Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 1 октября 2024 г. N Ф09-4795/24 по делу N А76-26078/2022

Екатеринбург

01 октября 2024 г.

Дело N А76-26078/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 01 октября 2024 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 01 октября 2024 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Жаворонкова Д.В.,

судей Лукьянова В.А., Гавриленко О.Л.

рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы индивидуального предпринимателя Морозова Павла Игоревича и общества с ограниченной ответственностью "Уральский Технический Центр" на решение Арбитражного суда Челябинской области от 28.12.2023 по делу N А76-26078/2022 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.05.2024 по тому же делу по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Уральский Технический Центр" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 29 по Челябинской области о признании недействительным решения.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью "Уральский Технический Центр" - Гольцева О.М. (доверенность от 27.02.2022, диплом), Ионцев А.В. (доверенность от 28.10.2021, диплом);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 29 по Челябинской области - Тукпаев С.А. (доверенность от 07.11.2023, диплом), Прокопенко К.В. (доверенность от 19.12.2023), Буткова Н.Ю. (доверенность от 19.12.2023), Гришаткина К.М. (доверенность от 19.12.2023), Чуманов Е.Л. (доверенность от 18.12.2023, диплом);

индивидуального предпринимателя Крутасова Александра Владимировича - Ионцев А.В. (доверенность от 19.01.2023, диплом);

индивидуального предпринимателя Морозова Павла Игоревича - Логинова И.В. (доверенность от 19.01.2023, диплом).

Общество с ограниченной ответственностью "Уральский Технический Центр" (далее - заявитель, ООО "УТЦ", общество) 04.08.2022 обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 29 по Челябинской области (далее - заинтересованное лицо, Межрайонная ИФНС N 29 по Челябинской области, Инспекция) о признании недействительным решения от 31.01.2022 N 2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части возложения обязанности уплатить 108 380 830 руб. 81 коп., в том числе:

- налог на добавленную стоимость (далее также - НДС) в сумме 62 796 535 руб., пени по налогу в сумме 23 025 447 руб. 20 коп.;

- налог на прибыль в сумме 14 889 166 руб., пени по налогу в сумме 4 943 293 руб. 32 коп.;

- штраф по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс, НК РФ) в сумме 2 665 940 руб. 60 коп., в том числе по налогу на добавленную стоимость в сумме 2 071 299 руб. 20 коп., по налогу на прибыль в сумме 594 641 руб. 40 коп.;

- штраф по статье 126 НК РФ в сумме 15 350 руб. (с учетом уточнения требований (с учетом уточнений, принятых судом первой инстанции в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, т. 4 л.д. 51-52).

Определением Арбитражного суда Челябинской области от 14.10.2022 к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований, относительно предмета спора, привлечены индивидуальный предприниматель Крутасов Александр Владимирович (далее также - ИП Крутасов А.В.), индивидуальный предприниматель Морозов Павел Игоревич (далее также - ИП Морозов П.И.), индивидуальный предприниматель Титов Евгений Владимирович (далее также - ИП Титов Е.В.).

Решением от 28.12.2023 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.05.2024 решение суда оставлено в силе.

В кассационной жалобе налогоплательщик просит отменить решение суда первой инстанции и постановление апелляционной инстанции и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции, указывая на то, что выводы судов не соответствуют фактическим обстоятельствам и предоставленным в материалы дела доказательствам, основаны на неполном выяснении обстоятельств, имеющих значение для дела, при этом судами неверно применены и нарушены нормы материального и процессуального права.

Указывает на то, что ООО "УТЦ" является официальным дилером автомобилей LADA в Челябинске и марки Mazda в Челябинске и Екатеринбурге.

Так, Общество по условиям дилерских соглашений обязано выполнять работы с определённой, достаточно высокой стоимостью нормо-часа, что непосредственно определяет стоимость работ.

Субподрядчики-предприниматели, не связанные дилерскими соглашениями, имеют возможность устанавливать существенно меньшую стоимость нормо-часа, что позволяет Обществу сохранять рыночную привлекательность для клиентов, передавая их на субподряд с более низкой стоимостью работ в тех случаях, когда выполнение этих работ собственными силами ООО "УТЦ" не является его обязанностью как официального дилера в силу соглашений.

Экономическая выгода для ООО "УТЦ" состоит в том, что оказывая услуги по не гарантийному обслуживанию автомобилей на площадках Общества, деятельность предпринимателей способствует привлечению большего количества покупателей автомобилей в автосалон.

С учетом взаимоотношений с ИП Морозовым П.И., ИП Титовым Е.В. и ИП Крутасовым А.В., с 2017 года у ООО "УТЦ" произошло значительное увеличение числа заключения госконтрактов.

Кроме того, благодаря заключению договоров с вышеперечисленными индивидуальными предпринимателями с каждым годом возрастает количество продаж автомобилей с использованием кредитных средств и пропорционально им количество договоров страхования.

Судом оставлены без внимания доводы Общества об отсутствии как обязанности сообщать заказчикам информацию о привлечении субподрядчиков, так и заинтересованности в добровольном информировании об этом клиентов ввиду проводимой маркетинговой политики, направленной на обеспечение рыночной привлекательности для потребителей, их доверия и удовлетворённости качеством оказанных услуг. Предоставление сведений о субподрядчиках с большой вероятностью отрицательно сказалось бы на деловой репутации Общества, поскольку потенциальные клиенты могут быть введены в заблуждение относительно наличия у ООО "УТЦ" возможности самостоятельно оказывать услуги требуемого объёма и качества.

В части экономического обоснования передачи индивидуальным предпринимателям деятельности по оказанию услуг по страхованию и кредитованию.

Крутасов А.В., являлся в проверенном периоде и является по сей день руководителем и единственным участником, следовательно, и единственным бенефициаром ООО "УТЦ".

Преследуя бизнес-цель максимизации собственных доходов, Крутасов А.В. принял решение о прекращении обществом такого направления деятельности, как оказание страховым и банковским организациям услуг по поиску клиентов, и начале самостоятельного её ведения в качестве индивидуального предпринимателя.

Единственно возможным правовым препятствием для реализации такого решения, а также безвозмездного использования материальных, телекоммуникационных и иных ресурсов общества, могло быть только несогласие иных участников общества, но таковых не имеется. Следовательно, данные действия являются правомерными.

В отношении передачи аналогичной деятельности в части филиала "УТЦ-Север" ИП Титову Е.В.

В проверяемый период ООО "УТЦ" и ИП Титов Е.В. самостоятельно осуществляли различные виды предпринимательской деятельности (Общество - торговля автотранспортными средствами, запасными частями; деятельность по техническому обслуживанию и ремонту автомобилей; ИП - деятельность по ремонту транспортных средств, деятельность страховых агентов и брокеров).

Взаимоотношения ООО "УТЦ" с ИП Титовым Е.В. имели разумные и понятные причины экономического характера, вызванные необходимостью привлечения новых покупателей и заказчиков услуг, путем максимального возможного охвата рынка через развитие и деловые связи предпринимателя с учетом его деятельности, что также подтверждается увеличением количества заключенных госконтрактов ООО "УТЦ". По данным интернет-ресурса https://www.rusprofile.ru ИП Титов Е.В. являлся поставщиком в 5-ти государственных контрактах на общую сумму 11 077 тыс. руб., судами не дана оценка указанным доводам.

О том, что трудоустройство сотрудников ИП Титова Е.В. было реальным свидетельствует так же наличие расходов на заработную плату, выплаты по больничным листам, оплату отпускных, выплат при увольнении, за работы и услуги по медицинскому осмотру в ОАО МЦ "Гиппократ", за проведение оценки условий труда в ООО "РосЭкоАудит".

В период с 01.09.2018 по 31.12.2019 Филиалом "УТЦ-Север" ООО "УТЦ" оформлены и преданы клиентам 13 042 заказ-нарядов, в качестве подрядчика ИП Титов Е.В. привлечен при выполнении 1693 заказ-нарядов, из них в 1044 заказ-нарядах наценка у филиала "УТЦ-Север" ООО "УТЦ" составляла более 100%, относительно общей стоимости заказ-нарядов выставленных подрядчиком.

Сам по себе факт взаимозависимости контрагентов не может являться основанием для консолидации их доходов и, соответственно, не дает достаточных оснований для вывода об утрате права на применение специальных налоговых режимов, если каждый из контрагентов осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность и несет свою часть налогового бремени, относящегося к этой деятельности.

Переводы работников и их работа по совместительству обусловлены оптимизацией персонала в условиях неравномерной загрузки при колебаниях спроса для сокращения экономически неоправданных расходов на оплату труда, что не изучено налоговым органом и судами.

Судом не дана оценка неправильности определения общей численности работников ООО "УТЦ. Согласно сводной таблице, составленной инспекцией, без учета дохода по процентам и вкладам, а также стоимости выигрышей призов, из общего числа работников ООО "УТЦ", ИП Морозова П.И., ИП Титова Е.В. установлено, что:

* в 2017 из 226 сотрудников по совместительству работали 14 человек;

* в 2018 год из 298 сотрудников по совместительству работали 49 человек;

* в 2019 из 311 сотрудников по совместительству работали 36 человек.

Кроме того судом приняты суждения инспекции о перераспределении трудовых ресурсов между спорными контрагентами, однако переход работника на другую работу, является правом последнего, и не запрещается действующим законодательством.

На основании пункта 69 статьи 2 Федерального закона от 02.07.2021 N 305-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" глава 26.3 "Система налогообложения в виде единого налога на менённый доход для отдельных видов деятельности" Налогового кодекса Российской Федерации утратила силу и соответствующий специальный налоговый режим отменён с 01.01.2021.

Тем не менее, Морозов П.И. и Титов Е.В. по сей день сохраняют как статус индивидуальных предпринимателей, так и сотрудничество с ООО "УТЦ", хотя с точки зрения налогового органа это должно было утратить смысл. Налоговый орган и суд не задались вопросом, чем иным, кроме якобы участия в схеме дробления бизнеса, это может быть обусловлено, учитывая, что предприниматели несут самостоятельную налоговую нагрузку.

Нелогичны выводы налогового органа о стремлении Общества "раздробить" бизнес для формального удержания численности персонала каждого хозяйствующего субъекта не более 100 человек для сохранения права на применение специального налогового режима в виде ЕНВД.

Как указал суд, основываясь на сведениях, изложенных в решении налогового органа, суммарная численность персонала всех спорных хозяйствующих субъектов в проверенном периоде составляла от 146 до 200 человек. Если бы Общество преследовало только цель формального сохранения права на применение ЕНВД, достаточно было бы "дробления" на 2 субъекта.

Подробно доводы приведены обществом в кассационной жалобе.

В поданной кассационной жалобе ИП Морозов П.И. указывает на следующее.

Вопреки выводам судов двух инстанций в материалы дела от ИП Морозова П.И. представлены доказательства несения расходов, присущих предпринимателям, осуществляющим реальную предпринимательскую деятельность в сфере технического обслуживании и ремонта автомототранспортных средств, такие как: офисные расходы (обслуживание телефонов, интернет, канцелярия), рекламные расходы, расходы на привлечение организации для охранных и клиринговых услуг, расходы на закуп оборудования и инвентаря, необходимого для оказания ремонтных работ (услуг), запчастей к ним и (или) их ремонтным работам. Оплата за материалы, использованные в хозяйственной деятельности, производилась ИП Морозовым П.И. собственными денежными средствами.

ИП Морозов П.И. осуществлял хозяйственную деятельность самостоятельно, для чего, в том числе осуществлял поиск сотрудников, в частности, на 4 диске, приложение 2.0.1.16 содержится информация о сотрудничестве с ООО "Хэдхантер".

Поиск клиентов и сотрудников для работы в ИП Морозов П.И. в том числе осуществлялся путем распространения информации на транспортных средствах, используемых Морозовым ПИ и его супругой, что подтверждается соответствующим фотографиями.

Вопреки выводам судов, в материалы дела от лица Морозов П.И. представлено достаточно большое количество доказательств несения расходов, присущих предпринимателям, осуществляющим реальную предпринимательскую деятельность в сфере технического обслуживании и ремонта автомототранспортных средств, такие как: офисные расходы (обслуживание телефонов, интернет, канцелярия), рекламные расходы, расходы на привлечение организации для охранных и клиринговых услуг, расходы на закуп оборудования и инвентаря, необходимого для оказания ремонтных работ (услуг) и т.д.

Заявителем были выполнены работы по следующим договорам, которые представлены суду:

Договоры на ремонт и техническое обслуживание автомобилей, контрагент

От 31.05.2017 г. ООО СК "Ната-дент", с приложениями

От 03.10.2017 г. ООО "ТехНовация", с приложениями

От 13.12.2017 г. ООО "Мебельные системы", с приложениями

От 10.08.2017 г. ИП Ермаков М.М.

От 15.05.2017 г. АО "Элис", с приложениями

От 02.05.2017 г. ООО "Агропроф", с приложениями

От 08.06.17г. ООО "ОРИОН", с приложениями

От 02.10.2017 г. ООО "ЭКО-ПРОЕКТ", с приложениями

От 05.10.2018 г. Администрация Муниципального образования "ПЕСЧАНСКОЕ СЕЛЬСКОЕ ПОСЕЛЕНИЕ" Троицкого Муниципального района Челябинской области

От 28.06.18г. ООО "ДВА МЕДВЕДЯ", с приложениями

От 17.07.2018 г. ООО "ППВ-Пром", с приложениями

Договор N 004-С/М от 08.10.2019 г. МУ "Администрация Непряхинского сельского поселения", с приложениями

От 10.01.2019 г. Государственное автономное учреждение здравоохранения "Дезинфекционный центр Челябинской области", с приложениями

От 07.10.2019 г. ООО "Мещерский научно-технический центр", с приложениями

От 08.11.2019 г. ООО Инженерно Монтажный центр "Эксперт", с приложениями

Договор N 006-С/М от 28.10.2019 г. ООО "Типография ВК", с приложениями

Договор N 005-С/М от 24.10.2019 г. ООО "ЛЕРУ-СПБ", с приложениями

От 19.07.2019 г. ООО "Реактив-Гарант", с приложениями

От 12.03.2019 г. ООО "АЛЬФА", с приложениями

От 17.04.2019 г. ООО "СПЕКТР", с приложениями

От 16.05.2019 г. ООО "Гарант МТ", с приложениями

От 20.05.2019 г. ИП Садыков Ф.М., с приложениями

От 22.04.2019 г. ИП Кострик КВ., с приложениями

От 16.01.2019 г. ООО "СтройАгроКом", с приложениями

Договор 012-С/М от 24.12.2019 г. ОГБУ "Региональный центр спортивной подготовки по зимним видам спорта", с приложениями

От 28.11.2019 г. Муниципальное бюджетное учреждение социального обслуживания "Травниковский центр помощи детям, оставшимся без попечения родителей Чебаркульского муниципального района, с приложениями

Договор 009- С/М от 06.11.2019 г. Управление Федеральной службы судебных приставов по Челябинской области, с приложениями

Муниципальный контракт N 9Ц/2019 от 12.12.2019 г. Муниципальное казенное учреждение "Центр обеспечения деятельности образовательных организаций г. Челябинска, с приложениями

От 20.05.2019 г. ИП Власов А.Н., с приложениями

ООО "АвтоМетКом", с приложениями

Привлечение этих контрагентов было осуществлено Морозовым П.И. самостоятельно.

Подробно доводы приведены предпринимателем в кассационной жалобе.

В отзывах на кассационные жалобы инспекция просит обжалуемые судебные акты оставить без изменения, кассационную жалобу налогоплательщика - без удовлетворения.

В отзыве на кассационные жалобы ИП Кутасов А.В. поддерживает требования заявителей.

Проверив законность судебных актов в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд кассационной инстанций пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "УТЦ" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период деятельности с 01.01.2017 по 31.12.2019.

Выявленные в ходе проверки нарушения отражены в акте выездной налоговой проверки от 25.10.2021 N 15.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, возражений налогоплательщика Инспекцией вынесено решение от 31.01.2022 N 2 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым заявителю доначислены НДС, налог на прибыль, пени и штраф по пункту 3 статьи 122 НК РФ, штраф по статье 126 НК РФ.

Не согласившись с вынесенным решением Инспекции, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Разрешая спор, суды двух инстанций исходили из отсутствия правовых оснований для удовлетворения заявленных требований.

Между тем окружной суд не может согласиться с выводами судов о том, что налоговым органом представлена необходимая совокупность доказательств, свидетельствующих о "дроблении бизнеса" и создании схемы незаконной оптимизации налоговых обязательств ввиду следующего.

Нормой пункта 1 статьи 54.1 НК РФ предусмотрен запрет уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих двух условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Из разъяснений, изложенных в пункте 1 Постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), следует, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Документы, представляемые налогоплательщиком в подтверждение налоговых выгод, должны отвечать установленным законом требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые, в том числе налоговые, последствия.

В налоговых правоотношениях недопустима фикция, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, и искусственной юридической конструкции создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод путем представления документов, оформляющих номинальное движение и реализацию товара (работ, услуг) (в том числе прикрытием получения товара (работ, услуг) неустановленного происхождения от номинального контрагента).

Сделки в обход налогового закона подразумевают действия, имеющие целью сознательное создание налогоплательщиками определенного фактического состава (или же воздержание от его создания) с целью обеспечить по отношению к себе действие одного правового предписания и (или) не допустить действие другого.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 3 Постановления N 53).

О необоснованной налоговой выгоде могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами выводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида работ также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился и не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета (пункт 5 Постановления N 53).

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (пункт 9 Постановление N 53).

Из Определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 169-О и от 04.11.2004 N 324-О следует, что оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и быть реальными, не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим движением товара (оказанием услуг), но и реальностью исполнения договора именно заявленным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным контрагентом.

Как следует из материалов дела, в проверяемый период с 01.01.2017 по 31.12.2019 ООО "УТЦ" осуществляло деятельность по торговле автотранспортными средствами, запасными частями в автосалонах, расположенных по адресам: г. Челябинск, ул. Братьев Кашириных, д. 147, автосалон "Lada" и г. Екатеринбург, ул. Металлургов, д. 65, автосалон "Mazda" (по данному виду деятельности обществом применялась общая система налогообложения) и деятельность по техническому обслуживанию и гарантийному ремонту автомобилей (применялась система налогообложения в виде ЕНВД). Учредителем и директором ООО "УТЦ" в проверяемом периоде являлся Крутасов А.В.

В автосалонах ООО "УТЦ" предпринимательскую деятельность также осуществляли индивидуальные предприниматели, применяющие специальные налоговые режимы:

- ИП Морозов П.И. (предоставлял услуги по ремонту и техническому обслуживанию автомобилей, применял ЕНВД по указанному виду деятельности);

- ИП Титов Е.В. (предоставлял услуги по ремонту и техническому обслуживанию автомобилей, применял ЕНВД по указанному виду деятельности, также оказывал услуги по страхованию автомобилей и кредитованию покупателей, облагаемые УСН с объектом налогообложения "доходы");

- ИП Крутасов А.В. (оказывал услуги по страхованию автомобилей и кредитованию покупателей, облагаемые УСН с объектом налогообложения "доходы").

Инспекция считает, что указанные индивидуальные предприниматели являлись лицами, взаимозависимыми с проверяемым налогоплательщиком, и фактически не обладали самостоятельностью в ведении финансово-хозяйственной деятельности. Предприниматели имели общую с ООО "УТЦ" производственную базу и персонал, осуществляли идентичные с Обществом виды деятельности, работали с одними и теми же контрагентами - покупателями автомобилей. При этом у общества отсутствовала реальная хозяйственная цель разделения бизнеса.

При вынесении судебных актов, суды исходили из того, что Инспекцией установлены обстоятельства указанные в пункте 1 статьи 54.1 НК РФ, поскольку ООО "УТЦ" занижена налоговая база по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, обществом и группой подконтрольных лиц ИП Морозовым П.И., ИП Титовым Е.В, ИП Крутасовым А.В. создана схема снижения налоговых обязательств в результате искусственного "дробления бизнеса" путем формального распределения численности сотрудников между подконтрольными и взаимозависимыми лицами с целью создания условий для сохранения права применения льготного режима налогообложения (ЕНВД).

Вместе с тем судами не учтено следующее.

В пункте 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 НК РФ в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018 (далее - Обзор), разъяснено, что сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов не является основанием для консолидации их доходов и для вывода об утрате права на применение упрощенной системы налогообложения данными лицами, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность.

На налоговом органе в этом случае лежит бремя доказывания того, что имело место деление по существу единого хозяйствующего субъекта, чья деятельность в силу значительности своего объема фактически не отвечает (перестала отвечать) ограничениям, установленным Налоговым кодексом в отношении специальных льготных режимов, связанным, в частности, с размером полученного дохода, численностью работников, стоимостью основных средств.

В Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.04.2013 N 15570/12 сформулирован ряд критериев, по которым должно осуществляться отграничение законной оптимизации структуры бизнеса от дробления бизнеса в целях получения необоснованной налоговой выгоды: самостоятельность выполняемых организациями видов деятельности, включение их деятельности в единый производственный процесс, направленность на достижение общего экономического результата, действительная хозяйственная, экономическая самостоятельность организаций.

Под дроблением бизнеса следует понимать факт снижения налогоплательщиками своих налоговых обязательств путем создания искусственной ситуации, при которой видимость действий нескольких лиц прикрывает фактическую деятельность одного налогоплательщика. При этом получение необоснованной налоговой выгоды достигается в результате применения инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, формально соответствующих действующему законодательству.

При оценке обоснованности налоговой выгоды судом могут учитываться такие обстоятельства, как: особенности корпоративной структуры (история создания взаимозависимых лиц, причины их реорганизации и др.), практика принятия управленческих решений внутри группы взаимозависимых лиц, использование общих трудовых и производственных ресурсов, особенности гражданско-правовых отношений внутри группы (пункт 6 Постановления N 53, пункт 4 Обзора, Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.04.2013 N 15570/12).

Следует отметить, что взаимозависимость участников сделок сама по себе не может приравниваться к недобросовестности лиц при недоказанности противоправности их поведения (в том числе в целях налогообложения), не является отклонением от обычных условий хозяйствования, не противоречит нормам гражданского законодательства о свободе экономической деятельности. Взаимозависимость как обстоятельство, свидетельствующее о получении необоснованной налоговой выгоды, может иметь правовое значение только тогда, когда такая взаимозависимость используется участниками сделки в целях осуществления согласованных действий, направленных на незаконное занижение налоговой базы. Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 3.3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 04.12.2003 N 441-О и Постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.03.2008 N 13797/07, вменяя последствия взаимозависимости налоговый орган должен доказать, что такая заинтересованность повлияла на условия или экономические результаты сделок и деятельности участников.

Более того, взаимозависимость прямо предусмотрена статьей 105.1 НК РФ, но не в качестве состава налогового правонарушения, а в качестве квалифицирующих признаков правоотношений сторон, в которых возможно взаимное влияние на содержание сделок, и в результате, на их налоговые последствия

Из приведенных разъяснений следует, что существенными обстоятельствами при рассмотрении спора о применении схемы "дробления" бизнеса помимо отношений взаимозависимости, является выявление факта искусственного разделения единого производственного (иного хозяйственного, управленческого) процесса, фактически осуществляемого налогоплательщиком, на отдельные части с их формальным отнесением на взаимозависимых лиц, которые лишены экономической самостоятельности и собственной деятельности фактически не осуществляют, реквизиты которых используются в целях выведения части выручки и получения налоговой выгоды при налогообложении группы лиц в целом.

Вместе с тем, стороны вправе устанавливать различные формы правового сотрудничества независимо от того, какую деятельность осуществляла сторона до изменения формы своей работы.

В рассматриваемом случае, налоговый орган усматривает недобросовестность со стороны налогоплательщика ООО "УТЦ" совместно с ИП Морозовым П.И., ИП Титовым Е.В. умышленных действий, направленных на формальное соблюдение условий применения ЕНВД, путем формального распределения персонала, задействованного в финансово-хозяйственной деятельности ООО "УТЦ", ИП Морозова П.И., ИП Титова Е.В. таким образом, чтобы средняя численность каждого не превышала 100 человек.

Проверкой установлено, что средняя численность ООО "УТЦ" за 2017 год составляла 77 человек, за 2018 год - 89 человек, за 2019 год - 88 человек; средняя численность работников ИП Морозова П.И. за 2017 год составляла 37 человек, за 2018 год - 85 человек, за 2019 год - 89 человек; средняя численность ИП Титова Е.В. за 2017 год составляла 3 человека, за 2018 год - 5 человек, за 2019 год - 17 человек.

По общему правилу, организация деятельности путем разделения функций между различными организациями, входящими в одну группу, в том числе взаимозависимыми лицами, не противоречит законодательству, в том числе налоговому, имеет цель создания эффективной экономической структуры и повышение конкурентоспособности на соответствующем рынке, оптимизацию налогообложения.

Вышеприведенные обстоятельства свидетельствуют о том, что ИП Крутасов А.В., Морозов П.И., Титов Е.В. М.А., осуществляя свою деятельность, по своей сути представляют из себя группу компаний "УТЦ", о чем свидетельствует совпадение телефонных номеров, IP-адресов, мест осуществления деятельности, характер данной деятельности и иные указанные выше налоговым органом обстоятельства.

Между тем, организация бизнеса с использованием группы компаний, определение структуры группы компаний, распределение функций внутри группы компаний и осуществление хозяйственных отношений между компаниями, входящими в группу, относится к исключительной компетенции хозяйствующих субъектов и не может являться предметом налогового контроля в отсутствие признаков получения необоснованной налоговой выгоды.

Гражданское законодательство Российской Федерации рассматривает предпринимательскую деятельность как самостоятельную, осуществляемую на свой риск деятельность, направленную на систематическое получение прибыли (пункт 1 статьи 2 ГК РФ).

Конституционный Суд Российской Федерации в Определениях от 04.06.2007 N 320-О-П и N 366-О-П сформировал правовую позицию о недопустимости оценки обоснованности расходов налогоплательщика с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата, так как налоговое законодательство не использует понятие "экономическая целесообразность" и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности. Судебный, а равно налоговый контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов (и, соответственно, налоговых органов) выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Таким образом, наличие разумных деловых целей избранного способа хозяйствования является достаточным основанием для признания полученной в результате ее осуществления налоговой выгоды обоснованной.

Налоговый орган, а равно суд не вправе вмешиваться в хозяйственную деятельность субъектов предпринимательской деятельности с точки зрения принятия хозяйственных решений, оценки их эффективности. Соответственно, принятие в данном случае решения предпринимателями и учредителем ООО "УТЦ" о разделении различных видов деятельности между несколькими хозяйствующими субъектами находится в исключительной компетенции хозяйствующего субъекта.

При этом, согласно пункту 3 статьи 54.1 НК РФ наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Налоговое законодательство исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики (п. 7 ст. 3 НК РФ), в силу которой предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, в частности, уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в представленных им документах, - достоверны.

Хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности.

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 27.05.2003 N 9-П, недопустимо установление ответственности за такие действия налогоплательщика, которые, хотя и имеют своим следствием неуплату налога либо уменьшение его суммы, но заключаются в использовании предоставленных налогоплательщику законом прав, связанных с освобождением на законном основании от уплаты налога или с выбором наиболее выгодных для него форм предпринимательской деятельности и соответственно - оптимального вида платежа.

Таким образом, в полномочия налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, при этом недопустимо доначисление налогов, исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического результата.

Вывод об участии предпринимателей в схеме "дробления бизнеса" как номинальных лиц сделан по всей группе, без анализа хозяйственной деятельности и статуса каждого предпринимателя.

Не дана оценка по каждому предпринимателю в отношении производимых работ (как участника дилерского соглашения или лица выполняющего работы вне рамок гарантийного обслуживания), а также произведенных расходов.

Не дана оценка взаимоотношениям предпринимателей с иными юридическими лицами, исполнение ими иных договоров по профильному виду деятельности, с учетом того, что Морозов П.И. и Титов Е.В. и после отмены ЕНВД с 01.01.2021 сохраняют как статус индивидуальных предпринимателей, так и сотрудничество с ООО "УТЦ".

Выполнение работ по страхованию и привлечению кредитных средств с определенного момента иным лицом, а также отсутствие физического разделения площадей использованных предпринимателями для своей деятельности от площадей, которые использовало общество, не свидетельствует о недобросовестности налогоплательщика.

Тот факт, что расчетные счета предпринимателей и общества открыты в одном банке, не является основанием для вывода о необоснованном возврате денежных средств в оборот общества.

Кроме того, судами не дана оценка доводам налогоплательщика о том, что ООО "УТЦ" не оказывало услуги и не выполняло работы по техническому обслуживанию и ремонту автомобилей иных марок, нежели тех, дилером которой являлся, услуги по реализации не оригинальных запасных частей к автомобилям.

Как указал заявитель осуществление деятельности через индивидуальных предпринимателей обусловлено спецификой экономической деятельности, осуществляемой ими и взаимоотношениями с потребителями.

Экономическая выгода для ООО "УТС"" состоит в том, чтобы предоставление площадки для оказания предпринимателями услуг по не гарантийному обслуживанию автомобилей позволяет привлечь к себе большее количество покупателей автомобилей.

При этом, поскольку для каждого из видов деятельности (гарантийное и не гарантийное обслуживание автомобилей) не требуются различные специалисты, с учетом организации внутреннего трудового режима, предприниматели частично задействовали для оказания услуг работников налогоплательщика по совместительству, выплачивали им заработную плату, представляли налоговые декларации по НДФЛ на указанных лиц, уплачивали с выплаченных сумм НДФЛ, страховые взносы.

Общество не имело возможности на сайте или иным способом в точках торговли афишировать покупателям, что оказание такого рода услуг будет осуществляться иными организациями (предпринимателями), входящими в группу, в виду ограничений, накладываемых дилерскими соглашениями, а также опасаясь вызвать падение спроса в виду недоверия потребителей к предпринимателям, в связи с чем ряд потребителей могли не знать об оказании им услуг предпринимателями, поскольку все работники автомобильного сервиса, позиционируются в глазах потребителей как представители налогоплательщика, уполномоченного дилера.

То, что предприниматели оказывали услуги под вывеской ООО "УТЦ" не является сферой налогового контроля, претензии со стороны дилеров и получателей услуг о недостоверной информации в отношении лица заключившего договор и проводящего ремонт могут возникнуть у налогоплательщика только в рамках административного или гражданского законодательства.

В части 1 статьи 168 АПК РФ установлено, что при принятии решения арбитражный суд оценивает доказательства и доводы, приведенные лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений; определяет, какие обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены, и какие обстоятельства не установлены, какие законы и иные нормативные правовые акты следует применить по данному делу; устанавливает права и обязанности лиц, участвующих в деле; решает, подлежит ли иск удовлетворению.

В силу части 1 статьи 268 АПК РФ при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело.

В соответствии с частью 4 статьи 170, пунктом 12 части 2 статьи 271 АПК РФ в мотивировочной части решения суда первой инстанции, постановления арбитражного суда апелляционной инстанции должны быть указаны фактические и иные обстоятельства, установленные арбитражным судом; доказательства, на которых основаны выводы суда об обстоятельствах дела и доводы в пользу принятого решения; мотивы, по которым суд отверг те или иные доказательства, принял или отклонил приведенные в обоснование своих требований и возражений доводы лиц, участвующих в деле; законы и иные нормативные правовые акты, которыми руководствовался суд при принятии решения, и мотивы по которым суд не применил законы и иные нормативные правовые акты, на которые ссылались лица, участвующие в деле.

Указанные заявителями кассационных жалоб доводы подлежат проверке судами наряду с иными доказательствами при рассмотрении данного дела.

Поскольку судами нижестоящих инстанций не в полном объеме установлены фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для рассмотрения спора, выводы судов об отсутствии оснований для удовлетворения требований общества сделаны при неполном исследовании доводов заявителя, приводимых в обоснование своей позиции, а также юридически значимых обстоятельств, входящих в предмет доказывания по данной категории дел, у суда кассационной инстанции отсутствуют полномочия по самостоятельному сбору доказательств, установлению и оценке обстоятельств по делу (статьи 284, 286 АПК РФ, пункт 32 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 30.06.2020 N 13 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде кассационной инстанции"), обжалуемые судебные акты подлежат отмене на основании пункта 3 части 1 статьи 287, части 1 статьи 288 АПК РФ с направлением дела на новое рассмотрение в арбитражный суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду первой инстанции следует устранить допущенные недостатки, установить и исследовать все обстоятельства, входящие в предмет доказывания и имеющие значение для правильного разрешения спора, дать оценку всем доводам заявителя по настоящему делу, приводимым в обоснование своей позиции по делу, и на основании полного и всестороннего исследования представленных в дело доказательств в их совокупности и взаимосвязи вынести законное и обоснованное решение по существу заявленных требований.

Руководствуясь ст. 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 28.12.2023 по делу N А76-26078/2022 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.05.2024 по тому же делу отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Челябинской области.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Д.В. Жаворонков

Судьи

В.А. Лукьянов О.Л. Гавриленко