Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 4 июля 2023 г. N Ф09-3257/23 по делу N А60-36701/2022

Екатеринбург

04 июля 2023 г.

Дело N А60-36701/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 29 июня 2023 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 04 июля 2023 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Черкезова Е.О.,

судей Лукьянова В.А., Ященок Т.П.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Достоваловой Натальи Владимировны на постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.02.2023 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании принял участие представитель Управления Федерального казначейства по Свердловской области (далее - Управление) - Дьякова Т.А. (доверенность от 08.06.2022 N 62-68-33/6219, диплом).

Достовалова Н.В., Подлевских Пальмира Александровна, общество с ограниченной ответственностью "ГЛОБАЛС АУДИТ" (далее - общество "ГЛОБАЛС АУДИТ") обратились в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением к Управлению о признании недействительным предупреждения от 05.04.2022 N 62-68-29/3810 в части пунктов 3, 4, 5 (с учетом уточнения заявленных требований, принятого судом первой инстанции в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации; далее - АПК РФ).

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 31.10.2022 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.02.2023 решение суда оставлено без изменений.

В кассационной жалобе Достовалова Н.В. просит названные судебные акты отменить, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела.

Заявитель кассационной жалобы не согласен с выводами суда апелляционной инстанции о том, что аудитор должен был выдать аудиторское заключение по отчетности 2018 г. акционерного общества "Профдезинфекция" (далее - общество "Профдезинфекция"). По мнению Достоваловой Н.В., такой вывод суда противоречит закону, так как заказчик официально отказался предоставлять бумажный экземпляр отчетности за 2018 г. и выдача аудиторского заключения невозможна.

Достовалова Н.В. также отмечает, что Международным стандартом аудита не предусмотрено положение для принуждения заказчика исправлять итоговый документ "письмо - представление". Заявитель кассационной жалобы указывает на то, что суд апелляционной инстанции исследовал новые виды нарушений аудитора, которые не указаны с оспариваемом предупреждении.

Достовалова Н.В. считает не доказанным факт того, что "обложка" была предоставлена аудитором. Действия заказчика по размещению "Обложки" в информационном ресурсе - Единый федеральный реестр сведений о фактах деятельности юридических лиц (далее - ЕФРСФДЮЛ) вместо самого текста аудиторского заключения не относится к действиям аудитора.

Кроме того, Достовалова Н.В. настаивает на том, что предупреждение содержит требование об исправлении нарушений, предупреждение схоже с предписанием государственного органа и суд фактически аннулировал текст предупреждения без его отмены. Управление не указало пострадавших от нарушения лиц. При этом Достовалова Н.В. полагает, что Управление должно было проверить оценку аудитора о существенности или несущественности ошибок в бухгалтерской отчетности.

От генерального директора общества "ГЛОБАЛС АУДИТ" Подлевских П.А. поступило заявление о проверке обжалуемых судебных актов, в котором указано несогласие с выводами судов первой и апелляционной инстанций и, по сути, повторяет доводы кассационной жалобы Достоваловой Н.В.

В отзыве на кассационную жалобу Управление просит обжалуемые судебные акты оставить без изменения, кассационную жалобу Достоваловой Н.В. - без удовлетворения.

Проверив законность и обоснованность принятых по делу судебных актов, суд кассационной инстанции не нашел оснований для их отмены или изменения.

Как следует из материалов дела, в соответствии с решением Управления от 29.12.2021 N 12 о проведении плановой выездной проверки общества "ГЛОБАЛС АУДИТ", а также на основании Плана проведения плановых проверок на 2022 г. в период с 12.01.2022 по 08.02.2022 проведена плановая выездная проверка общества "ГЛОБАЛС АУДИТ", предметом которой являлось соблюдение требований Федерального закона от 30.12.2008 N 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности" (далее - Федеральный закон N 307-ФЗ), стандартов аудиторской деятельности, правил независимости аудиторов и аудиторских организаций, Кодекса профессиональной этики аудиторов.

По результатам проверки составлен акт от 11.02.2022 N 2П и вынесено предупреждение от 05.04.2022 N 62-68-29/3810 о недопустимости нарушений обязательных требований, согласно которому Управление предупредило общество "ГЛОБАЛС АУДИТ" о недопустимости нарушения требований Федерального закона N 307-ФЗ, стандартов аудиторской деятельности, Кодекса профессиональной этики аудиторов и предложило принять меры, направленные на недопущение в дальнейшем следующих нарушений:

1. Аудитором общества "ГЛОБАЛС АУДИТ" не соблюдена обязанность в разделе "Мнение" аудиторских заключений о бухгалтерской (финансовой) отчетности акционерного общества "Особая экономическая зона "Титановая долина" за 2020 г., акционерного общества "Санаторий Вешенский" за 2020 г., муниципального унитарного предприятия г. Сочи "Водоканал" за 2020 г. дать ссылку на примечания, включая краткий обзор основных положений учетной политики.

2. Аудитором общества "ГЛОБАЛС АУДИТ" не соблюдена обязанность в аудиторском заключении о бухгалтерской (финансовой) отчетности общества "Санаторий Вешенский" за 2020 г., содержащем модифицированное мнение, использовать заголовок "Мнение с оговоркой", а также в разделе "Основание для выражения мнения с оговоркой" аудиторских заключений о бухгалтерской (финансовой) отчетности общества "Профдезинфекция" за 2018-2019 гг., общества "Санаторий Вешенский" за 2020 г., муниципального унитарного предприятия г. Сочи "Бодрость" за 2020 г., муниципального унитарного предприятия г. Сочи "Водосток" за 2020 г., содержащих модифицированное мнение, скорректировать соответствующую формулировку, включив слово "с оговоркой".

3. При наличии у общества "Особая экономическая зона "Титановая долина" за 2020 г., муниципального унитарного предприятия г. Сочи "Бодрость" за 2020 г. существенной неопределенности, которая может вызвать значительные сомнения в способности организации продолжать непрерывно свою деятельность, аудитор общества "ГЛОБАЛС АУДИТ" не установил: адекватно ли раскрыта в финансовой отчетности информация об основных событиях или условиях, которые могут вызвать значительные сомнения в способности организации продолжать непрерывно свою деятельность, планы руководства в отношении таких условий или событий, четко ли раскрыт в финансовой отчетности тот факт, что имеет место существенная неопределенность. При раскрытии в финансовой отчетности информации о существенной неопределенности аудитор не включил в аудиторские заключения отдельный раздел под заголовком "Существенная неопределенность в отношении непрерывности деятельности".

4. Аудитор общества "ГЛОБАЛС АУДИТ" не оценил, подготовлена ли бухгалтерская (финансовая) отчетность общества "Профдезинфекция" за 2018-2019 гг., общества "Санаторий Вешенский" за 2020 г. во всех существенных отношениях в соответствии с требованиями применимой концепции подготовки финансовой отчетности и не провел надлежащие аудиторские процедуры, соответствующие обстоятельствам, для целей сбора достаточных надлежащих аудиторских доказательств в части раскрытия в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах информации о прибыли (убытке), приходящейся на одну акцию, предусмотренной пунктом 27 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99), утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.07.1999 N 43н."

5. Аудитор общества "ГЛОБАЛС АУДИТ" в установленной форме (письменной форме) не выразил мнение в аудиторском заключении о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности общества "Профдезинфекция" за 2018 г., не представил аудируемому лицу, заключившему договор оказания аудиторских услуг, аудиторское заключение, не получил достаточное количество надлежащих аудиторских доказательств в отношении достоверности финансовой отчетности, в том числе не оценил существенность неисправленных организацией искажений, надлежащее раскрытие информации, последовательность применения учетной политики и ее качественные аспекты, включая признаки возможной предвзятости руководства, и не убедился в том, что финансовая отчетность содержит надлежащую ссылку на применимую концепцию подготовки финансовой отчетности или ее описание, в результате чего аудитором не соблюдены требования в отношении принципа "профессиональная компетентность и должная тщательность".

Полагая, что названное предупреждение в части пунктов 3 - 5 недействительно, Достовалова Н.В., Подлевских П.А. и общество "ГЛОБАЛС АУДИТ" обратились в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суды, сделав вывод об отсутствии совокупности оснований для признания предупреждения в оспариваемой части недействительным, отказали в удовлетворении заявленных требований.

Выводы судов являются правильными, соответствуют действующему законодательству, материалам дела.

Из системного толкования части 1 статьи 198, части 4 статьи 200, части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания недействительными ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органа, осуществляющего публичные полномочия, необходимо одновременное наличие двух условий: их несоответствие закону или иному правовому акту, и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

Согласно части 2 статьи 10.2 Федерального закона N 307-ФЗ предметом осуществляемого уполномоченным федеральным органом по контролю и надзору внешнего контроля деятельности аудиторских организаций, оказывающих аудиторские услуги общественно значимым организациям, является соблюдение аудиторскими организациями обязательных требований, а также исполнение решений уполномоченного федерального органа по контролю и надзору о применении мер воздействия, принимаемых по результатам такого внешнего контроля деятельности.

В соответствии с частью 6 статьи 20 Федерального закона N 307-ФЗ уполномоченный федеральный орган по контролю и надзору в отношении аудиторской организации, оказывающей аудиторские услуги общественно значимым организациям, Банк России в отношении аудиторской организации на финансовом рынке, допустившей нарушение обязательных требований, могут применить, в том числе, меру воздействия в виде вынесения предупреждения в письменной форме о недопустимости нарушения обязательных требований.

На основании пунктов 19, 22 Международного стандарта аудита 570 "Непрерывность деятельности", введенного в действие Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 09.01.2019 N 2н (далее - МСА 570) согласно которым, если аудитор сделал вывод о том, что применение руководством принципа непрерывности деятельности, используемого в бухгалтерском учете, в данных обстоятельствах правомерно, но при этом имеет место существенная неопределенность, аудитор должен установить следующее: (a) адекватно ли раскрыта в финансовой отчетности информация об основных событиях или условиях, которые могут вызвать значительные сомнения в способности организации продолжать непрерывно свою деятельность, а также планы руководства в отношении таких условий или событий; (b) четко ли раскрыт в финансовой отчетности тот факт, что имеет место существенная неопределенность, связанная с событиями или условиями, которые могут вызвать значительные сомнения в способности организации продолжать непрерывно свою деятельность, и, следовательно, что организация может оказаться не в состоянии реализовать свои активы и выполнить свои обязательства в ходе обычной деятельности (пункт 19 МСА 570).

Если информация о существенной неопределенности раскрыта адекватно в финансовой отчетности, аудитор должен выразить немодифицированное мнение и в аудиторское заключение должен быть включен отдельный раздел под заголовком "Существенная неопределенность в отношении непрерывности деятельности", чтобы: (a) привлечь внимание к примечанию в финансовой отчетности, в котором раскрывается информация, указанная в пункте 19; (b) констатировать, что данные события или условия указывают на наличие существенной неопределенности, которая может вызвать значительные сомнения в способности организации продолжать непрерывно свою деятельность, и что аудитор выразил немодифицированное мнение по этому вопросу (пункт 22 МСА 570).

В силу пункта 10 МСА 570 при выполнении процедур оценки рисков в соответствии с требованиями МСА 315 аудитор должен проанализировать, имеют ли место события или условия, в результате которых могут возникнуть значительные сомнения в способности организации продолжать непрерывно свою деятельность.

События или условия, которые в отдельности или в совокупности могут вызвать значительные сомнения в способности организации продолжать непрерывно свою деятельность отражены в пункте А3 МСА 570. Ими являются среди прочих события или условия финансового характера, в том числе: стоимость чистых активов является отрицательной величиной или меньше величины уставного капитала, наличие неблагоприятных для организации основных финансовых показателей, наличие значительных убытков от операционной деятельности или значительное снижение стоимости активов, используемых для формирования денежных потоков, и так далее

Согласно пункту 4 статьи 99 Гражданского кодекса Российской Федерации, если по окончании второго или каждого последующего финансового года стоимость чистых активов акционерного общества окажется меньше его уставного капитала, общество в порядке и в срок, которые предусмотрены законом об акционерных обществах, обязано увеличить стоимость чистых активов до размера уставного капитала либо зарегистрировать в установленном порядке уменьшение уставного капитала. Если стоимость указанных активов общества останется меньше уставного капитала, общество подлежит ликвидации (статья 35 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах").

В соответствии с пунктом 29 МСА 700 во всех применимых случаях аудитор должен предоставлять заключение в соответствии с МСА 570 (пункты 21 - 23 МСА 570).

Международный стандарт аудита 700 "Формирование мнения и составление заключения о финансовой отчетности", введенный в действие Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 09.01.2019 N 2н (далее - МСА 700), устанавливает обязанности аудитора по формированию мнения о финансовой отчетности. Кроме того, в нем описываются форма и содержание аудиторского заключения, выпущенного в результате аудита финансовой отчетности.

Пунктом 12 МСА 700 установлено, что аудитор должен оценить, подготовлена ли финансовая отчетность во всех существенных отношениях в соответствии с требованиями применимой концепции подготовки финансовой отчетности.

Из пункта 6 "Международного стандарта аудита 500 "Аудиторские доказательства", введенного в действие Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 09.01.2019 N 2н, с учетом согласующихся поправок, введенных в действие Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.12.2020 N 335н (далее - МСА 500) следует, что аудитор должен разрабатывать и проводить надлежащие аудиторские процедуры, соответствующие обстоятельствам, для целей сбора достаточных надлежащих аудиторских доказательств.

Согласно пункту 1 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99), утвержденному Приказом Минфина Российской Федерации от 06.07.1999 N 43н (далее - ПБУ4/99), ПБУ 4/99 устанавливает состав, содержание и методические основы формирования бухгалтерской отчетности организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, кроме кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений (пункт 1 ПБУ 4/99).

В соответствии с пунктом 6 ПБУ 4/99 бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении. Достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету.

На основании пункта 27 ПБУ 4/99 пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках должны раскрывать информацию о прибыли, приходящейся на одну акцию.

В силу пункта 16 Методических рекомендаций по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 21.03.2000 N 29н "Об утверждении Методических рекомендаций по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию" (далее - Методические рекомендации), в бухгалтерской отчетности акционерного общества отражаются: а) базовая прибыль (убыток) на акцию, а также величины базовой прибыли (убытка) и средневзвешенного количества обыкновенных акций, находящихся в обращении, используемые при ее расчете; б) разводненная прибыль (убыток) на акцию, а также величины скорректированных базовой прибыли (убытка) и средневзвешенного количества обыкновенных акций в обращении, используемые при ее расчете.

Показатели базовой и разводненной прибыли (убытка) на акцию должны быть представлены за отчетный год, а также, по крайней мере, за один предшествующий отчетный год, за исключением случаев, когда соответствующая информация представляется акционерным обществом впервые.

Если акционерное общество не имеет конвертируемых ценных бумаг или договоров, указанных в пункте 9 Методических рекомендаций, то в бухгалтерской отчетности отражается только базовая прибыль (убыток) на акцию с обязательным раскрытием соответствующей информации в пояснительной записке.

Согласно частям 1, 4 статьи 6 Федерального закона N 307-ФЗ аудиторское заключение - это официальный документ, предназначенный для пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемых лиц, содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица. Аудиторское заключение представляется аудиторской организацией, индивидуальным аудитором только аудируемому лицу либо лицу, заключившему договор оказания аудиторских услуг.

Пунктами 10 - 15, 20 МСА 700 определено, что аудитор должен сформировать мнение о том, подготовлена ли финансовая отчетность во всех существенных отношениях в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности, сделать вывод о том, получена ли в ходе аудита разумная уверенность, что финансовая отчетность не содержит существенных искажений вследствие недобросовестных действий или ошибок, получив достаточные надлежащие аудиторские доказательства и сделав выводы о том, являются ли неисправленные искажения, взятые в отдельности или в совокупности, существенными. Аудитор должен оценить, подготовлена ли финансовая отчетность во всех существенных отношениях в соответствии с требованиями применимой концепции подготовки финансовой отчетности. При проведении оценки аудитором должны быть рассмотрены качественные аспекты учетной практики организации, включая признаки возможной предвзятости суждений руководства. В том числе должна быть оценена существенность неисправленных организацией искажений, надлежащее раскрытие информации, последовательность применения учетной политики и ее качественные аспекты. Если финансовая отчетность подготовлена в соответствии с концепцией достоверного представления, то должно быть оценено, обеспечивает ли финансовая отчетность достоверное представление. Аудитор должен оценить, содержит ли финансовая отчетность надлежащую ссылку на применимую концепцию подготовки финансовой отчетности или ее описание. Аудиторское заключение должно быть в письменной форме.

Кодекс профессиональной этики аудиторов предписывает аудитору соблюдать принцип профессиональной компетентности и должной тщательности, который требует, чтобы аудитор приобретал и поддерживал профессиональные знания и навыки на уровне, обеспечивающем оказание компетентных аудиторских и прочих связанных с аудиторской деятельностью услуг на основе действующих требований стандартов аудиторской деятельности, иных применимых стандартов и законодательства; действовал добросовестно и в соответствии с применимыми профессиональными стандартами. Под добросовестностью понимается обязанность аудитора действовать в соответствии с требованиями задания (договора), внимательно, тщательно и своевременно.

Судами установлено и материалами дела подтверждено по пункту 3 предупреждения, что согласно бухгалтерскому балансу (форма по ОКУД 0710001) и разделу "Чистые активы" отчета об изменениях капитала (форма по ОКУД 0710004) общества "Особая экономическая зона "Титановая долина" за 2020 г. стоимость чистых активов аудируемого лица меньше уставного капитала (отрицательная величина) за три последних завершенных финансовых года, включая отчетный год, то есть по состоянию на 31.12.2020 (уставной капитал - 4 594 441, чистые активы - 4 461 537), 31.12.2019 (уставной капитал - 4594 441, чистые активы - 4 505 524) и 31.12.2018 (уставной капитал - 4 024 441, чистые активы - 3 923 290). Судами верно указано, что такое соотношение отрицательно характеризует финансовое положение общества "Особая экономическая зона "Титановая долина" и не удовлетворяет требованиям нормативно-правовых актов к величине чистых активов организации.

При этом в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах общества "Особая экономическая зона "Титановая долина" за 2020 г. в разделе "Непрерывность деятельности" аудируемое лицо раскрывает информацию о существенной неопределенности, связанной с событиями или условиями, которые могут вызвать значительные сомнения в способности организации продолжать непрерывно свою деятельность, при этом не указывает на структуру изменения чистых активов по отношению к уставному капиталу. В рабочем документе "Наименование текста: Непрерывность деятельности" от 12.03.2021 аудитор делает вывод, что существенной неопределенности, связанной с условиями или событиями, которые в отдельности или совокупности могут вызвать значительные сомнения в способности организации продолжать непрерывно свою деятельность не имеется, в том числе определяет, что у аудируемого лица не имеется отрицательной величины чистых активов к уставному капиталу.

В письменной информации аудитора руководству общества "Особая экономическая зона "Титановая долина" за 2020 г. аудитор отмечает, что у организации есть финансовые, оперативные и прочие признаки, указывая, что показатель чистых активов более двух лет меньше величины уставного капитала, а именно имущества, переданного в хозяйственное ведение. Однако, как выявлено судами, в результате некорректного оформления рабочего документа по тестированию на непрерывность деятельности аудитор, указывая слово "Нет" в Процедуре 1 "События и условия финансового характера", сделал вывод, несоответствующий действительности.

Таким образом, судами правомерно поддержан вывод Управления о том, что аудитором не установлено адекватно ли раскрыта в финансовой отчетности информация об основных событиях или условиях, которые могут вызвать значительные сомнения в способности организации продолжать непрерывно свою деятельность, планы руководства в отношении таких условий или событий, четко ли раскрыт в финансовой отчетности тот факт, что имеет место существенная неопределенность. При раскрытии в финансовой отчетности информации о существенной неопределенности аудитор не включил в аудиторское заключение отдельный раздел под заголовком "Существенная неопределенность в отношении непрерывности деятельности".

Аналогичная ситуация установлена Управлением при проверке аудиторской документации в отношении аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности предприятия г. Сочи "Бодрость" за 2020 г., где в Пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах раскрыта информация относительно событий, которые могут вызвать значительные сомнения в способности организации продолжать непрерывно свою деятельность, в частности: "На финансовое состояние предприятия повлияло ограничение на посещение бани в связи со вспышкой вирусной инфекции (COVID-19). Предприятие не оказывало услуги в период с 25.03.2020 по 31.08.2020, что повлияло на снижение доходов, но не сократило расходов. Предприятие не планирует прекращать свою деятельность, риск банкротства или нарушение непрерывности деятельности отсутствует". В рабочем документе "Наименование теста: Непрерывность деятельности" от 11.08.2021 аудитор делает вывод, что существенной неопределенности, связанной с условиями или событиями, которые в отдельности или совокупности могут вызвать значительные сомнения в способности организации продолжать непрерывно свою деятельность не имеется. Однако Отчет о финансовых результатах за 2020 г. по форме ОКУД 0710002 отражает убытки предприятия в сравнении с 2019 г. и это связано со вспышкой вирусной инфекции (COVID-19).

В связи с этим Управлением верно указано, что аудитор при наличии существенной неопределенности, которая может вызвать значительные сомнения в способности организации продолжать непрерывно свою деятельность, и у которой не выполняются требования в отношении чистых активов, а также наличия явных финансовых и не финансовых признаков, которые обуславливают значительные сомнения в применимости допущения непрерывности деятельности не установил: адекватно ли раскрыта в финансовой отчетности информация об основных событиях или условиях, которые могут вызвать значительные сомнения в способности организации продолжать непрерывно свою деятельность, а также планы руководства в отношении таких условий или событий, четко ли раскрыт в финансовой отчетности тот факт, что имеет место существенная неопределенность, связанная с событиями или условиями, которые могут вызвать значительные сомнения в способности организации продолжать непрерывно свою деятельность, и, следовательно, что организация может оказаться не в состоянии реализовать свои активы и выполнить свои обязательства в ходе обычной деятельности, а также при адекватном раскрытии информации в финансовой отчетности о существенной неопределенности не включил в аудиторские заключения отдельный раздел под заголовком "Существенная неопределенность в отношении непрерывности деятельности", и не указал, что информация по данному вопросу раскрыта адекватно в финансовой отчетности общества "Особая экономическая зона "Титановая долина" за 2020 г., предприятия г. Сочи "Бодрость" за 2020 г. Указанное, является нарушением требований пунктов 19, 22 МСА 570.

В отношении пункта 4 предупреждения судами установлено следующее.

В пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах общества "Профдезенфекция" за 2019 г., общества "Санаторий Вешенский" за 2020 г. не раскрыта информация о прибыли (убытке) на одну акцию. В аудиторской документации аудитора также отсутствуют рабочие документы, подтверждающие проведение аудиторских процедур, относительно информации о прибыли, приходящейся на одну акцию. Управлению 07.02.2022 в ходе проведения плановой выездной проверки были представлены письменные объяснения генерального директора Подлевских П.А.: "...Для исключения споров предоставляем (см. приложение) рабочий документ об отсутствии отдельных аудиторских процедур по указанному обстоятельству, с выводом об отсутствии существенных нарушений в пояснениях к бухгалтерскому балансу, касающихся прибыли на одну акцию.... В любом случае нарушение исправлено". Однако, рабочие документы "Аудиторская процедура: Прибыль на акцию", оформленные как от 30.03.2021 и от 02.08.2020 не содержат вывода о том, что в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах отражена вся существенная информация организации, подлежащая раскрытию о прибыли (убытке), приходящейся на одну акцию в соответствии с требованиями нормативно правовых актов, о чем так же говорится в письменных объяснениях генерального директора Подлевских П.А.

В связи с этим судами правомерно поддержаны выводы Управления о том, что аудиторской организацией не соблюдена обязанность по рассмотрению требований нормативных правовых актов, которые оказывают непосредственное влияние на бухгалтерскую (финансовую) отчетность аудируемого лица, в связи с тем, что в ходе аудита не была проведена оценка общего порядка составления и представления бухгалтерской (финансовой) отчетности, ее состава и содержания, в части раскрытия информации о прибыли (убытке), приходящейся на одну акцию. Указанное является нарушением требовании пункта 12 МСА 700, пункта 6 МСА 500.

По пункту 5 оспариваемого предупреждения судами выявлено, что согласно пункту 1.1 контракта от 31.07.2020 N 20/2020 ЭК на проведение аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности общества "Профдезенфекция", исполнитель в соответствии с Техническим заданием (Приложение N 1 к контракту) обязуется провести аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности заказчика по итогам 2018-2019 гг., подготовленной в соответствии с российскими правилами составления бухгалтерской отчетности, а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

В соответствии с пунктом 1.2 названного контракта целью аудита является выражение мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности заказчика. Исполнитель выражает свое мнение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности заказчика во всех существенных отношениях.

На основании пунктов 4.2, 4.3 контракта по результатам проведенного аудита Исполнитель предоставляет заказчику аудиторское заключение, содержащее мнение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности заказчика. Аудиторское заключение с прилагаемой бухгалтерской (финансовой) отчетности заказчика на бумажном носителе предоставляется исполнителем заказчику в количестве 3 оригинальных экземпляров.

При этом в ходе проверки аудиторской документации в отношении общества "Профдезенфекция", за 2018-2019 гг., установлено и в акте проверки от 11.02.2022 зафиксировано, что к аудиторскому заключению о бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2018-2019 гг., выданному заказчику 05.08.2020 прилагается бухгалтерская (финансовая) отчетность только за 2019 г., за отчетный период по состоянию на 31.12.2019, бухгалтерская (финансовая) отчетность общества "Профдезенфекция" за 2018 г. к аудиторскому заключению не прилагается (отсутствует).

В аудиторском заключении о бухгалтерской (финансовой) отчетности общества "Профдезенфекция" за 2018-2019 гг. отсутствуют соответствующие ссылки на отчетность за 2018 г., а именно: факт проведения аудита данной бухгалтерской (финансовой) отчетности, перечень бухгалтерской (финансовой) отчетности, в отношении которой проводился аудит, с указанием периода, за который она составлена, распределение ответственности в отношении указанной бухгалтерской (финансовой) отчетности между аудируемым лицом и аудиторской организацией.

Однако в соответствии с актом приема-передачи выполненных услуг от 05.08.2020 стороны подтверждают передачу заказчику 3 экземпляров аудиторского заключения за 2018 - 2019 гг. и 2 экземпляров аудиторского отчета за 2018 - 2019 гг.

В ответ на пояснения Подлевских П.А., Управлением разъяснено, что общество "Профдезенфекция" является организацией, в уставном (складочном) капитале которой доля федеральной собственности составляет не менее 25%, и размещает в ЕФРСФДЮЛ сведения, в том числе, в отношении бухгалтерской (финансовой) отчетности (консолидированной финансовой отчетности), подлежащей обязательному аудиту, где указывается наименование аудиторской организации, мнение аудиторской организации о достоверности этой отчетности и обстоятельства, которые оказывают или могут оказать существенное влияние на ее достоверность. Сведения, содержащиеся в ЕФРСФДЮЛ, подлежат размещению в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" по адресу: http://www.fedresurs.ru. Следовательно, указав название Аудиторского заключения под предмет контракта, согласно которому следовало провести аудит за 2018-2019 гг., общество "ГЛОБАЛС АУДИТ" предоставило возможность обществу "Профдезенфекция" разместить в ЕФРСФДЮЛ в разделе "Результаты обязательного аудита" недостоверную информацию о бухгалтерской отчетности за отчетный период 01.01.2018 - 31.12.2019.

При этом как отмечено судами, рабочие документы аудитора содержат указание на период проверки 2018-2019 гг., либо указание на отдельные проверяемые периоды 2018, 2019 гг. (РД Расчет уровня существенности за 2018 г., РД Расчет уровня существенности за 2019 г., РД Расчет уровня существенности по статьям баланса за 2018 г.; РД Расчет уровня существенности по статьям баланса за 2019 г.; РД 220 Принятие клиента на обслуживание; РД Программа аудита; РД Общий план аудита; РД Правильность представления финансовой отчетности на 31.12.2018, на 31.12.2019). Следовательно, аудиторское заключение с выраженным мнением обязано было быть сформировано как за 2018 г., так и за 2019 г. (условие контракта на проведение аудита бухгалтерской отчетности по итогам 2018-2019 гг.).

Таким образом, проанализировав материалы дела, суды сделали правильный вывод о том, что аудиторской организацией нарушено требование в письменной форме выразить мнение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в аудиторском заключении, представить аудируемому лицу, заключившему договор оказания аудиторских услуг аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчетности в соответствии с требованиями МАС, сформировать мнение о том, подготовлена ли финансовая отчетность во всех существенных отношениях в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности Аудитору следовало сделать вывод о том, получена ли в ходе аудита разумная уверенность, что финансовая отчетность не содержит существенных искажений вследствие недобросовестных действий или ошибок, оценить, подготовлена ли финансовая отчетность во всех существенных отношениях в соответствии с требованиями применимой концепции подготовки финансовой отчетности, качественные аспекты учетной практики организации, включая признаки возможной предвзятости суждений руководства, в том числе оценить должным ли образом раскрыты в финансовой отчетности выбранные и применяемые основные положения учетной политики, соответствуют ли выбранные и применяемые положения учетной политики применимой концепции подготовки финансовой отчетности и являются ли они надлежащими, оценочные значения рассчитанные руководством, является ли информация представленная в финансовой отчетности уместной, надежной, сопоставимой и понятной, обеспечивает ли финансовая отчетность надлежащее раскрытие информации, используется ли в финансовой отчетности надлежащая терминология, включая наименование каждого отчета в составе финансовой отчетности, оценку того, обеспечивает ли финансовая отчетность достоверное представление (общее представление финансовой отчетности, ее структура и содержание, события и операции) а также оценить, содержит ли финансовая отчетность надлежащую ссылку на применимую концепцию подготовки финансовой отчетности или ее описание.

При таких обстоятельствах, оценив по правилам статьи 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства в их взаимосвязи и совокупности, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу об отсутствии совокупности оснований для признания предупреждения Управления в оспариваемой части недействительным.

Следовательно, суды правомерно отказали в удовлетворении заявленных требований.

Доводы Достоваловой Н.В. изложенные в кассационной жалобе, основаны на неверном толковании норм действующего законодательства, являлись предметом рассмотрения судов первой и апелляционной инстанций, им дана надлежащая правовая оценка, основания для ее непринятия у суда кассационной инстанции отсутствуют.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 АПК РФ основанием для отмены обжалуемых судебных актов, судом кассационной инстанции не выявлено.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 АПК РФ, суд

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.02.2023 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Достоваловой Натальи Владимировны - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статье 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Е.О. Черкезов

Судьи

В.А. Лукьянов Т.П. Ященок