Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 13 октября 2023 г. N Ф09-5957/23 по делу N А07-33524/2021

Екатеринбург

13 октября 2023 г.

Дело N А07-33524/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 12 октября 2023 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 13 октября 2023 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Кравцовой Е.А.,

судей Жаворонкова Д.В., Лукьянова В.А.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Мухаметжановой Д.Е. рассмотрел в судебном заседании путем использования системы веб-конференции (онлайн-заседание) кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ЭнергоРемТехСервис" (далее - общество "ЭРТС", налогоплательщик, заявитель) на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 14.04.2023 по делу N А07-33524/2021 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.06.2023 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 29 по Республике Башкортостан (далее - инспекция, налоговый орган) - Фаизова Г.Г. (доверенность от 09.10.2023) и Мусина Л.Б. (доверенность от 13.12.2022).

В судебном заседании путем использования системы веб-конференции приняли участие представители общества "ЭРТС" - Набиев А.А. (доверенность от 07.12.2022) и Шамина Р.Ф. (доверенность от 20.06.2023).

Общество "ЭРТС" обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением к инспекции о признании недействительным решения от 31.05.2021 N 5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и налога на прибыль организаций в сумме 8 539 650 руб., соответствующих сумм пеней и штрафов.

В порядке статьи 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены Управление Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан (далее - управление), акционерное общество "Научно-диагностический центр "Научно-производственная фирма "Русская Лаборатория" (далее - общество "НДЦ "НПФ "Русская Лаборатория").

Решением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 14.04.2023, оставленным без изменения постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.06.2023, в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с судебными актами, общество "ЭРТС" обратилось в суд округа с кассационной жалобой, в которой, ссылаясь на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, просит решение суда первой и постановление суда апелляционной инстанции отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Общество "ЭРТС" не согласно с выводами судов о создании налогоплательщиком формального документооборота по хозяйственным операциям с обществом с ограниченной ответственностью "Строительно-монтажная компания" (далее - общество "СМК", спорный контрагент); указывает, что факт выполнения субподрядных работ спорным контрагентом доказан: согласование общества "СМК" с заказчиком работ отсутствовало из-за сложности процедуры и сжатыми сроками выполнения работ, крайней необходимостью в установленный договором срок выполнить работы; при этом к иному субподрядчику обществу с ограниченной ответственностью "УралСтройПроект", который в тот же период выполнял работы и также не согласовывался на объекте выполнения работ на спорном объекте, у налогового органа нет претензий; протоколы допросов работников общества "СМК" подтвердили выполнение работ; оплата проведена согласно трехстороннему договору; подписание первичных документов подтверждается показаниями самого директора и наличием оттиска печати. По мнению заявителя, материалами дела подтверждается факт использования налогоплательщиком собственных, а не давальческих материалов, инвентаря, расходных материалов к инструментам и иных ТМЦ при выполнении работ на объектах заказчиков, в связи с чем, по его мнению, доначисление налога на прибыль организаций в сумме 2 301 006 руб. по данному эпизоду неправомерно.

Налоговый орган и управление в представленных отзывах на кассационную жалобу просят судебные акты оставить без изменения, в удовлетворении жалобы отказать, отмечая, что обстоятельства дела установлены судами полно и всесторонне, спор разрешен при полном исследовании имеющихся в материалах дела доказательств и с правильным применением норм материального и процессуального права.

Проверив законность судебных актов в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в пределах доводов кассационной жалобы, суд кассационной инстанции пришел к следующим выводам.

Как установлено судами, по итогам проведенной в отношении общества "ЭРТС" выездной налоговой проверки инспекцией составлен акт от 15.10.2019 N 26, вынесено решение от 31.05.2021 N 5 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым налогоплательщику доначислен, в том числе, НДС в сумме 2 794 576 руб., налог на прибыль в сумме 5 775 774 руб., соответствующие указанным суммам суммы пени и штрафа.

Основанием для привлечения общества "ЭРТС" к налоговой ответственности и доначисления указанных сумм НДС, налога на прибыль и пеней послужил вывод инспекции о создании налогоплательщиком формального документооборота по взаимоотношениям с обществом "СМК" в целях завышения расходов по налогу на прибыль и налоговых вычетов по НДС при фактическом выполнении работ силами самого налогоплательщика, физических лиц без оформления с ними трудовых, гражданско-правовых отношений.

Решением управления от 10.09.2021 N 210/17 решение инспекции в оспариваемой части утверждено.

Полагая, что решение инспекции в оспариваемой части не соответствует законодательству о налогах и сборах, нарушает его права и законные интересы, общество "ЭРТС" обратилось с заявлением в арбитражный суд.

Признавая доказанным создание налогоплательщиком формального документооборота, суды обоснованно исходили из следующего.

Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В соответствии со статьей 252 НК РФ налогоплательщик налога на прибыль организаций уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации

Из системного анализа статей 169, 171, 172 НК РФ следует, что налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета НДС при одновременном выполнении следующих условий: наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с требованиями статьи 169 НК РФ; принятие товара (работ, услуг) к своему учету на основании первичных учетных документов, оформленных в соответствии с требованиями действующего законодательства; использование приобретенных товаров (работ, услуг) в предпринимательской деятельности.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" (далее - Постановление N53) разъяснил, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с пунктом 9 Постановления N 53 установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели, если главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или экономической деятельности.

При рассмотрении спора судами установлено, общество "ЭРТС" (основная деятельность - обеспечение работоспособности тепловых электростанций) в проверяемом периоде выполняло работы по подготовке оборудования к неразрушающему контролю, в том числе проведение работ по демонтажу/монтажу, изоляции, зачистке, монтажу лесов по заданию генерального подрядчика - общества "НДЦ "НПФ "Русская Лаборатория" на объекте заказчика - акционерного общества "Нижневартовская ГРЭС" (далее - общество "Нижневартовская ГРЭС").

В целях исполнения принятых обязательств налогоплательщик привлекал субподрядчика общества "СМК", по взаимоотношениям с которым заявлены налоговые вычеты по НДС и расходы по налогу на прибыль.

Между тем в ходе проведения мероприятий налогового контроля инспекцией добыты доказательства, свидетельствующие о нереальности спорной хозяйственной операции, и фактическом выполнении работ силами самого налогоплательщика, а также физическими лицами без оформления с ними соответствующих договоров.

Так, совокупностью представленных инспекцией доказательств подтверждается наличие у общества "СМК" признаков "технической" структуры: ненахождение по юридическому и фактическому адресу; транзитный характер движения денежных средств; отсутствие расходов на ведение предпринимательской деятельности, на выплату заработной платы и страховых взносов; минимальные суммы налогов к уплате в бюджет; отсутствие материально-технической базы, имущества, транспортных средств и трудовых ресурсов, необходимых для выполнения спорных работ; с 19.12.2018 спорный контрагент находится в стадии ликвидации.

Документы по взаимоотношениям с проверяемым налогоплательщиком обществом "СМК" по требованию налогового органа не представлены.

Проанализировав имеющиеся в материалах дела первичные документы, представленные налогоплательщиком в обоснование реальности выполнения работ спорным контрагентом (счета-фактуры, договор подряда и акты выполненных работ), суды выявили в них пороки формы и содержания.

Судами отмечено, что документы между обществом "ЭРТС" и обществом "СМК" полностью идентичны содержанию документов, составленных по взаимоотношениям налогоплательщика с генеральным подрядчиком обществом НДЦ НПФ "Русская лаборатория", при этом содержат только общее наименование работ (указанное одной строкой) и общую стоимость этих работ без указания кодов нормативов, наименований и единиц измерений работ, объемов выполненных работ, базисной и текущей стоимости единицы измерения работ, коэффициентов удорожаний и других показателей, которые отражены в документообороте между обществом "НДЦ "НПФ "Русская Лаборатория" и заказчиком - обществом "Нижневартовская ГРЭС"; иные документы, определяющие виды и объемы выполняемых работ, обществом "ЭРТС" по взаимоотношениям с обществом "СМК" не представлены.

Кроме того, по итогам почерковедческой экспертизы (заключение от 10.01.2020 N 01/01-20) установлено, что подписи в представленных на экспертизу копиях хозяйственно-бухгалтерских документах выполнены не директором общества "СМК" Далецким Л.П., а иным лицом.

С учетом изложенного суды закономерно не усмотрели оснований для выводов о том, что данные документы подтверждают факт выполнения работ спорным контрагентом.

Поступившие от общества НДЦ НПФ "Русская лаборатория" денежные средства в сумме 2 828 822 руб. налогоплательщик перечисляет в адрес общества "СМК", которые в последующем переводятся, в том числе, индивидуальным предпринимателям и юридическим лицам и обналичиваются; денежные средства в сумме 8 967 040 руб. налогоплательщик переводит на корпоративную карту руководителю общества "ЭРТС" Галаутдинову И.Г., при этом в бухгалтерском учете выдача денежных средств под отчет не отражается, документов, подтверждающих использование денежных средств и их возврат в кассу организации в указанной сумме, суду не представлено.

Кредиторская задолженность перед обществом "СМК" составила более 17 млн руб. (наличие задолженности подтверждено также показаниями руководителей общества "СМК" и общества "ЭРТС)"; суды также указали, что налогоплательщиком задолженность не погашается, ее принудительное взыскание не производится, с 2018 года контрагент находится в стадии ликвидации.

К выводам о том, что фактически спорные работы на объекте общества "Нижневартовская ГРЭС" выполнялись силами самого налогоплательщика, а также с привлечением физических лиц без оформления с ними гражданско-правовых договоров суды пришли на основании исследования совокупности следующих обстоятельств.

Судами установлено и сторонами не оспаривается, что общество "ЭРТС" имеет квалифицированный персонал, допуски к видам работ, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства.

Согласно ответам заказчика общества "Нижневартовская ГРЭС" и генерального подрядчика общества "НДЦ "НПФ "Русская Лаборатория" работы на режимном объекте выполнялись с привлечением налогоплательщика; привлечение обществом "ЭРТС" субподрядной организации общества "СМК", вопреки условиям договора, не согласовывалось; документы, подтверждающие согласование, отсутствуют.

Доказательств выдачи пропусков обществу "СМК" для допуска к режимному объекту в материалы дела не представлено, вместе с тем выпиской из системы контроля и управления доступом подтверждается выдача пропусков работникам налогоплательщика.

Лица, проводившие инструктаж, указали, что работники, проходившие инструктаж по технике безопасности и пожарной безопасности на объекте общества "Нижневартовская ГРЭС", являются работниками налогоплательщика, работники общества "СМК" неизвестны. Работники заказчика также подтвердили, что общество "СМК" им не знакомо, представителей и работников указанного общества они не знают.

Физические лица, работавшие на объекте от имени общества "ЭРТС" не подтвердили наличие правоотношений с обществом "СМК", указав, что трудоустраивались в офисе общества "ЭРТС", расписывались в журналах инструктажей и выезжали для выполнения работ на объект от имени налогоплательщика; либо сослались на наличие трудовых отношений с обществом "СМК" и получение заработной платы наличными денежными средствами (справки 2-НДФЛ, договоры и иные подтверждающие документы заявителем не представлены).

Оценив вышеизложенные обстоятельства в их совокупности и взаимосвязи по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суды пришли к правомерному выводу о том, что фактически общество "СМК", обладающее всеми признаками "технической" структуры, не выполняло субподрядные работы для общества "ЭРТС", между данными организациями был создан фиктивный документооборот при фактическом выполнении спорных работ силами налогоплательщика, физическими лицами без оформления с последними гражданско-правовых договоров, с целью завышения налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль.

Вопреки доводам общества "ЭРТС", сам по себе факт выполнения спорных работ не свидетельствует о выполнении этих работ силами указанного контрагента, при том, что, как установлено судами, спорные работы осуществлялись не обществом "СМК", а силами неофициально трудоустроенных физических лиц и работников налогоплательщика.

Доводы заявителя о том, что обществом "ЭРТС" заключен аналогичный договор с обществом с ограниченной ответственностью "УралСтройПроект", согласование на проведение субподряных работ которым также не согласовывалось с заказчиком, не принимаются судом округа во внимание, поскольку фактическое отсутствие согласования другого контрагента применительно к материалам настоящего дела не имеет правового значения для рассматриваемого спора.

Иные доводы общества "ЭРТС", изложенные в кассационной жалобе, о недоказанности фиктивной деятельности спорного контрагента, реальности выполнения работ обществом "СМК" подлежат отклонению, поскольку направлены на опровержение отдельных доказательств инспекции, тогда как судами дана оценка всем доказательствам в их совокупности и взаимосвязи, как того требуют положения статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

По эпизоду исключения из состава затрат при исчислении налога на прибыль расходов на приобретение материалов для выполнения работ на объектах общества "Нижневартовская ГРЭС" в 2016, 2017 годах (заказчик работ - общество НДЦ НПФ "Русская Лаборатория"), а также на объекте Затонская ТЭЦ в 2017 году (заказчик - акционерное общество "Ремэкс" (далее - общество "Ремэкс"), судами установлено следующее.

Согласно первичным бухгалтерским документам (в т.ч. главной книге, оборотно-сальдовым ведомостям, данным регистра налогового учета) расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации, с учетом предоставленных с возражениями первичных бухгалтерских документов составили 58 591 833 руб., в том числе материалы на производство - 8 864 975 руб. 86 коп.

Однако согласно представленной обществом "ЭРТС" в инспекцию налоговой декларации расходы, связанные с производством и реализацией, заявлены налогоплательщиком в размере 65 649 484 руб., в том числе материалы на производство - 15 922 627 руб.

Ввиду отсутствия первичных документов на приобретение материалов (счетов-фактур, товарных накладных), актов списания материалов, первичных учетных документов по отпуску материалов со складов организации в подразделения организации лимитно-заборных карт, требований-накладных, накладных, отсутствия информации в актах сдачи-приемки работ/услуг о расходах в виде стоимости списания материалов, отсутствия информации об использовании материалов, согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 20 за 2016 год по заказчику общества "НДЦ "НПФ "Русская лаборатория" на объекте общества "Нижневартовская ГРЭС" в размере 7 057 651 руб. 14 коп. установлено завышение расходов, уменьшающих доходы на стоимость списанных материалов за 2016 год в размере 7 057 651 руб. 14 коп.

В связи с изложенным суд апелляционной инстанции пришел к правомерному выводу о том, что в нарушение пункта 1 статьи 252, пункта 1 статьи 254 НК РФ обществом "ЭРТС" неправомерно без подтверждающих документов завышены материальные расходы на сумму 7 057 651 руб. 14 коп., по заказчику общества "НДЦ "НПФ "Русская лаборатория" на объекте общества "Нижневартовская ГРЭС".

Первичные документы (акт выполненных работ КС-2, справка стоимости выполненных работ КС-3), подтверждающие использование материалов при выполнении работ на объекте общества "Нижневартовская ГРЭС", суду не представлены (статьи 9, 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

По эпизоду исключения расходов на приобретение материалов для выполнения работ на объекте Затонская ТЭ (заказчик общество "Ремэкс) судом отмечено, что по данным проверки главной книги, первичных бухгалтерских документов, оборотно-сальдовых ведомостей, а также данных регистров налогового учета расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации, с учетом предоставленных с возражениями первичных бухгалтерских документов составили 84 600 366 руб., в том числе материалы на производство - 26 311 354 руб. 94 коп.

Вместе с тем согласно представленной в инспекцию налоговой декларации расходы, связанные с производством и реализацией, заявлены в размере 106 268 086 руб., в том числе материалы на производство - 30 758 736 руб.

Судами первой и апелляционной инстанций установлено и из материалов налоговой проверки следует, что ввиду отсутствия первичных документов на приобретение материалов (счетов-фактур, товарных накладных), актов списания материалов, первичных учетных документов по отпуску материалов со складов организации в подразделения организации лимитно-заборных карт, требований-накладных, накладных, отсутствия информации в актах сдачиприемки работ/услуг, о расходах в виде стоимости списания материалов, отсутствия информации об использовании материалов общества "ЭРТС", подтверждающих списание материалов, согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 20 за 2017 год по обществу "НДЦ "НПФ "Русская лаборатория" на объекте общества "Нижневартовская ГРЭС" в размере 4 124 684 руб. 89 коп.; отсутствия информации в заключенном договоре субподряда между обществом "Ремэкс" и обществом "ЭРТС" об использовании материалов заявителя подтверждающих списание материалов, согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 20 за 2017 год по заказчику общества "Ремэкс" на объекте Затонская ТЭЦ в размере 322 696 руб. 17 коп. установлено завышение прямых расходов, уменьшающих доходы на стоимость списанных материалов за 2017 год в размере 4 447 381 руб. 06 коп.

При этом спорными контрагентами не предоставлены первичные документы (акт выполненных работ КС-2, справка стоимости выполненных работ КС-3), подтверждающие использование материалов при выполнении работ на объектах общества "Нижневартовская ГРЭС", "Затонская ТЭЦ".

С учетом вышеизложенного, поскольку заявителем не представлены надлежащие доказательства, подтверждающие использование материалов при выполнении работ на спорных объектах, суды обоснованно указали на отсутствие оснований для признания недействительным решения инспекции в оспариваемой части.

Вопреки доводам кассационной жалобы, все доказательства, представленные в материалы дела, были исследованы судами в их совокупности и взаимосвязи, как того требуют положения статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Доводы, приведенные налогоплательщиком в кассационной жалобе, признаются судом округа несостоятельными, поскольку каких-либо обстоятельств, опровергающих выводы судов первой и апелляционной инстанций, не содержат, о нарушении судами норм процессуального, материального права не свидетельствуют, в связи с чем подлежат отклонению, в том числе по основаниям, изложенным в мотивировочной части данного постановления.

Нарушений норм материального или процессуального права, являющихся основанием для отмены судебных актов (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), судом округа не установлено.

С учетом изложенного и исходя из конкретных фактических обстоятельств дела, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы заявителя.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 14.04.2023 по делу N А07-33524/2021 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.06.2023 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ЭнергоРемТехСервис" - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "ЭнергоРемТехСервис" из федерального бюджета государственную пошлину за подачу кассационной жалобы в размере 1 500 руб., ошибочно (излишне) уплаченную по платежному поручению от 26.07.2023 N 550.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Е.А. Кравцова

Судьи

Д.В. Жаворонков В.А. Лукьянов