Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 12 сентября 2023 г. N Ф09-5330/23 по делу N А76-34251/2022

Екатеринбург

12 сентября 2023 г.

Дело N А76-34251/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 05 сентября 2023 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 12 сентября 2023 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гавриленко О. Л.,

судей Сухановой Н. Н., Черкезова Е. О.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Кондратьевой К.А. рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Челябинской области (далее - инспекция, налоговый орган) и общества с ограниченной ответственностью "Строительные технологии" (далее - общество, налогоплательщик, заявитель) на постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.05.2023 по тому же делу.

В судебном заседании, проведенном с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Челябинской области, приняли участие представители:

инспекции- Малясова Е.М.(доверенность 20.12.2022, удостоверение, диплом), Иванова М.А. (доверенность от 20.12.2022, удостоверение, диплом), Зарубина А.В. (доверенность от 20.12.2022, удостоверение, диплом),

общества - Краснов Е.В. (доверенность от 07.01.2023, паспорт, диплом).

Представители иных лиц, участвующих в деле, надлежащим образом извещенных о времени и месте судебного разбирательства, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа, в судебное заседание не явились.

Общество обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 30.06.2022 N 4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение инспекции).

Решением суда от 06.03.2023 (судья Архипова А.В.) требования общества удовлетворены частично, суд признал недействительным решение инспекции в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 1 714 780 рублей, соответствующих пени и штрафа. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.05.2023(судьи Калашник С.Е., Арямов А.А., Плаксина Н.Г.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество, ссылаясь на допущенные судами нарушения норм материального и процессуального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, просит указанные судебные акты отменить и удовлетворить заявленные требования в полном объеме.

Заявитель настаивает на том, что сделки со спорными контрагентами являлись реальными и были исполнены сторонами, кроме того имели разумный экономический смысл, поскольку в связи с нехваткой закупаемого товара общество было вынуждено приобретать его у тех же реальных поставщиков (организаций, занимающихся добычей) не напрямую, а через посредников.

Считает, что вступая в хозяйственные отношения с указанными юридическими лицами, признаваемыми судом "техническими", общество, тем не менее, проявило должную степень осмотрительности и осторожности, удостоверившись в правоспособности последних: запросив копии учредительных документов, проанализировав информацию, размещенную в открытых источниках, включив в договор условия минимизирующие возможные последствия от недобросовестных действий спорных поставщиков.

При этом, как поясняет общество, содержание полученных сведений не позволяло ему сомневаться в наличии реальной возможности у контрагентов поставить товар.

По мнению заявителя, инспекцией не представлено бесспорных и надлежащих доказательств фиктивности рассматриваемых сделок и отсутствия поступления товара, а также взаимозависимости налогоплательщика и спорных юридических лиц. Анализируя протокол допроса своего руководителя, общество указывает на неполноту данного документа и ставит под сомнение достоверность отражения в нем показаний допрашиваемого.

Наличие отрицательного сальдо в бухгалтерском учете по номенклатуре товара объясняет спецификой построения хозяйственных взаимоотношений, считая, что поставка аналогичного товара от нескольких лиц сама по себе не свидетельствует о его "задвоении".

Помимо прочего считает необоснованным включение в состав внереализационных доходов невостребованной кредиторской задолженности заявителя перед обществом с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "Интра", ООО "ВВП", ООО "Бизнесмаркет", ООО "СК Лидер", поскольку она образована в 2016-2017 годах, т.е. в периоде, не охваченном налоговой проверкой. Полагает, что, не исследовав первичные документы в целях установления данной задолженности, инспекция не обладала правом её учитывать при вынесении оспариваемого решения.

Инспекция также обращается с кассационной жалобой, в которой выражает несогласие с решением суда и постановлением апелляционного суда, принятыми по настоящему делу, в части удовлетворения требований заявителя.

Инспекция не согласна с подходами судов относительно определения действительных налоговых обязательств общества по налогу на прибыль организаций. Опровергает наличие у последнего права на уменьшение доходной части на расходы, произведенные по спорным сделкам, ссылаясь на их документальную неподтвержденность. Ставит под сомнение реальность приобретения товара, ссылаясь на несвоевременность отражения результатов сделок в бухгалтерском учете и наличие несоответствий по номенклатуре товаров между счетами и договорами.

Полагает, что при наличии в материалах дела доказательств создания налогоплательщиком формального документооборота, основания для применения реконструкции налоговых обязательств отсутствуют.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности общества за период с 01.01.2018 по 31.12.2020, по результатам которой составлен акт проверки от 19.05.2022 N 2 и вынесено оспариваемое решение.

Данным решением обществу доначислены налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 1 684 490 руб. и налог на прибыль организаций в сумме 3 671 233 руб., начислены соответствующие пени и штрафы, предусмотренные пунктами 1, 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), размер которых снижен с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность.

Основанием для доначисления данных сумм послужили выводы налогового органа о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в результате создания формального документооборота по хозяйственным операциям с ООО "Грот-Строй", ООО "БизнесТоргУрал", ООО "Стройдом", ООО "Норд-77", ООО "Атлантис", ООО "СтройКомплекс", ООО "Сток" (далее - спорные контрагенты), а также включение инспекцией в состав внереализационных доходов общества невостребованной кредиторской задолженности в сумме 8 768 287 руб. образованной по сделкам с названными юридическими лицами.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской от 30.09.2022 N 16-07/006026@, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение инспекции отменено в части назначения штрафа в сумме 79 339 руб. 86 коп. в связи с наличием смягчающих ответственность обстоятельств; в остальной части решение инспекции оставлено без изменения.

Общество полагая, что выводы налогового органа не соответствуют законодательству о налогах и сборах, нарушают его права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности, обратилось с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

Суды, частично удовлетворяя требования налогоплательщика и признавая незаконным доначисление обществу налога на прибыль организаций в сумме 1 714 780 руб., совместно с соответствующими суммами пеней и штрафов, сочли необходимым учесть расходы, произведенные обществом в связи с реализацией щебня и песка, приобретенного в проверяемом периоде в полном объеме. При этом отказывая в удовлетворении остальной части заявленных требований, суды согласились с выводами налогового органа о неподтвержденности заявителем права на получение вычетов по НДС, а также наличии оснований для включения в состав расходов общества его непогашенной кредиторской задолженности перед спорными контрагентами, исключенными к данному моменту из ЕГРЮЛ.

Суд кассационной инстанции, проверив законность обжалуемых судебных актов, не находит оснований для их отмены.

Из системного толкования части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания недействительным ненормативного правового акта необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие оспариваемого акта закону или иному нормативному правовому акту и нарушение данным актом прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской деятельности и иной экономической деятельности.

При этом нарушение прав и законных интересов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности в силу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации с учетом особенностей главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации должен доказать заявитель.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ определено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Из содержания положений главы 21 НК РФ следует, что вычеты по НДС при приобретении товаров (работ, услуг) могут быть применены налогоплательщиком только при осуществлении реальных хозяйственных операций, подтвержденных документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, исчисленных поставщиками.

Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, должны соответствовать фактическим обстоятельствам. Счета-фактуры составляются на основе уже имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами. Предусмотренные статьей 169 НК РФ требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ установлено, что при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй названного Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) разъяснил, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В пунктах 4 и 5 названного Постановления суд высшей инстанции также разъяснил, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. О необоснованности налоговой выгоды может свидетельствовать отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуются совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета; наличие особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций.

Кроме того, в пункте 2 Постановления N 53 отмечено, что доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщиков налоговой выгоды должны рассматриваться в совокупности и взаимосвязи, причем оценке подлежит также и деятельность всех участников хозяйственных операций.

При этом в деле о налоговом правонарушении первостепенное значение имеет сбор доказательств о конкретных хозяйственных проявлениях результатов сделок непосредственно в обороте самого налогоплательщика.

Оценка судом фактических обстоятельств дела в налоговых спорах, связанных с получением налоговых выгод, предполагает оценку сделок с участием проверяемого налогоплательщика через ракурс поступления оплаченных им товаров (работ, услуг) и сформированных в результате этих сделок денежных потоков.

В налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод (в том числе через уменьшение налоговой базы применением вычетов по НДС).

Если при рассмотрении налогового спора налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности хозяйственные операции контрагентами организации не осуществлялись и налоги в бюджет ими не уплачивались, в систему взаиморасчетов вовлечены юридические лица, зарегистрированные по подложным или утерянным документам, либо схема взаимодействия данных организаций указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Из материалов дела следует, что среди прочего, обществу отказано в применении налоговых вычетов и уменьшении налоговой базы по налогу на прибыль организаций на расходы, произведенные в связи с приобретением щебня и песка у ООО "Грот-Строй", ООО "БизнесТоргУрал", ООО "Стройдом", ООО "Норд-77", ООО "Атлантис", ООО "СтройКомплекс".

При этом судами установлено и материалами дела подтверждено, что спорные организации в действительности не принимали участия в названных сделках, обладая признаками "технических" компаний: номинальность руководства, отсутствие расходов, присущих обычной хозяйственной деятельности и расчетных счетов, представление отчетности с минимальными суммами налогов к уплате (доля налоговых вычетов составляет от 99 до 100 %).

В настоящий момент все из числа указанных организаций исключены из ЕГРЮЛ.

Анализ первичных документов, представленных налогоплательщиком в подтверждение рассматриваемых сделок, свидетельствует о формальном их составлении. Содержащиеся в договорах сведения о расчетных счетах контрагентах являются ложными, подписание договоров от лица налогоплательщика произведено неуполномоченным лицом; путевые листы не позволяют установить объем доставленного груза, водителей, маршруты, отправителей и получателей товара; содержание копий путевых листов, представленных налогоплательщиком при проверке, не соответствует содержанию их подлинников.

Обществом не представлено доказательств, подтверждающих действительное участие указанных в путевых листах водителей и транспортных средств в перевозке груза от спорных контрагентов. Даты составления путевых листов не совпадают с датами осуществления перевозок и датами оформления доверенностей водителям на получение груза, соответствующие доверенности отсутствуют в реестре документов общества.

Движение по расчетным счетам спорных контрагентов не отражает операций по приобретению ими товара, в последующем реализованного налогоплательщику. Сделки с ООО "БизнесТоргУрал", ООО "Грот-Строй", ООО "Атлантис", ООО "Норд-77" не оплачены заявителем, либо оплачены путем перечисления незначительных денежных сумм, снятых в последующем с расчетных счетов их получателей (с ООО "Стройдом" и ООО "Стройкомплекс").

Оценивая в совокупности вышеназванные обстоятельства, суды пришли к выводу о создании налогоплательщиком формального документооборота и неподтвержденности им права на получение налогового вычета по НДС.

При этом инспекцией в ходе мероприятий налогового контроля установлены реальные поставщики аналогичных товаров ООО "Ин-Ма", ООО "ТД Инком", ЗАО "Завод автоклавного газобетона" по поставке песка и ООО "Компания Прогресс" по поставке щебня на сопоставимых спорным сделкам условиях.

Как верно отмечено судом, на нереальность операций в данном случае указывает наличие в совокупности обстоятельств, указанных в пунктах 5, 6 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, а именно подконтрольность спорных контрагентов одному лицу, невозможность реального осуществления контрагентами заявленных операций с учетом объема материальных ресурсов, экономически необходимых для выполнения спорных операций, отсутствие у них необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия персонала, имущества, а также отсутствие доказательств использования им привлеченных ресурсов, приобретения спорных ТМЦ, отсутствие фактов оплаты налогоплательщиком спорного товара, не предъявления контрагентами претензий об оплате товара, что свидетельствует об отсутствии реальных расходов у заявителя, неисчисление заявленным контрагентом налогов со спорных операций путем минимизации налога вычетами технических организаций, входящих в одну площадку, фиктивность списания спорных материалов, что повлекло искажение бухгалтерского учета, отсутствие документального подтверждения перевозки и доставки товаров от спорных контрагентов, отсутствие необходимости закупа товара у спорных контрагентов, ввиду установления факта закупа аналогичного товара у реальных контрагентов.

Следовательно, позиция о необходимости определения размера понесенных налогоплательщиком затрат и соответственно вычетов по НДС расчетным методом в данном случае не применима, поскольку данный подход применяется только, если при проведении проверки налоговым органом не будет доказана нереальность совершенных хозяйственных операций.

В данном случае, инспекцией установлено, что спорный объем товара фактически у заявленных контрагентов не приобретался, не использовался в хозяйственной деятельности.

При таких обстоятельствах, которые в совокупности очевидно свидетельствуют об умышленном поведении налогоплательщика, направленном на получение необоснованной налоговой выгоды, и нереальности рассматриваемых хозяйственных операций, суды правомерно отклонили доводы заявителя о проявлении им должной осмотрительности при выборе контрагентов как не имеющие правового значения для настоящего спора.

Исходя из этого основания для удовлетворения требований в части НДС у судов отсутствовали.

В то же время по карточкам счетов 41, 90 установлено, что покупателями песка являлись ООО "ЖБИ-Восток", ООО "Комплексные поставки стройматериалов", ООО "ЧЗСМК", ООО "Завод ЖБИ", ООО "Стройбизнес", покупателями щебня - ООО "ЖБИ-Восток", ООО "ЧЗСМК".

Как следует из материалов дела, в ответ на требование о представлении документов данными покупателями общества представлены УПД, транспортные документы, свидетельствующие о доставке песка с месторождения "Хлебороб", в транспортных документах отсутствуют какие-либо сведения об организации, отпустившей груз (в части указания на уполномоченных лиц, их подписи и иные отметки, подтверждающие отгрузку груза в адрес грузополучателя), имеется только штамп получателя и фамилия лица, принявшего груз. Пунктами погрузки песка являлись: "Хлебороб" (песчаный карьер в Челябинской области неподалеку от поселка Лазурный), "Шибаево", "Половинка" (села в Еткульском и Увельском районах Челябинской области), "Лазурный", "Белоярка". Пунктами погрузки щебня фракции 3-10 обозначены: Челси (Новосмолинский карьер), Смолино, Шершни (карьер в районе п.Федоровка вблизи г. Челябинска), Федоровка.

Таким образом, инспекцией подтвержден факт реализации обществом песка и щебня в адрес контрагентов, объем реализованного товара, а также исчисление налогов с данной реализации.

Согласно пункту 2.3.4 учетной политики общества на 2018, 2019 годы учет материально-производственных запасов для целей налогового учета производится по ценам приобретения, а их списание в производство происходит по средней стоимости на дату фактического приобретения. Пунктом 2.3.5 установлено, что товары, приобретенные для перепродажи, выбывают по средней себестоимости на дату фактического выбытия. То есть, учетной политикой в целях налогообложения предусмотрено, что оценка товаров при их реализации осуществляется по средней себестоимости методом скользящей оценки, тем самым фактическая себестоимость материала определяется в момент его отпуска, при этом в расчет средней оценки включаются количество и стоимость материалов на начало месяца и все поступления до момента реализации.

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 268 НК РФ при реализации покупных товаров, а также в силу пункта 8 статьи 254 НК РФ при списании в производство сырья и материалов, налогоплательщик вправе уменьшить соответствующий доход на стоимость приобретения данных товаров, сырья и материалов. Эта стоимость определяется одним из следующих методов оценки покупных товаров исходя из принятой организацией учетной политики для целей налогообложения: по стоимости единицы товара, по средней стоимости или по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО).

В силу пункта 39 ФСБУ 5/2019 "Запасы" утвержденного приказом Минфина России от 15.11.2019 N 180н, способ определения стоимости по средней себестоимости предполагает расчет себестоимости единицы учета запасов путем деления общей себестоимости вида запасов на их количество, складывающихся соответственно из себестоимости и количества остатка на начало периода (месяц или другой, определенный организацией период) и поступивших запасов в течение данного периода. Средняя себестоимость может рассчитываться периодически через равные интервалы времени либо по мере поступления каждой новой партии запасов.

Таким образом, судами установлено, что учет расходов в отношении реализации песка и щебня обществом ведется не по конкретным расходам на приобретение товара у тех или иных контрагентов, а по средней себестоимости товаров.

Учитывая данные особенности ведения бухгалтерского учета расходов по средней себестоимости товара, а также то, что цена за товар, приобретенный по спорным сделкам, не отличалась от стоимости аналогичного товара у реальных поставщиков, установив факт реализации обществом товара в адрес покупателей в заявленном объеме, суды признали обоснованным право налогоплательщика на учет соответствующих данному объему расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций.

Имея доказательства фактов реализации товара и основных параметров сделок (объемов и цен), суды не приняли во внимание доводы налогового органа о несвоевременном учете товаров, поступивших от спорных контрагентов, в бухгалтерском учете общества, и несоответствии отраженной на счетах номенклатуры товаров товару, поступившему от указанных поставщиков, полагая, что подобные недочеты в оформлении хозяйственных операций не способны являться достаточным основанием, чтобы отказать налогоплательщику в получении спорной налоговой экономии по налогу на прибыль.

Суд кассационной инстанции считает данный вывод справедливым и верным с точки зрения налогового законодательства, таким образом, полагая обоснованным удовлетворение требований заявителя в данной части.

Суд кассационной инстанции также поддерживает выводы нижестоящих судов, которые оценив всю совокупность представленных в дело доказательств по эпизоду, касающемуся сделок заявителя с ООО "Сток" по приобретению запасных частей для автомобилей, признали необоснованным получение по таким сделками налоговой выгоды по налогу на прибыль организаций и НДС.

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что ООО "Сток" являлось "технической" организацией, которая не осуществляла реальной хозяйственной деятельности и в действительности не поставляла обществу указанный товар (запасные части).

Данное общество не имело необходимых производственных, кадровых и финансовых ресурсов, операций по счету, характерных для обычной предпринимательской деятельности не производило, учредитель и руководитель организации являлся номинальным.

Движение по расчетному счету ООО "Сток" и сведения его бухгалтерской отчетности не отражают операций по приобретению товара и его последующей реализации в адрес заявителя. Предъявленные заявителем счета-фактуры содержат информацию об оказании ООО "Сток" посреднических услуг по приобретению запасных частей у ООО "Стройматериалы" (на основе договоров комиссии, агентских договоров или на основе договоров транспортной экспедиции), вместе с тем договоры на оказание таких услуг ни инспекции, ни суду налогоплательщиком не представлены.

Сделка с ООО "Сток" заявителем не оплачена, пояснения и доказательства, свидетельствующие об установке запасных частей на транспортные средства заявителя, последним не даны.

Более того, налогоплательщик опроверг возможность самостоятельно установить запчасти, заявленные по номенклатуре как приобретенные у ООО "Сток", при этом не представил документы о привлечении для совершения данных действий третьих лиц.

С учетом изложенных обстоятельств суды пришли к обоснованному выводу о нереальности хозяйственных взаимоотношений с ООО "Сток" и создании налогоплательщиком формального документооборота.

Применительно к установленным судами обстоятельствам, указывающим на умышленный недобросовестный характер действий заявителя, суд кассационной инстанции не принимает во внимание доводы последнего о проявлении должной степени осмотрительности и осторожности при выборе названного спорного контрагента.

Относительно включения в состав внереализационных доходов общества его невостребованной кредиторской задолженности перед ООО "Интра", ООО "ВВП", ООО "Бизнесмаркет", ООО "СК Лидер", суд округа также соглашается с выводами, изложенными в обжалуемых судебных актах.

Как следует из материалов дела и установлено судами, общество отразило в бухгалтерской отчетности и подтвердило соответствующими УПД наличие у него неоплаченной кредиторской задолженности перед ООО "Интра", ООО "ВВП", ООО "Бизнесмаркет", ООО "СК Лидер" в общей сумме 8 768 287 руб., образованной в периоде, предшествующем периоду проведения налоговой проверки.

При этом названные кредиторы в 2018-2020 гг. прекратили свою деятельность в связи с исключением из ЕГРЮЛ как недействующие юридические лица либо по причине недостоверности сведений о них.

Согласно пункту 18 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подпунктами 21, 21.1 и 21.3 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 271 НК РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они возникли (метод начисления).

Применительно к рассматриваемым обстоятельствам таким периодом является период, в котором истек срок исковой давности по кредиторской задолженности.

С учетом вышеизложенного положения статьи 250 НК РФ предусматривают обязанность налогоплательщика отнести суммы кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, в состав внереализационных доходов именно в год истечения срока исковой давности.

В силу статьи 196 ГК РФ общий срок исковой давности составляет три года со дня, определяемого в соответствии со статьей 200 НК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 200 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по обязательствам с определенным сроком исполнения течение срока исковой давности начинается по окончании срока его исполнения. К другим основаниям списания кредиторской задолженности отнесена кредиторская задолженность в виде сумм прощенного долга, а также списываемая в связи с ликвидацией организации-кредитора. С момента ликвидации кредитора у должника прекращается обязательство по оплате. В связи с этим факт ликвидации относится к иным основаниям, по которым спорная сумма кредиторской задолженности подлежит включению в состав доходов того налогового периода, когда кредитор был исключен из ЕГРЮЛ.

Согласно пункту 1 статьи 64.2 ГК РФ считается фактически прекратившим свою деятельность и подлежит исключению из единого государственного реестра юридических лиц в порядке, установленном законом о государственной регистрации юридических лиц, юридическое лицо, которое в течение двенадцати месяцев, предшествующих его исключению из указанного реестра, не представляло документы отчетности, предусмотренные законодательством РФ налогах и сборах, и не осуществляло операций хотя бы по одному банковскому счету (недействующее юридическое лицо).

Если организация исключается из ЕГРЮЛ по решению налогового органа в соответствии с пунктом 1 статьи 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей", то в силу пункта 2 статьи 64.2 ГК РФ исключение недействующего юридического лица из ЕГРЮЛ влечет правовые последствия, предусмотренные данным Кодексом и другими законами применительно к ликвидированным юридическим лицам. Следовательно, правовые последствия исключения недействующего юридического лица из ЕГРЮЛ приравнены гражданским законодательством к его ликвидации.

В отношении юридического лица, исключенного из ЕГРЮЛ в связи с наличием сведений о недостоверности указанные правовые последствия не наступают, в связи с чем задолженность перед таким лицом списывается в общем порядке по истечение срока исковой давности.

Учитывая разность оснований, по которым вышеназванные кредиторы были исключены из ЕГРЮЛ, но принимая во внимание очевидную невозможность дальнейшего принятия ими мер по истребованию от налогоплательщика спорной задолженности, суды пришли к выводу о том, что суммы неуплаченные заявителем ООО "Интра", ООО "ВВП", ООО "Бизнесмаркет", ООО "СК Лидер" в общем размере 8 768 287 руб. подлежат отражению в составе его доходов в периоде внесения в ЕГРЮЛ записи о ликвидации кредитора или истечения срока исковой давности в зависимости от того какое из обстоятельств наступило ранее.

На основании сведений бухгалтерского учета и первичных бухгалтерских документов, подтверждающих факт наличия задолженности и ее размер, суды определили периоды окончательной утраты контрагентами возможности взыскания данных сумм (в связи с исключением организаций из ЕГРЮЛ или с истечением срока исковой давности), и в результате поддержали решение инспекции в части доначисления обществу налога на прибыль организаций в сумме 1 684 490 руб., наряду с соответствующими суммами пеней и штрафа.

Ссылаясь на отсутствие первичных документов и неподтвержденность данных бухгалтерской отчетности, отражающих спорную сумму кредиторской задолженности, налогоплательщик, таким образом, ставит под сомнение достоверность собственных сведений и документов, тем самым противоречит своему предыдущему поведению. При этом следует учесть, что невозможность непосредственного исследования инспекцией доказательств спорной задолженности обусловлена исключительно поведением заявителя, который, несмотря на требование инспекции, не представил соответствующие договоры с ООО "Интра", ООО "ВВП", ООО "Бизнесмаркет", ООО "СК Лидер". В сложившейся ситуации инспекция и суды опирались на те доказательства, которые имелись в материалах дела и в совокупности позволили с определенной достоверностью установить факт задолженности, её размер и основания.

Вопреки доводам налогоплательщика, сам по себе факт образования кредиторской задолженности за пределами периода налоговой проверки не является обстоятельством, исключающим правомерность отражения её сумм в составе внереализационных доходов общества в рассматриваемом периоде, так как имеются достаточные основания считать, что возможность её погашения очевидно утрачена.

Таким образом, все доводы, изложенные в кассационной жалобе, были рассмотрены судами и оценены. Будучи направленными на переоценку исследованных судами доказательств и установленных обстоятельств дела, данные доводы не подлежат повторному рассмотрению судом округа в силу его ограниченной компетенции (статья 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Суд кассационной инстанции считает, что нормы материального права применены судами правильно, нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены обжалуемого судебного акта (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не имеется.

С учетом изложенного, обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба общества - без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.05.2023 по тому же делу оставить без изменения, кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Челябинской области и общества с ограниченной ответственностью "Строительные технологии" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

О.Л. Гавриленко

Судьи

Н.Н. Суханова Е.О. Черкезов