Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 7 июня 2023 г. N Ф09-3003/23 по делу N А50-3859/2022

Екатеринбург

07 июня 2023 г.

Дело N А50-3859/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 06 июня 2023 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 07 июня 2023 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гавриленко О. Л.,

судей Кравцовой Е. А., Сухановой Н. Н.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Кондратьевой К.А. рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "СтройТрубопроводСервис" (далее - общество, общество "СТС", налогоплательщик, заявитель) на постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.02.2023 по тому же делу.

В судебном заседании, проведенном с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Семнадцатого арбитражного апелляционного суда, приняли участие представители:

общества "СТС" - Баранов А.Е. (доверенность от 10.01.2023, удостоверение адвоката) Телепова О.Н. (доверенность от 01.02.2023, паспорт)

Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Перми (далее - инспекция, налоговый орган) - Мехоношин Е.В. (доверенность от 09.01.2023, служебное удостоверение), Детиненко Е.А. (доверенность от 09.01.2023, служебное удостоверение).

Общество "СТС" обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 04.08.2021 N 05- 27/03127дсп об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение инспекции).

На основании статьи 46 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации к участию в деле в качестве соответчика привлечена Инспекция Федеральной налоговой службы N 36 по г. Москве.

Решением суда от 30.11.2022 года (судья Носкова В.Ю.) в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.02.2023 (судьи Герасименко Т.С., Муравьева Е.Ю., Шаламова Ю.В.) решение суда оставлено без изменения.

Обращаясь с кассационной жалобой общество "СТС", ссылаясь на существенные нарушения судами норм материального и процессуального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, просит названные судебные акты отменить и направить дело на новое рассмотрение.

По мнению заявителя жалобы, им соблюдены все необходимые условия для получения налогового вычета и уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль организации по хозяйственным операциям с обществом с ограниченной ответственностью "Технострой" (далее - общество "Технострой", контрагент), в том числе проявлена должная осмотрительность при выборе данного контрагента.

Полагает, что выводы судов об экономической необоснованности привлечения контрагента и выполнении спорных работ силами самого налогоплательщика носят предположительный характер, противоречат материалам дела, свидетельствующим о том, что работы на объектах заказчиков выполнены работниками общества "Технострой", подтверждены достоверными первичными документами, результаты работ переданы генподрядчикам, сделки с полностью оплачены и отражены в налоговой и бухгалтерской отчетности контрагента. Ссылается на то, что при оценке достаточности собственных работников общества "СТС" судами не учтены особенности характера выполняемой работы, режима труда и отдыха, не предполагающие возможности одновременного нахождения на объекте всех работников общества.

Считает факт минимизации налоговых обязательств обществом "Технострой", недостаточным для того, чтобы лишить налогоплательщика права на получение налоговой выгоды.

В части налога на прибыль организаций оспаривает сделанные судами выводы о непредставлении первичных документов, регистров бухгалтерского и налогового учета по номенклатурной группе "Пневмоиспытания.РФ" и "Пневомиспытания.Беларусь"; считает несостоятельными ссылки судов на несоответствие первичных документов, подтверждающих расходы общества в 2014 году в сумме 50 838 472 руб. с содержанием главной книги общества применительно к оценке обоснованности и реальности расходования данной суммы. Разницу между данными инспекции и заявителя относительно величины расходной части объясняет тем, что в 2014 году обществом были созданы дополнительные резервы по сомнительным долгам и гарантийным обязательствам, а также произведена ускоренная амортизация основных средств, приобретенных по договору финансовой аренды (лизинга), о чем свидетельствуют документы, представленные налогоплательщиком как инспекции, так и суду, которые, как утверждает общество, не получили должной правовой оценки.

Указывает на необоснованное оправдание судами нарушений, допущенных налоговым органом при проведении проверки, являющихся, по мнению налогоплательщика, существенными и выразившихся в неоднократном продлении её сроков, чрезмерно продолжительном рассмотрением материалов проверки (на протяжении 26 месяцев), непрекращении мероприятий налогового контроля и сбора доказательств по завершении оформления её результатов.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения, жалобу общества - без удовлетворения.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности общества "СТС" за период с 01.01.2014 по 31.12.2016 о чем составлен акт от 26.12.2018 N 05-25/15822. По итогам рассмотрения материалов проверки налоговым органом принято решение от 15.04.2019 N 05-25/3279дсп о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

По завершении указанных мероприятий и рассмотрения материалов проверки налоговым органом вынесено оспариваемое решение, которым обществу среди прочего доначислены НДС за 2, 3 кварталы 2016 года в размере 4 882 158 руб. налог на прибыль организаций за 2014 - 2016 годы в сумме 7 187 057 руб., транспортный налог за 2015, 2016 годы, начислены соответствующие пени в общей сумме 2 758 624 руб. 31 коп.

Кроме того, налоговым органом уменьшены убытки в целях налогообложения налогом на прибыль организаций за 2015 год на 9 836 172 руб., за 2016 год - на 9 087 583 руб., налогоплательщику предложено удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц за 2014, 2015 годы в размере 4 118 руб.

Основанием для доначисления сумм НДС и налога на прибыль организаций послужили выводы инспекции о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в результате создания формального документооборота по хозяйственным операциям с обществом "Технострой", связанным с выполнением работ по ремонту и обслуживанию нефте- и газопроводов.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Пермскому краю от 18.11.2021 N 18-18/583 решение инспекции утверждено.

Общество "СТС", полагая, что решение инспекции не соответствует нормам Кодекса и нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности, обратилось с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

Суды, исследовав и оценив представленные в материалы дела документы, поддержали выводы инспекции о создании обществом формального документооборота с обществом "Технострой" и фактическом исполнении обязательств по сделкам собственными силами налогоплательщика.

Выводы судов основаны на материалах дела, исследованных согласно требованиям, установленным статьями 65, 71, частями 4, 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и соответствуют действующему законодательству.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций в силу статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) признается полученная налогоплательщиком прибыль, то есть полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу статьи 171 Кодекса налогоплательщик также имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные данной статьей Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), в отношении товаров (работ, услуг) приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами обложения налогом на добавленную стоимость.

Из содержания положений главы 21 НК РФ следует, что вычеты по НДС при приобретении товаров (работ, услуг) могут быть применены налогоплательщиком только при осуществлении реальных хозяйственных операций, подтвержденных документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, исчисленных поставщиками.

Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, должны соответствовать фактическим обстоятельствам. Счета-фактуры составляются на основе уже имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами. Предусмотренные статьей 169 НК РФ требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ установлено, что при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй названного Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Согласно разъяснениям, изложенным в пункте 1 Постановления Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В силу пунктов 4 и 5 названного Постановления налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. О необоснованности налоговой выгоды может свидетельствовать отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуются совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета; наличие особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций.

Пунктом 2 Постановления N 53 отмечено, что доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщиков налоговой выгоды должны рассматриваться в совокупности и взаимосвязи, причем оценке подлежит также и деятельность всех участников хозяйственных операций.

При этом в деле о налоговом правонарушении первостепенное значение имеет сбор доказательств о конкретных хозяйственных проявлениях результатов сделок непосредственно в обороте самого налогоплательщика.

Оценка судом фактических обстоятельств дела в налоговых спорах, связанных с получением налоговых выгод, предполагает оценку сделок с участием проверяемого налогоплательщика через ракурс поступления оплаченных им товаров (работ, услуг) и сформированных в результате этих сделок денежных потоков.

В налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод.

Если при рассмотрении налогового спора налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности хозяйственные операции контрагентами организации не осуществлялись и налоги в бюджет ими не уплачивались, в систему взаиморасчетов вовлечены юридические лица, зарегистрированные по подложным или утерянным документам, либо схема взаимодействия данных организаций указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Как установлено судами и следует из материалов дела, общество "СТС" осуществляет деятельность по обслуживанию и капитальному ремонту трубопроводного транспорта на нефте- и газопроводах, и в проверяемом периоде выполняло работы на магистральном нефтепроводе "Ярославль-Кириши2", участок 431-482 км, магистральном газопроводе "Комсомольское-Сургут-Челябинск" (1- нитка), "Уренгой-Челябинск" (2-я нитка) Самсоновское ЛПУМГ, ООО "Газпром Трансгаз Сургут", магистральном газопроводе "Нижняя Тура-Пермь2" от 118,0 км до 132,0 км, от 148,0 км до 285,0 км.

В целях осуществления своей предпринимательской деятельности общество, согласно представленным им документам, заключило договоры с обществом "Технострой" на оказание услуг по прокачке партии дизельного топлива во внутреннюю полость трубопровода на объекте заказчика ООО "Уралпласт" - магистральный нефтепровод "ЯрославльКириши2", участок 431-482 км", на оказание услуг по испытанию на прочность и герметичность пневматическим способом магистрального газопровода "Комсомольское-Сургут-Челябинск" (1-я нитка) "Уренгой-Челябинск" (2-я нитка) Самсоновское, на выполнение работ по капитальному ремонту дефектного участка на объекте магистральный газопровод "Нижняя Тура-Пермь-2".

Сумма по договорам, заключенным между обществом и контрагентом, составила 7 500 000 руб., 5 200 000 руб. и 19 305 261,62 руб. соответственно; оплата по ним произведена обществом "СТС" в полном объеме, расходы приняты к бухгалтерскому и налоговому учету.

Между тем, оценив данные документы в совокупности с материалами, полученными инспекцией в ходе проверки, суды признали указанные сделки нереальными и формально документированными, направленными исключительно на получение налогоплательщиком необоснованной налоговой экономии.

Так, судами установлено и материалами дела подтверждено, что спорный контрагент относился к числу "технических" компаний, не обладавших производственной возможностью исполнения принятых на себя обязательств: необходимого недвижимого имущества, основных средств, транспорта, оборудования и персонала не имел, операций по счету, характерных для нормальной хозяйственной деятельности не производил, налоговую отчетность представлял с минимальными суммами налогов к уплате, в 2016 году отразив убыток в своей деятельности.

Движение денежных средств по расчетным счетам контрагента носит "транзитный" характер, факты хозяйственных взаимоотношений с ним являются единичными, иных подрядчиков к выполнению работ на объектах заказчиков ни в какие иные периоды налогоплательщик не привлекал.

Общество "Технострой" не имеет собственного сайта в сети "Интернет" предмет договоров, заключенных с налогоплательщиком, не соответствует кодам основных видов деятельности, заявленных данной организацией.

Свидетельство о допуске к определённому виду работ, выданное обществу "Технострой" в 2015 году, приостановлено в 2016 году в связи с многочисленными нарушениями требований к кадровому составу работников, несоблюдением требований к наличию у организации системы контроля качества, неуплатой ежемесячных членских взносов.

Последняя налоговая отчетность сдана контрагентом за 2016 год, бухгалтерская отчетность за указанный период отсутствует.

Числящийся в качестве руководителя общества "Технострой" Чугаев Е.А. в ходе проверки дал противоречивые показания относительно участия в руководстве названной организацией, на одном из допросов заявив, что является номинальным руководителем за вознаграждение.

Сведения, содержащиеся в первичных документах общества, не позволяют установить номенклатуру и объем работ (услуги), выполненных (оказанных) спорным контрагентом, и являются несопоставимыми по стоимости услуг оказанных обществом "Технострой", со стоимостью услуг, оказанных обществом "СТС" для заказчиков; указанные в актах сроки проведения работ обществом "Технострой" не соответствуют общему периоду работ порученных заказчиками налогоплательщику.

В журналах регистрации вводного инструктажа для работников сторонних организаций, которые велись заказчиками, отсутствует информация о работниках общества "Технострой". Данная организация заказчикам неизвестна, привлечение спорного контрагента в качестве субподрядчика для проведения пневмоиспытаний прочности газопровода "Комсомольское-Сургут-Челябинск" (1-я нитка) "Уренгой-Челябинск" (2-я нитка) Самсоновское и капитального ремонта магистрального газопровода "Нижняя Тура-Пермь-2" произведено налогоплательщиком в нарушение обязательств перед заказчиками и без уведомления последних.

Общество "Технострой" не являлось получателем давальческого материала, предоставляемого заказчиками для выполнения работ, не имело допусков на территорию принадлежащих им объектов.

Учитывая данные обстоятельства, а также установив, что в проверяемом периоде заявитель располагал трудовыми и техническими ресурсами, достаточными для самостоятельного выполнения спорных работ (в 2016 году в штате общества числилось 90 человек, в том числе, по подразделению "пневмоиспытания" 62 человека), имел соответствующие допуски на выполнение работ в отношении объектов капитального строительства, особо опасных, технически сложных и уникальных объектов капитального строительства (кроме объектов использования атомной энергии), суды пришли к выводу о том, что сделки с обществом "Технострой" заключены формально, имели целью получение необоснованной налоговой выгоды, а фактическое выполнение работ на объектах производилось самим налогоплательщиком.

Данный вывод сделан судами на основе анализа протоколов допросов представителей заказчиков, генподрядчиков и работников заявителя, данных журналов вводного инструктажа, а также табелей учета рабочего времени налогоплательщика и сведений о командировочных расходах, понесенных им, из которых следует, что работники общества "СТС" в соответствующие периоды времени присутствовали на объектах, проходили инструктаж, самостоятельно выполняли работы без привлечения иных организаций.

Оснований для переоценки указанных доказательств, исследованных судами в совокупности и взаимосвязи, суд кассационной инстанции не имеет.

Рассматривая и отклоняя доводы налогоплательщика о неправомерном доначислении оспариваемым решением налога на прибыль организаций за 2014, 2015, 2016 года, суды установили, что причиной, по которой налоговый орган доначислил оспариваемые суммы, послужило отсутствие первичных документов, подтверждающих фактическое несение обществом расходов в суммах, заявленных в налоговых декларациях указанных периодов, и основания для формирования убытка.

В связи с выявлением расхождений относительно размера расходов, внереализационных доходов и расходов, учтенных для целей налогообложения, с данными бухгалтерского учета общества, налоговый орган неоднократно запрашивал первичные учетные документы (справки бухгалтера), подтверждающие налоговый учет доходов и расходов, а также расхождения (в установленных размерах), выявленные проверкой. В ходе судебного разбирательства налогоплательщик представил суду договоры лизинга, оборотно-сальдовую ведомость по счету 01 за 2014 год, таблицы по разнице, бухгалтерские справки, карточку счета 26 за 2014 год, первичные документы по номенклатурной группе "Пневмоиспытания.РФ" пояснив, что в 2014 году обществом были созданы дополнительные резервы по сомнительным долгам и гарантийным обязательствам, а также произведена ускоренная амортизация основных средств, приобретенных по договору финансовой аренды (лизинга) в связи с чем понесены расходы в общей сумме 55 501 088 руб.

Оценив указанные документы во взаимосвязи, и обнаружив в них ряд неустранимых внутренних противоречий, суды признали данные документы неспособными подтвердить в полной мере ни сведения, отраженные в налоговых декларациях, ни выявленные налоговым органом расхождения, и не позволяющими проверить правильность отражения доходов и расходов, учтенных налогоплательщиком для целей налогообложения прибыли.

Кроме того, суды отметили, что резервы по сомнительным долгам в размере 23 747 201 руб., и резервы по гарантийным обязательствам в размере 13 016 315 руб., на которые указывает заявитель, ранее уже учитывались налоговым органом в составе внереализационных расходов за 2014 год, при этом обоснованность включения доходов от реализации основных средств обществу с ограниченной ответственностью "СТС-техника" в сумме 8 871 186 руб., а также прямых расходов в размере 8 119 688 руб. за 2015 год налогоплательщик документально не подтвердил.

На основании изложенного, суды пришли к выводу об обоснованном доначислении спорных сумм, в связи с чем правомерно отказали в удовлетворении заявленных требований.

Отклоняя доводы налогоплательщика о допущенных инспекцией процессуальных нарушениях, в том числе неоднократном продлении сроков проведения проверки, назначении дополнительных мероприятий налогового контроля, суды сочли, что действия налогового органа не противоречили закону, являлись необходимыми и обоснованными применительно к рассматриваемым обстоятельствам и целям обеспечения достоверности результатов выездной налоговой проверки, не привели к ограничению прав налогоплательщика и не препятствовали осуществлению им предпринимательской деятельности.

При этом оценивая длительность рассмотрения собранных материалов, суды отметили, что отложение срока вынесения решения во многом было обусловлено поведением самого заявителя и необходимостью соблюдения его прав, что в свою очередь делает недопустимым отнесение указанных действий налогового органа к числу безусловных оснований указанных в статье 101 НК РФ, для признания недействительным итогового ненормативного акта.

Иные доводы, изложенные в кассационной жалобе налогоплательщика, сводятся к несогласию с оценкой документов, представленных им в ходе судебного разбирательства, направлены на опровержение каждого из доказательств исследованных судами в совокупности и взаимосвязи, следовательно подлежат отклонению кассационным судом, поскольку выходят за пределы полномочий суда округа, предусмотренных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Суд округа считает, что нормы материального права судами применены правильно, нарушения норм процессуального права, влекущие отмену обжалуемых судебных актов в соответствии с частью 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, отсутствуют.

С учетом изложенного кассационная жалоба общества "СТС" удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.02.2023 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "СтройТрубопроводСервис" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

О.Л. Гавриленко

Судьи

Е.А. Кравцова Н.Н. Суханова