Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 21 июня 2023 г. N Ф09-3324/23 по делу N А76-19315/2021

Екатеринбург

21 июня 2023 г.

Дело N А76-19315/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 19 июня 2023 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 21 июня 2023 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гавриленко О. Л.,

судей Кравцовой Е. А., Сухановой Н. Н.,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ПКФ "Спецтехника" (далее - общество налогоплательщик, заявитель) на постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.03.2023 по тому же делу.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества - Рыжиков К.А. (генеральный директор, выписка из ЕГРЮЛ от 18.06.2023), Стахеева А.С. (паспорт, доверенность от 16.03.2023). Абрамов М.С. (удостоверение адвоката, доверенность от 09.01.2023);

Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Челябинской области (далее - инспекция, налоговый орган) - Биктимисова О.М. (служебное удостоверение, доверенность от 29.12.2022, диплом), Истомин С.Ю. (служебное удостоверение, доверенность от 20.12.2022, диплом), Полуэктова Е.И. (служебное удостоверение, доверенность от 16.0.2023).

Общество обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 15.02.2021 N 57 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (с учетом уточнения требований, принятого судом в порядке, предусмотренном статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением суда от 13.09.2023 (судья Пашкульская Т.Д.) в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.03.2023 (судьи Киреев П.Н., Арямов А.А., Скобелкин А.П.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, просит указанные судебные акты отменить и направить дело на новое рассмотрение.

Как утверждает налогоплательщик, суды не дали должной правовой оценки заявленным им доводам и представленным доказательствам, в том числе заключению специалиста ООО "ЮжУралЭксперт", пришедшего к выводу о фактическом выполнении работ и о том, что выполненные работы соответствуют условиям договора и бухгалтерским документам общества; заключению специалиста Буновой М.Ю., которым установлена недостоверность подписей, выполненных в протоколах допроса; ответы покупателей транспортных средств, подтвердивших наличие в них оборудования, запасных частей, произведенных обществом улучшений и доработок. Кроме того суды не учли результаты встречных камеральных налоговых проверок спорных контрагентов, в ходе которых инспекция не обнаружила нарушений налогового законодательства, а также отсутствие в материалах сведений об участии данных лиц в схемах ухода от налогообложения, сдаче налоговой отчётности с "нулевыми" показателями. Поддерживая выводы, изложенные в оспариваемом решении инспекции, суды не провели проверку правильности контррасчета налоговых обязательств, представленного налогоплательщиком, а также соблюдения налоговым органом процедуры налоговой проверки; не отдали должного внимания тому, что в проверяемом периоде у налогоплательщика со спорными контрагентами были совершены иные сделки, не повлекшие со стороны инспекции доначислений.

По мнению налогоплательщика, суды немотивированно отклонили ходатайство общества о вызове для дачи пояснений специалиста Рец З.А., не рассмотрели ходатайство заявителя об исключении из материалов дела ряда доказательств, необоснованно отказали в принятии дополнений к апелляционной жалобе, тем самым нарушив процессуальное равенство сторон, а также право налогоплательщика на справедливое судебное разбирательство.

Оспаривает возможность признания ошибок, допущенных налоговым органом при изготовлении решения, в качестве технических опечаток, полагая, что их характер и совокупность свидетельствуют о намеренном искажении сведений о хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Считает, что выводы налогового органа и судов об отсутствии факта исполнения договоров по доработке транспортных средств, носят предположительный характер и не имеют надлежащего документального подтверждения, связаны исключительно с отсутствием поименованного перечня работ (услуг) в спецификациях к договорам купли-продажи, заключенным с конечными покупателями; указывает на отсутствие в материалах дела доказательств, свидетельствующих об умысле налогоплательщика на создание формального документооборота, взаимозависимости участников спорных сделок, осведомленности о допущенных ими нарушениях налогового законодательства. Полагает необоснованным доначисление налога и его корректировку по операциям, связанным с приобретением обществом рекламной продукции.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит оставить жалобу общества без удовлетворения, обжалуемый судебный акт - без изменения, ссылаясь на отсутствие оснований для их отмены.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности общества за период с 01.01.2016 по 31.12.2018, по результатам которой составлен акт от 07.07.2020 N 7, и вынесено оспариваемое решение.

Данным решением обществу доначислен налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 2 935 424 руб., налог на прибыль организаций в сумме 2 680 466 руб., начислены соответствующие пени и штрафы, предусмотренные пунктом 1, 3 статьи 122, статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Основанием для начисления указанных сумм послужили выводы налогового органа о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды в результате создания формального документооборота по хозяйственным операциям с обществом с ограниченной ответственностью "Протон", обществом с ограниченной ответственностью "Профмонолит", обществом с ограниченной ответственностью "Перспектива Роста", обществом с ограниченной ответственностью СК "Фаворит", обществом с ограниченной ответственностью "Промкомплект", обществом с ограниченной ответственностью "Проммаш", обществом с ограниченной ответственностью "Авилон" (далее - общество "Протон", общество "Профмонолит", общество "Перспектива Роста", общество СК "Фаворит", общество "Промкомплект", общество "Проммаш", общество "Авилон", спорные контрагенты) по поставке товара и доработке транспортных средств.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 26.05.2021 N 16-07/003633 решение инспекции утверждено.

Общество, полагая, что выводы налогового органа не соответствуют нормам налогового законодательства, нарушают его права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, обратилось с настоящим заявлением в арбитражный суд.

Суды отказали в удовлетворении заявленных требований, придя к выводу о нереальности рассматриваемых сделок и создании налогоплательщиком формального документооборота.

Проверив законность обжалуемых судебных актов в порядке, предусмотренном статьями 274, 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в пределах доводов, изложенных в кассационной жалобе, суд кассационной инстанции оснований для их отмены не находит.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций в силу статьи 247 Кодекса признается полученная налогоплательщиком прибыль, то есть полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В силу статьи 171 Кодекса налогоплательщик также имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные данной статьей Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), в отношении товаров (работ, услуг) приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами обложения налогом на добавленную стоимость.

Из содержания положений главы 21 НК РФ следует, что вычеты по НДС при приобретении товаров (работ, услуг) могут быть применены налогоплательщиком только при осуществлении реальных хозяйственных операций, подтвержденных документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, исчисленных поставщиками.

Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, должны соответствовать фактическим обстоятельствам. Счета-фактуры составляются на основе уже имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами. Предусмотренные статьей 169 НК РФ требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ установлено, что при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй названного Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Согласно разъяснениям, изложенным в пункте 1 Постановления Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В силу пунктов 4 и 5 названного Постановления налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. О необоснованности налоговой выгоды может свидетельствовать отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуются совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета; наличие особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций.

Пунктом 2 Постановления N 53 отмечено, что доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщиков налоговой выгоды должны рассматриваться в совокупности и взаимосвязи, причем оценке подлежит также и деятельность всех участников хозяйственных операций.

При этом в деле о налоговом правонарушении первостепенное значение имеет сбор доказательств о конкретных хозяйственных проявлениях результатов сделок непосредственно в обороте самого налогоплательщика.

Оценка судом фактических обстоятельств дела в налоговых спорах, связанных с получением налоговых выгод, предполагает оценку сделок с участием проверяемого налогоплательщика через ракурс поступления оплаченных им товаров (работ, услуг) и сформированных в результате этих сделок денежных потоков.

В налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод.

Если при рассмотрении налогового спора налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности хозяйственные операции контрагентами организации не осуществлялись и налоги в бюджет ими не уплачивались, в систему взаиморасчетов вовлечены юридические лица, зарегистрированные по подложным или утерянным документам, либо схема взаимодействия данных организаций указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Как установлено судами и следует из материалов дела в проверяемом периоде общество, осуществляя торговлю автотранспортными средствами, заключало договоры поставки товаров и выполнения работ по доработке приобретенных транспортных средств с обществами "Протон", "Профмонолит", "Перспектива Роста", СК "Фаворит", "Промкомплект", "Проммаш", "Авилон".

Вместе с тем судами установлено и материалами дела подтверждено, что данные контрагенты фактически не исполняли принятых на себя обязательств, обладали признаками "технических" компаний, привлеченных налогоплательщиком исключительно для создания условий, направленных на получение налоговой выгоды.

Согласно имеющимся в деле доказательствам, спорные организации не находились по месту регистрации, не располагали основными средствами собственными или арендованными, а равно не имели производственных активов, складских помещений, транспорта; расходов, характерных для осуществления реальной предпринимательской деятельности (расходы на оплату аренды, услуг связи, коммунальных услуг, выплату заработной платы, почтовые расходы и т.п.) не производили, налоговую отчетность не представляли либо представляли с минимальными суммами налогов к уплате, лица, числящиеся в качестве руководителей (учредителей) названных организаций, являлись "номинальными".

Товарно-денежные потоки, отраженные контрагентами в книгах покупок и продаж, не соответствовали операциям по расчётным счетам, движение денежных средств по которым носило "транзитный" характер. Конечными получателями средств, поступающих от налогоплательщика на счета спорных контрагентов, выступали индивидуальные предприниматели, не являющиеся плательщиками НДС, которые данные суммы регулярно "обналичивали". По требованию налогового органа документы указанными выше индивидуальными предпринимателями не представлены в связи с их утерей, несохранением, либо отсутствием учета в связи с применением ЕНВД.

Организации использовали единые IP-адреса при осуществлении платежей и отправке налоговой отчетности, управление расчетными счетами осуществляло одно лицо, что свидетельствует о совместном поведении участников сделки, взаимосвязанности и согласованности их действий.

Контрагенты не имели поставщиков и самостоятельно не производили товары в последующем реализуемые налогоплательщику. Будучи созданными незадолго до совершения рассматриваемых сделок, спорные общества в настоящее время исключены из ЕГРЮЛ.

Взаимодействие с налогоплательщиком являлось непродолжительным (не более двух кварталов), часть сделок осталась неоплаченной обществом.

При анализе содержания договоров и первичной документации, представленной налогоплательщиком для подтверждения рассматриваемых хозяйственных операций, суды обнаружили, что тексты договоров однотипны, не позволяют индивидуализировать приобретаемый товар (выполняемые работы), состав и оформление документов нетипичны для налогоплательщика в сравнении с аналогичного рода сделками, совершаемым им с иными реальными поставщиками.

Даты выполнения работ не соответствуют датам нахождения транспортных средств у заявителя; информация о марках транспортных средств, на которых производилась доработка, противоречива; документы не содержат номенклатуры использованных материалов и оборудования для производства работ, сведений об их качестве, вместе с тем данная информация являлась существенной, поскольку позднее требовала отражения в паспортах транспортных средств.

Сведения о доработках транспортных средств, выполненных от лица спорных контрагентов, характере внесенных изменений (увеличение грузоподъемности, мощности двигателя и т.п.) отсутствуют в договорах и спецификациях, заключаемых обществом с конечными покупателями, что в совокупности с принятыми судами во внимание результатами экспертизы, проведенной инспекцией, опровергает их фактическое выполнение.

В ходе исследования эксперт, проанализировав структуру работ, указанных в договорах и спецификациях, оформленных от имени спорных контрагентов, установил, что необходимый результат данных работ не имеет документального подтверждения, характеристики транспортных средств не изменились.

При данных обстоятельствах, судами сделан обоснованный и правомерный вывод о нереальности хозяйственных операций налогоплательщика с обществами "Протон", "Профмонолит", "Перспектива Роста", СК "Фаворит", "Промкомплект", "Проммаш", и "Авилон", о создании налогоплательщиком с указанными организациями формального документооборота, направленного на получение необоснованной налоговой выгоды при котором ни поставка товара, ни оказание услуг по доработке не осуществлялись. Фактически транспортные средства изготавливались ООО ПК "УСПТ", ООО "Спецавтомаш", ООО "Альянс-Авто" в уже полной комплектации и в дальнейшем реализовывались налогоплательщиком покупателям без внесения изменений.

Все доказательства, имеющиеся в материалах дела, в том числе первичные документы налогоплательщика, показания свидетелей, заключение экспертизы, а также иные материалы проверки, представленные налоговым органом, рассмотрены судами в совокупности наряду с возражениями общества и оценены по правилам, предусмотренным статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации; оснований для переоценки данных доказательств и сделанных на их основании выводов, у суда кассационной инстанции не имеется.

Суд не находит нарушающим права общества отказ апелляционного суда от приобщения к материалам дела дополнения к заключению специалиста ООО "ЮжУралЭксперт", поскольку заявляя соответствующее ходатайство заявитель не привел уважительных причин, по которым данное доказательство не было представлено суду ранее.

Неприменение судами расчетного метода определения действительных налоговых обязательств, предложенного налогоплательщиком, обусловлено фиктивностью рассматриваемых хозяйственных операций, при которой товар отсутствовал, а работы не выполнялись.

Исходя из изложенного, непринятие судами контррасчета заявителя, по сути представляющего собой реконструкцию его налоговых обязательств, являлось справедливым и правомерным.

Доводы о допущенных налоговым органом нарушениях при проведении проверки судами также были рассмотрены и обоснованно отклонены как не влияющие на законность оспариваемого решения. Учитывая характер данных нарушений, суды установили, что они не привели к ограничению прав общества, в частности права на участие в рассмотрении материалов проверки и представление соответствующих возражений, либо к возложению на него дополнительных обязанностей. Наличие ошибок в решении инспекции суды, вопреки доводам налогоплательщика, признали несущественным, усмотрев в них признаки технических опечаток. При этом следует отметить, что ссылки общества на намеренное искажение фактов инспекцией не имеют документального подтверждения.

Отсутствие в тексте решения суда первой инстанции выводов относительно результатов рассмотрения ходатайств о признании недопустимыми и исключении из числа доказательств по делу акта экспертизы от 10.11.2020, протоколов допросов свидетелей, протоколов осмотров помещений, а также сведений об отклонении ходатайств об истребовании деклараций от 11.01.2022 и о вызове специалиста для дачи пояснений не являются процессуальными нарушениями, влекущими отмену законных по существу обжалуемых судебных актов, и не свидетельствует о том, что данные ходатайства не были разрешены в процессе судебного разбирательства.

Оценивая выводы судов относительно законности решения инспекции, в том числе по эпизоду, связанному с приобретением рекламной продукции, суд кассационной инстанции признает их верными, поскольку исходя из решения инспекции и документов заявителя данная продукция реализовывалась обществом безвозмездно, а стоимость единицы её приобретения превышала 100 руб., тем самым не подпадая под условия освобождения от обложения НДС, установленные статьей подпункта 25 пункта 3 статьи 149 НК РФ.

При таких обстоятельствах, суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы.

Доводы налогоплательщика, изложенные в кассационной жалобе, направлены на опровержение каждого из доказательств в отдельности, тогда как судами оценена вся их совокупность.

Нормы материального права применены судами по отношению к установленным ими обстоятельствам правильно, нарушений норм процессуального права, способных в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации служить безусловным основанием для отмены обжалуемых судебных актов, судом кассационной инстанции не выявлено.

Таким образом, кассационная жалоба общества удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.03.2023 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ПКФ "Спецтехника" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

О.Л. Гавриленко

Судьи

Е.А. Кравцова Н.Н. Суханова