемых Адаевым Н.А. для переговоров с Виноградовым К.В. размещены в сети Интернет в качестве контактных данных ИП Адаева Н.А. (рапорт старшего оперуполномоченного отдела экономической безопасности и противодействия коррупции межмуниципального управления министерства внутренних дел Российской Федерации "Орское" Тарасова А.М. от 22.11.2018);

- из свидетельских показаний заместителя директора общества "Гаймясопродукт" Нахимова Г.А. следует, что он осуществлял переговоры посредством телефонной (сотовой) связи с представителем обществ "НЗП" и "Универсал Торг" Аязбеком, по номеру телефона 89325337705. Директоров данных организаций он не видел (протокол допроса свидетеля от 24.12.2018 N 12-13/3980);

- из показаний заведующей складом общества "Гаймясопродукт" Завалихиной Л.Ю. следует, что водители, осуществлявшие доставку сельскохозяйственной продукции на склад налогоплательщика, передавали ей пустые бланки товарных накладных. Факт заполнения товарных накладных от имени общества "НПЗ" она подтвердила. Кроме того, свидетель пояснила, что поставка сельскохозяйственной продукции документально оформлялась от обществ "НПЗ" и "Универсал Торг", при этом фактически доставку ячменя и пшеницы осуществлял ИП Адаев Н.А. (протоколы допроса свидетелей от 19.03.2018 без номера, от 04.09.2018 N 3847 и от 24.12.2018 N 3979);

- из протокола осмотра территорий, помещений, документов, предметов от 07.09.2017 N 215 следует, что общества "НПЗ" и "Универсал Торг" по адресу: Оренбургская область, Новоорский район, п. Новоорск, ул. Шоссейная, д. 3 не располагались. При этом собственниками помещений, расположенных по указанному адресу являлись Адаева Ф.М. и Адаев И.П. (супруга и сын Адаева Н.А.). При этом, из свидетельских показаний работников ИП Адаева Н.А. Коровякова А.М., Важениной Г.С, Хадиевой Н.М. и Гарипова Р.А. следует, что общества "НПЗ" и "Универсал Торг" по указанному адресу не располагались и финансово-хозяйственную деятельность не осуществляли (протоколы допроса свидетелей от 15.10.2018 N 2325, от 08.10.2018 N 2320, от 16.10.2018 N 2327 и от 17.10.2018 N 2348);

- ИП Адаев Н.А. осуществлял реализацию сельскохозяйственной продукции организациям, имеющим признаки "фирм-однодневок" (общество с ограниченной ответственностью "Агро Трейд", общество с ограниченной ответственностью "Ассортимент", общество с ограниченной ответственностью "Восток-агро", общество с ограниченной ответственностью "Весна", общество с ограниченной ответственностью "Аврора", общество с ограниченной ответственностью "Бизнес+", общество с ограниченной ответственностью "Левша", общество "НЗП", общество с ограниченной ответственностью "Продком", общество с ограниченной ответственностью "Продторг Плюс", общество с ограниченной ответственностью "Садко", общество "Универсал Торг", общество с ограниченной ответственностью "Химпромторг", общество с ограниченной ответственностью "Мика", общество с ограниченной ответственностью "Проба", общество с ограниченной ответственностью "Делиста", общество с ограниченной ответственностью "Вертикаль", общество с ограниченной ответственностью "Сельхозпродукт", общество с ограниченной ответственностью "Севен"). Эти организации также являлись контрагентами обществ "НЗП" и "Универсал Торг";

- анализом документов, представленных обществом с ограниченной ответственностью "Золотой колос", индивидуальным предпринимателем Иликаевым В.З., обществом с ограниченной ответственностью "Крестьянско-фермерское хозяйство Просторы", обществом с ограниченной ответственностью "Оренбургоблпродконтракт" и индивидуальным предпринимателем Кутлизамаевым Р.М. установлено, что движение сельскохозяйственной продукции происходило напрямую от сельхозпроизводителя на зернохранилища ИП Адаева Н.А., а затем в г. Гай на склады налогоплательщика;

- установлено совпадение IP-адресов общества "Универсал Торг" и ИП Адаева Н.А., общества "Универсал Торг" и индивидуального предпринимателя Чиркова С.А., индивидуального предпринимателя Лариошина А.В. и ИП Адаева Н.А., что свидетельствует о подконтрольности общества "Универсал Торг", индивидуального предпринимателя Чиркова С.А. и индивидуального предпринимателя Лариошина А.В. деятельности ИП Адаева Н.А.

С учетом установленных обстоятельств инспекция N 8 пришла к выводу об отсутствии признака реальности хозяйственных отношений между налогоплательщиком и спорными контрагентами - обществами "НЗП" и "Универсал Торг" и составлении документов формально, с целью имитации хозяйственных отношений и создания формального документооборота.

Налоговым органом также установлено, что фактически поставка спорного товара осуществлялась ИП Адаевым Н.А., который располагал необходимыми трудовыми и производственными ресурсами. Из анализа выписки о движении денежных средств по расчетному счету ИП Адаева Н.А. следует, что денежные средства перечислялись за зерно (пшеница, ячмень) на счета индивидуальных предпринимателей и организаций сельскохозяйственных товаропроизводителей. При этом согласно карточке 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" за 2015 год ИП Адаев Н.А. контрагентом общества "Гаймясопродукт" не являлся.

Придя к выводу о формальности указанных хозяйственных отношений со спорными контрагентами, суды правомерно отклонили доводы налогоплательщика о проявлении им должной осмотрительности при выборе указанных контрагентов и о наличии сформированного источника для возмещения НДС.

Рассмотрев довод общества "Гаймясопродукт" о том, что инспекцией N 8 не установлены признаки аффилированности, взаимозависимости и согласованности действий между налогоплательщиком, обществами "НЗП" и "Универсал Торг", в связи с чем общество "Гаймясопродукт" не знало и не могло знать о недобросовестном исполнении спорными контрагентами своих обязательств, и его действия являются добросовестными, суды указали, что инспекцией N 8 установлены обстоятельства, свидетельствующие о формальном характере документооборота между заявителем и его контрагентами, целью которого является создание видимости хозяйственных операций по поставке спорных товаров, для получения необоснованной налоговой выгоды в виде завышения налоговых вычетов по НДС и расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли именно для заявителя.

При изучении материалов дела, судами первой и апелляционной инстанций принято во внимание, что согласно налоговой отчетности общества "НЗП" и "Универсал Торг", доля налоговых вычетов по НДС и заявленных расходов приближена к 100%, в налоговых вычетах и в расходах учтены суммы по приобретению товара у организаций, имеющих признаки "технических", включенных в ИР "Риски" и вводимых в оборот для увеличения перепродажной цепочки; налоговые декларации контрагентами второго и последующих звеньев либо не представлены, либо реализация в книгах продаж не отражена; имея многомиллионные обороты и представляя налоговые декларации с минимальными суммами к уплате, общества "НЗП" и "Универсал Торг" имитировали финансово-хозяйственную деятельность, что позволило избежать со стороны налоговых органов углубленных камеральных проверок.

Суды также приняли во внимание обстоятельства, установленные в рамках возбужденного в отношении руководителя налогоплательщика (в проверяемом периоде) Виноградова К.В. уголовного дела, подтверждающие выводы инспекции N 8 о создании им фиктивного документооборота с целью уклонения от уплаты налогов.

В частности, из постановления Новотроицкого городского суда Оренбургской области от 30.08.2021 по делу N 1-83/2021, оставленного без изменения апелляционным определением Оренбургского областного суда от 21.11.2021 следует, что на основании показаний свидетелей и материалов выездной налоговой проверки, суд пришел к выводу, что обществом "Гаймясопродукт" представлены в налоговый орган сведения о налоговых вычетах по налогу на добавленную стоимость за 1, 2, 3 и 4 кварталы 2015 года, 1 - 4 кварталы 2016 года и 1, 2, 3 кварталы 2017 года по не проводившимся на самом деле финансово-хозяйственным операциям налогоплательщика с обществами "НЗП" и "Универсал Торг". При этом факт уклонения Виноградова К.В., который в проверяемый период являлся руководителем общества "Гаймясопродукт" от уплаты налога на добавленную стоимость путем включения в декларацию заведомо ложных сведений подтверждается, сомнения у суда не вызвал. Полученные в ходе судебного разбирательства материалы (включая свидетельские показания) совпадают с доказательствами, полученными в ходе выездной налоговой проверки.

Исходя из положений статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, вступившие в законную силу судебные акты судов общей юрисдикции по делу об административном правонарушении не имеют преюдициального значения для настоящего дела, однако не исключают возможность учета арбитражными судами оценки, данной судами общей юрисдикции, обстоятельствам, которые установлены в рассмотренном ими деле, в целях реализации принципов стабильности и непротиворечивости судебных актов в соответствии с правовой позицией, изложенной в пункте 16.2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 02.06.2004 N 10 "О некоторых вопросах, возникших в судебной практике при рассмотрении дел об административных правонарушениях".

Принимая во внимание вышеизложенное, суды первой и апелляционной инстанций правомерно отклонили доводы налогоплательщика о недоказанности формальности правоотношений со спорными контрагентами ввиду отсутствия подписей в представленных в материалы дела из информационного ресурса межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по центральной обработке данных (в порядке статьи 14 Федерального закона от 27.07.2006 N 149-ФЗ "Об информации, информационных технологиях и о защите информации") протоколов допросов свидетелей.

Доводы общества "Гаймясопродукт" о том, что при вынесении постановления от 30.08.2021 по делу N 1-83/2021 суд общей юрисдикции, руководствуясь заключением привлеченного специалиста, установил сумму неуплаченных обществом налогов - 12 508 277 руб. 12 коп., что существенно меньше общей суммы налогов, пеней и санкций, доначисленных по оспоренному решению инспекции, правомерно отклонен судами нижестоящих инстанций.

Как указывалось выше, изложенные в указанном постановлении суда общей юрисдикции выводы не имеют преюдициального значения для рассмотрения настоящего дела, поскольку они не касаются вопроса о том, имели ли место определенные действия, и кем такие действия совершены.При этом, определяя сумму неисполненных налоговых обязательств общества "Гаймясопродукт" в указанном размере, суд общей юрисдикции руководствовался положениями уголовно-процессуального законодательства и целью определения этой суммы являлась необходимость оценки последствий, наступивших в результате действий привлекаемого к ответственности физического лица, а не проверка правильности доначисления обязательных платежей оспоренным в рамках настоящего дела решением налогового органа.

Наличие расхождений в расчете, произведенном налоговым органом с расчетом, приведенном в заключении специалиста проверено судом первой инстанции и установлено, что заключением, находящимся в материалах уголовного дела Новотроицкого городского суда Оренбургской области подтверждено, что хозяйственные операции, совершенные налогоплательщиком с обществами "НЗП", "Универсал Торг" отражены в налоговом и бухгалтерском учете общества "Гаймясопродукт" в период с 01.01.2015 по 30.09.2017 на общую сумму 151 379 083 руб. 5 коп., в том числе НДС - 13 761 734 руб. 82 коп. Сводные данные о заявленных в налоговых декларациях общества "Гаймясопродукт" по НДС за 1-4 кварталы 2015 года, 1-4 кварталы 2016 года; 1-3 кварталы 2017 года налоговых вычетах по счетам-фактурам, полученным от контрагентов обществ "НЗП", "Универсал Торг" представлены в Таблице N 1 заключения, что соответствует данным, отраженным в оспариваемом решении инспекции. По данным оспариваемого решения сумма налоговых вычетов по счетам-фактурам, полученным от спорных контрагентов в проверяемом периоде составила 13 761 735 руб., в том числе по контрагенту обществу "НЗП" - 5 474 599 руб., по контрагенту обществу "Универсал Торг" - 8 287 136 руб. При сопоставлении данных, заявленных налогоплательщиком в налоговых декларациях, с данными отраженными в книге продаж и книге покупок за соответствующие налоговые периоды, специалистом выявлены отклонения в показателях, в связи с чем, произведена корректировка суммы НДС, подлежащей вычету в 1-4 кварталах 2015 года, 1-4 кварталах 2016 года и 1-3 кварталах 2017 в сумме 12 508 277 руб. 12 коп. При этом специалистом причины возникновения указанных отклонений не отражены. Из пояснений представителя инспекции следует, что расхождения связаны с тем, что экспертом проведен анализ отражения данных в разделе 3 налоговых деклараций за проверяемый период и сопоставление указанных данных с данными, отраженными в книгах покупок и книгах продаж за соответствующие налоговые периоды, тогда как налоговым органом произведено сопоставление данных, заявленных в налоговых декларациях по НДС обществом "Гаймясопродукт" по всем разделам, в том числе в разделе 6 "Расчет суммы налога по операциям реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым не подтверждена" и разделе 7 "Операции, не подлежащие НО (освобожденные от НО), операции, не признанные объектом НО, операции по реализации товаров, местом реализации которых не признана территория РФ; а также суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок, длительность производственного цикла изготовления которых свыше 6 месяцев", с данными, заявленными в книге продаж и книге покупок налогоплательщика за соответствующие периоды.

На основании вышеизложенного, суды первой и апелляционной инстанций согласились с позицией инспекции N 8 о неправомерности заявления обществом "Гаймясопродукт" налоговых вычетов по НДС, а потому признали правомерным произведенное инспекцией N 8 доначисление НДС, соответствующих пеней и налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Признавая ошибочной позицию суда первой инстанции относительно определения налоговых обязательств налогоплательщика по налогу на прибыль, суд апелляционной инстанции правомерно руководствовался следующим.

Реальность приобретенного налогоплательщиком товара и его использование в хозяйственной деятельности общества "Гаймясопродукт" подтверждается материалами дела, и налоговым органом не оспаривается.

Так, инспекцией N 8 установлено, что фактически поставка спорного товара налогоплательщику осуществлялась владельцем элеватора - ИП Адаевым Н.А., который контрагентом общества "Гаймясопродукт" формально не являлся, однако взаимосвязанность с которым спорных контрагентов установлена налоговым органом, и который располагал необходимыми трудовыми и производственными ресурсами, и осуществлял перечисления денежных средств за товар на счета индивидуальных предпринимателей и организаций сельскохозяйственных товаропроизводителей. Данные обстоятельства соответствуют и пояснениям налогоплательщика, из которых следует, что выбор поставщиков им осуществлялся не самостоятельно, реквизиты поставщиков он получал на элеваторе.

При этом фактов "задвоения" стоимости полученного товара либо возвратности фактически уплаченных заявителем за товар денежных средств налоговой проверкой установлено не было.

Из определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981 следует, что возможность применения "налоговой реконструкции", в том числе в условиях действия статьи 54.1 НК РФ, определяется не формальными, а материальными условиями - установлением по результатам налоговой проверки лица, которое фактически производило исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из "теневого" (необлагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение.

Противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере - превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком. Иное означало бы применение санкции, что выходит за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения. Если в цепочку поставки товаров включены "технические" компании, и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем, позволяющие установить лицо, которое действовало в рамках легального хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана лишь часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную "техническими" компаниями. Аналогичный подход к разрешению споров о получении необоснованной налоговой выгоды за счет встраивания "технических" компаний в цепочку поставки товаров был поддержан Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в определениях от 27.09.2018 N 305-КГ18-7133, от 04.03.2015 N 302-КГ14-3432 и сохраняет свою актуальность.

В ходе проверки инспекцией N 8 установлено, а судами нижестоящих инстанций подтверждено и сторонами не оспаривается, что в действительности товарно-материальные ценности для налогоплательщика были поставлены не спорными контрагентами, а ИП Адаевым Н.А.

Таким образом, учитывая реальность полученного обществом "Гаймясопродукт" товара и произведенной им оплаты, при условии подтверждения формального документооборота со спорными контрагентами, необходимым условием определения действительных налоговых обязательств заявителя является определение объема прав и обязанностей налогоплательщика по налогу на прибыль организаций исходя из подлинного экономического содержания соответствующих операций по ценам этого реального поставщика (что согласуется с позицией Верховного Суда Российской Федерации, приведенной в определении от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005 по делу N А40- 131167/2020 и позицией Арбитражного суда Уральского округа, изложенной в постановлении от 04.05.2022 NФ09-2104/22 по делу NА76-51023/2020).

Как установлено апелляционным судом, расчет налоговых обязательств в материалы дела не представлен ни самим налогоплательщиком, ни налоговым органом

При этом налоговым органом не установлено завышение фактически уплаченной заявителем стоимости товара по сравнению с существовавшими в спорный период рыночными ценами, равно как не установлены факты возвратности уплаченных налогоплательщиком денежных средств в какой-либо форме, что позволило суду апелляционной инстанции признать произведенные обществом "Гаймясопродукт" расходы на приобретение товара обоснованными в полном объеме.

Доводы налогового органа об умышленном характере совершенного налогового правонарушения не могут быть положены в основу вывода об отказе в "налоговой реконструкции", поскольку сам по себе факт получения необоснованной налоговой выгоды не может служить основанием для изменения порядка определения недоимки и для взимания налога в относительно больше размере. Форма вины налогоплательщика имеет значение и учитывается при определении размера штрафной санкции по статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

При этом проведение "налоговой реконструкции", имеющей целью установление истинного размера налоговой обязанности налогоплательщика, хотя бы и допустившего злоупотребление, в условиях действительного (реального) совершения тех хозяйственных операций, которые повлекли затраты налогоплательщика для целей предпринимательской деятельности и получения налогооблагаемой прибыли, не может быть поставлено в зависимость от факта раскрытия налогоплательщиком сведений о действительном поставщике и параметрах совершенных с ним операций.

Учитывая, что фактически поставка спорного товара осуществлялась ИП Адаевым Н.А., который находится на упрощенной системе налогообложения и не является плательщиком НДС, у общества "Гаймясопродукт" не возникает права на получение налогового вычета и возмещения из бюджета НДС.

Нормы материального права применены судом апелляционной инстанции верно.

Доводы налогового органа и налогоплательщика повторяют доводы, которые являлись предметом проверки апелляционного суда, и сводятся к несогласию с указанными выводами, основанными на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, в связи с чем подлежат отклонению, в том числе по основаниям, изложенным в мотивировочной части данного постановления.

Нарушений судами норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основаниями для отмены судебного акта, не установлено.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.08.2022 по делу N А47-17355/2020 Арбитражного суда Оренбургской области оставить без изменения, кассационные жалобы закрытого акционерного общества "Гаймясопродукт", Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N8 по Оренбургской области - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

О.Л. Гавриленко

Судьи

Е.А. Кравцова Н.Н. Суханова