Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 7 июня 2023 г. N Ф09-2695/23 по делу N А76-10789/2022

Екатеринбург

07 июня 2023 г.

Дело N А76-10789/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 01 июня 2023 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 07 июня 2023 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гавриленко О. Л.,

судей Жаворонкова Д. В. Сухановой Н. Н.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Кондратьевой К.А. рассмотрел кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "АрхСтройПроект" холдинг "РосЭнерго" (далее - общество, общество "АрхСтройПроект", налогоплательщик, заявитель) на постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.02.2023 по тому же делу.

Определением Арбитражного суда Уральского округа от 10.04.2023 кассационная жалоба принята к производству, назначено судебное разбирательство на 23.05.2023.

В связи с невозможностью рассмотрения кассационной жалобы общества "АрхСтройПроект" в данном судебном заседании в связи с отсутствием судьи Гавриленко О.Л., определением Арбитражного суда Уральского округа от 23.05.2023 судебное разбирательство отложено на 01.06.2023.

После отложения в судебном заседании, проведенном с использованием систем видеоконферец-связи при содействии Арбитражного суда Челябинской области, принял участие представитель общества "АрхСтройПроект" - Савенков А.Б. (доверенность от 23.05.2022, диплом, паспорт).

Представители иных лиц, участвующих в деле, надлежащим образом извещенных о времени и месте судебного разбирательства, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа, в судебное заседание не явились.

Общество "АрхСтройПроект" обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 06.12.2021 N 20 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение инспекции).

На основании статьи 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Челябинской области (далее - Управление).

Решением суда от 16.11.2022 года (судья Костылев И.В.) требования общества удовлетворены частично, решение инспекции признано недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 559 322 руб., соответствующих пени и штрафов. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.02.2023 (судьи Калашник С.Е., Арямов А.А., Плаксина Н.Г.) решение суда оставлено без изменения.

Обращаясь с кассационной жалобой общество "АрхСтройПроект" просит названные судебные акты отменить и направить дело на новое рассмотрение, ввиду существенных нарушений судами норм материального и процессуального права, несоответствии выводов судов фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

По мнению налогоплательщика, оспаривающего судебные акты в части налога на прибыль организаций, выводы об экономической необоснованности затрат, произведенных обществом на приобретение бумаги и расходных материалов для офисной техники, необходимости в количестве товара меньшем, по сравнению с заявленным, сделаны судами при отсутствии безусловных доказательств, опровергающих поступление товара от спорных контрагентов и его использование в хозяйственной деятельности налогоплательщика. Данные выводы, как утверждает налогоплательщик, основаны исключительно на сопоставлении данных книг покупок и продаж без анализа первичных документов (в частности, актов сдачи-приемки проектно-изыскательских работ, накладные, договоров), на противоречивых показаниях свидетелей - работников заявителя, основная часть которых все же подтвердила, что расходные материалы к оргтехнике в большом количестве находились в помещениях офиса, расходовались и постоянно пополнялись, а также на формального содержания ответах головных организаций - заказчиков работ, не располагавших полной информацией об объемах переданных результатов, поскольку клиентами, получавшими проектную документацию в бумажном виде, являлись их филиалы.

Утверждая об отсутствии товара, приобретенного у спорных поставщиков, суды прямо противоречат решению инспекции; признавая товар поступившим от иных лиц, в отношении которых у инспекции претензий не имелось, суды не учитывают разницу в номенклатуре материалов, являвшихся предметом договоров со спорными контрагентами и остальными поставщиками, с которым сотрудничал налогоплательщик.

Указывает на неразрешенность судами вопроса обоснованности расходов, понесённых на приобретение картриджей, наборов картриджей и чернил, несмотря на то, что большая часть непринятых инспекцией расходов, в целях исчисления налога на прибыль организаций, приходилась именно на них. Полагает, что при несогласии налогового органа и судов с размером понесенных обществом расходов, налогоплательщик тем не менее имеет право на налоговую реконструкцию исходя из рыночных цен на аналогичного рода товары.

Кроме этого считает неправомерным отказ судов в применении налогового вычета по хозяйственным операциям с контрагентом - обществом с ограниченной ответственностью "Уют" (далее - общество "Уют") при сформированном в бюджете источнике его возмещения.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит оставить оспариваемые судебные акты без изменения, жалобу - без удовлетворения; считает судебные акты законными и обоснованными, выводы судов - не противоречащими обстоятельствам дела.

Проверив законность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции не находит оснований для их отмены.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении общества "АрхСтройПроект" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период деятельности с 01.01.2017 по 31.12.2019; по результатам проверки составлен акт от 11.05.2021 N 7 и вынесено оспариваемое решение, которым налогоплательщику доначислены: налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 6 943 061 руб., налог на прибыль организаций в размере 6 651 475 руб., начислены соответствующие пени и штрафы, предусмотренные пунктами 1 и 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс).

Также данным решением заявителю уменьшен исчисленный в завышенном размере налог на прибыль организаций за 2019 год в сумме 229 527 руб. и предложено обществу отразить убыток по налогу на прибыль организаций за 2019 год в сумме 2 867 812 руб.

Решением Управления от 21.03.2022 N 16-07/001660 решение инспекции изменено, исключены доначисления по эпизодам, связанным с ремонтом и содержанием объектов основных средств, в результате чего размер доначислений обществу по НДС составил 6 075 702 руб., по налогу на прибыль организаций - 6 002 812 руб. с пропорциональным уменьшением размера начисленных пеней и штрафов. Также решением Управления обществу "АрхСтройПроект" предложено отразить убыток по налогу на прибыль организаций за 2019 год в сумме 6 531 074 руб.

Основанием для начисления названных сумм послужил вывод налогового органа о необоснованном уменьшении обществом размера налога на прибыль организаций и получении налоговой выгоды по НДС в результате создания формального документооборота по хозяйственным операциям с обществом с ограниченной ответственностью "Константа", обществом с ограниченной ответственностью "Айсберг", обществом с ограниченной ответственностью "СтальСтрой", обществом с ограниченной ответственностью "ПромТорг", обществом с ограниченной ответственностью "УралПром", обществом с ограниченной ответственностью "ПромКомплект", обществом с ограниченной ответственностью "УралМетСтрой" обществом с ограниченной ответственностью "Меридиан", обществом "Уют" (далее - общество "Константа", общество "Айсберг", общество "СтальСтрой", общество "ПромТорг", общество "УралПром", общество "ПромКомплект", общество "УралМетСтрой", общество "Меридиан", спорные контрагенты), связанным с приобретением бумаги и расходных материалов для оргтехники.

Не согласившись с выводами налоговых органов и решением инспекции, в редакции решения Управления, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Суды, исследовав и оценив представленные в материалы дела документы, поддержали выводы инспекции о получении обществом необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль организаций в результате создания формального документооборота, не сопровождаемого фактическим приобретением товара у спорных контрагентов, за исключением общества "Уют". В отношении данной организации, суды, придя к выводу о недоказанности получения товара из иных источников, признали незаконным доначисление заявителю налога на прибыль организаций в размере 559 322 руб., но согласились с обоснованностью доначисления НДС, тем самым удовлетворили заявленные требования частично.

Выводы судов основаны на материалах дела, исследованных согласно требованиям, установленным статьями 65, 71, частями 4, 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и соответствуют действующему законодательству.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций в силу статьи 247 Кодекса признается полученная налогоплательщиком прибыль, то есть полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу статьи 171 Кодекса налогоплательщик также имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные данной статьей Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), в отношении товаров (работ, услуг) приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами обложения налогом на добавленную стоимость.

Из содержания положений главы 21 НК РФ следует, что вычеты по НДС при приобретении товаров (работ, услуг) могут быть применены налогоплательщиком только при осуществлении реальных хозяйственных операций, подтвержденных документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, исчисленных поставщиками.

Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, должны соответствовать фактическим обстоятельствам. Счета-фактуры составляются на основе уже имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами. Предусмотренные статьей 169 НК РФ требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ установлено, что при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй названного Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Согласно разъяснениям, изложенным в пункте 1 Постановления Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В силу пунктов 4 и 5 названного Постановления налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. О необоснованности налоговой выгоды может свидетельствовать отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуются совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета; наличие особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций.

Пунктом 2 Постановления N 53 отмечено, что доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщиков налоговой выгоды должны рассматриваться в совокупности и взаимосвязи, причем оценке подлежит также и деятельность всех участников хозяйственных операций.

При этом в деле о налоговом правонарушении первостепенное значение имеет сбор доказательств о конкретных хозяйственных проявлениях результатов сделок непосредственно в обороте самого налогоплательщика.

Оценка судом фактических обстоятельств дела в налоговых спорах, связанных с получением налоговых выгод, предполагает оценку сделок с участием проверяемого налогоплательщика через ракурс поступления оплаченных им товаров (работ, услуг) и сформированных в результате этих сделок денежных потоков.

В налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод.

Если при рассмотрении налогового спора налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности хозяйственные операции контрагентами организации не осуществлялись и налоги в бюджет ими не уплачивались, в систему взаиморасчетов вовлечены юридические лица, зарегистрированные по подложным или утерянным документам, либо схема взаимодействия данных организаций указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Как установлено судами и следует из материалов дела, общество "АрхСтройПроект" осуществляет деятельность по строительству жилых и нежилых зданий, в том числе выполняет проектно-изыскательные работы, организует строительный контроль и авторский надзор. В целях осуществления своей предпринимательской деятельности общество, согласно представленным им документам, в проверяемом периоде приобретало у общества "Константа", общества "Айсберг", общества "СтальСтрой", общества "ПромТорг", общества "УралПром", общества "ПромКомплект", общества "УралМетСтрой", общества "Меридиан" бумагу, картриджи, чернила и комплектующие к оргтехнике.

Между тем, оценив данные документы в совокупности с материалами, полученными инспекцией в ходе проверки, суды признали спорные сделки нереальными и формально документированными, направленными исключительно на получение необоснованной налоговой экономии.

В частности инспекцией обнаружено и судами подтверждено, что спорные контрагенты относились к числу "технических" компаний, не обладавших производственной возможностью исполнения принятых на себя обязательств: необходимого недвижимого имущества, основных средств, транспорта и персонала не имели, операций по счету, характерных для нормальной хозяйственной деятельности не производили, налоговую отчетность не представляли, либо представляли с минимальными суммами налогов к уплате.

Будучи созданными незадолго до заключения рассматриваемых договоров, на данный момент все названные общества исключены из ЕГРЮЛ.

Руководителем и (или) уполномоченным представителем спорных обществ и их основных контрагентов являлись Зайцев А.В., и Шишкин М.Ю., одновременно выступавшие учредителями (руководителями) еще 10 организаций, имеющих признаки "технических", а также их родственники. Содержание договоров и спецификаций, оформленных между налогоплательщиком и спорными контрагентами, идентично; контактные данные, указанные в налоговых и банковских документах, IP-адреса, используемые спорными контрагентами для передачи информации в сети "Интернет" совпадают.

Анализ движения денежных средств по расчетным счетам заявителя и спорных контрагентов свидетельствует о том, что договоры между ними не оплачены обществом или оплачены не полностью; полученные от налогоплательщика денежные средства в сумме 7 008 802 руб. (21% от всей суммы сделок) перечислены на счета "технических" организаций и индивидуальных предпринимателей, а затем обналичены с использованием пластиковых карт; среди получателей денежных средств, перечисляемых спорными контрагентами, отсутствуют поставщики товара, являвшегося предметом договоров с налогоплательщиком.

В связи с наличием в аналогичный период у общества иных реальных поставщиков товарно-материальных ценностей той же номенклатуры, в количестве достаточном для обеспечения его хозяйственной деятельности, суды признали расходы заявителя, понесенные по спорным сделкам, экономически необоснованными и завышенными в сравнении с расходами, произведенными на приобретение того же товара у реальных поставщиков.

На основании изложенного, суды пришли к выводу о том, что общества "Константа", "Айсберг", "СтальСтрой", "ПромТорг", "УралПром", "ПромКомплект", "УралМетСтрой", "Меридиан", будучи связанными друг с другом финансового и организационно, имея своей целью не реальное осуществление предпринимательской деятельности, а оказание услуг в сфере незаконного финансового посредничества и обналичивания денежных средств, в действительности не поставляли товар в адрес налогоплательщика, и были использованы последним для создания формального документооборота и получения налоговой выгоды, тогда как весь необходимый для производственной деятельности объем бумаги, картриджей и иных расходных материалов приобретался у тех контрагентов, с которыми у налогоплательщика имелись постоянные и длительные отношения (обществом с ограниченной ответственностью "Компания ГАЛС", обществом с ограниченной ответственностью "Берком", "Омск", обществом с ограниченной ответственностью "Онлайн Трейд", обществом с ограниченной ответственностью "Ризо-Сервис"). Сделки со спорными контрагентами, приводящие к уменьшению размера налога на прибыль, заключались лишь в тех периодах, когда у заявителя возникала значительная налоговая нагрузка по данному виду налога.

Данный вывод подтверждается также результатами сопоставления количества приобретенной бумаги с объемами результатов проектно-изыскательских работ, переданными заказчикам на бумаге. Информация, полученная налоговым органом при допросе сотрудников налогоплательщика и поступившая от заказчиков, свидетельствует о достаточности количества товарно-материальных ценностей, поставляемых в адрес налогоплательщика реальными поставщиками, для распечатки проектов.

Оставляя без внимания доводы налогоплательщика о погашении задолженности перед спорными контрагентами путем зачёта встречных обязательств по возвращению займа, выданных Шишкину М.Ю. и Зайцеву А.В., суды установили, что в результате данных операций и многочисленных переуступок прав требования, конечными выгодоприобретателями стали соучредители общества с ограниченной ответственностью "Росэнергоинжиниринг", при этом договоры займов и договоры цессии были предоставлены заявителем после ознакомления с содержанием акта выездной налоговой проверки, а изменения в бухгалтерские документы внесены только в 2021 году.

При рассмотрении сделок с обществом "Уют" суды напротив, признали недоказанным отсутствие товара, поставленного по данной сделке и использованного налогоплательщиком в своей деятельности, тем не менее отказали обществу в получении налоговых вычетов.

При наличии у общества "Уют" признаков "технических" компаний (отсутствие трудовых и материальных ресурсов, основных средств, транспорта, иного имущества, расходов, необходимых для осуществления реальной финансово-хозяйственной деятельности, номинальный характер руководства, отсутствие контрагентов, способных выступать поставщиками спорных товарно-материальных ценностей, минимальный объем налоговой нагрузки), суды между тем не усмотрели связи данного контрагента с иными спорными организациями, кроме того учли, что товар, приобретаемый по договору с обществом "Уют" использовался в хозяйственной деятельности налогоплательщика.

При таких обстоятельствах, отказ в удовлетворении заявленных требований в части НДС по данному контрагенту является правомерным. Доводы налогоплательщика о сформированности источника для возмещения НДС признаны судами ошибочными исходя из обстоятельств, установленных в ходе рассмотрения дела, свидетельствующих о том, что размер подлежащего к уплате НДС практически полностью покрывался суммами того же налога, заявленными контрагентом к возмещению, следовательно, основания считать НДС по сделке уплаченным в бюджет отсутствуют.

Иные доводы, изложенные заявителем жалобы, не опровергают выводы судов, не свидетельствуют о нарушении ими норм материального и процессуального права, по сути представляют собой иную интерпретацию налогоплательщиком обстоятельств спора и несогласие его с оценкой доказательств, данной судами, что не может служить достаточным основанием для отмены обжалуемых судебных актов.

Суд округа считает, что нормы материального права судами применены правильно, нарушения норм процессуального права, влекущие отмену обжалуемых судебных актов в соответствии с частью 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, отсутствуют.

С учетом изложенного кассационная жалоба общества "АрхСтройПроект" удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.02.2023 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "АрхСтройПроект" холдинг "РосЭнерго" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации

Председательствующий

О.Л. Гавриленко

Судьи

Д.В. Жаворонков Н.Н. Суханова